INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki osobowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki osobowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Osoba Fizyczna (dalej: Wnioskodawca lub Osoba Fizyczna), podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jest/będzie komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka Osobowa).
W przyszłości rozważane jest przekształcenie Spółki Osobowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Kapitałowa), w taki sposób, iż Osoba Fizyczna stałaby się wspólnikiem Spółki Kapitałowej, której przysługiwałyby wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej Spółki Osobowej. Przekształcenie Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową nastąpiłoby na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych. Po przekształceniu wartość kapitału zapasowego Spółki Kapitałowej będzie odpowiadała wartości kapitału zapasowego Spółki Osobowej. Z kolei wartość kapitału zakładowego Spółki Kapitałowej będzie odpowiadała sumie wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że w Spółce Kapitałowej (spółce przekształconej) uczestniczyć będą zarówno komandytariusz jak i komplementariusz Spółki Osobowej (spółki przekształcanej). Stosunek wymiany posiadanego przez Wnioskodawcę wkładu w Spółce Osobowej na udziały w przekształconej Spółce Kapitałowej będzie tożsamy tzn. Wnioskodawca będzie posiadać taki sam procent udziałów w Spółce Kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Osobowej jaki procent udziału posiada w Spółce Osobowej.
Wnioskodawca, pragnie jednocześnie nadmienić, że na moment przedmiotowego przekształcenia nie otrzyma żadnych wypłat ze spółki (np. z zysku osiągniętego w roku obrotowym, w którym nastąpi przekształcenie). W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy w związku z przekształceniem Spółki Osobowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie dojdzie do powstania po stronie Osoby Fizycznej jakiegokolwiek przychodu bądź też innego przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową nie dojdzie do powstania po stronie Osoby Fizycznej jakiegokolwiek przychodu bądź też innego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOF). W opinii Wnioskodawcy, żaden z przepisów ustawy o PDOF nie wiąże z takim zdarzeniem (tj. przekształceniem Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową) powstania przychodu bądź innego przysporzenia oraz nie definiuje wartości przychodu bądź innego przysporzenia, jakie mogłoby w takim momencie podlegać opodatkowaniu PDOF.
W szczególności, w opinii Wnioskodawcy w momencie (przekształcenia) nie powstanie przychód w wysokości niepodzielonych zysków wypracowanych przez Spółkę Kapitałową i przekazanych na kapitały zapasowe (ujawnionych w jej bilansie jako zysk lat ubiegłych) włączając zysk roku bieżącego (analogicznie do opodatkowania zysków niepodzielonych przy przekształceniu spółki kapitałowej do osobowej). W ocenie Wnioskodawcy, stanowisko zgodnie z którym przekształcenie Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową nie powoduje powstania żadnego przychodu bądź też przysporzenia podlegającego opodatkowaniu PDOF uzasadniają w szczególności przedstawione poniżej argumenty.
Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r.. poz. 749 ze zm., dalej; Ordynacja podatkowa), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku: przekształcenia innej osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Natomiast na podstawie art. 553 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej; KSH), wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształcanej.
Ponadto, według art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas spółce komandytowej. Mając na uwadze treść przedstawionych powyżej przepisów Wnioskodawca chciałby wskazać, iż w momencie przekształcenia, z mocy samego prawa stanie się wspólnikiem Spółki Kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Osobowej. Uzyskanie statusu wspólnika Spółki Kapitałowej nie będzie wiązało się z koniecznością podejmowania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek czynności innych niż te wskazane w KSH.
Jednocześnie, w wyniku przekształcenia Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową, Wnioskodawca jako komandytariusz Spółki Osobowej, a następnie - po przekształceniu - jako wspólnik Spółki Kapitałowej, nie otrzyma żadnego trwałego przysporzenia majątkowego (majątek Spółki Osobowej pozostanie majątkiem Spółki Kapitałowej). W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie podstawy do uznania, że po stronie Wnioskodawcy z tytułu przekształcenia Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.
Przekształcenie Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową, stanowi więc wyłącznie efektywną wymianę ogółu udziału praw i obowiązków w Spółce Osobowej na udziały Spółki Kapitałowej, nie stanowi natomiast żadnego trwałego przysporzenia po stronie Osoby Fizycznej. Przysporzenie takie miałoby niewątpliwie miejsce w momencie sprzedaży udziałów Spółki Kapitałowej, co w przedmiotowym przypadku nie będzie miało miejsca. Podobnie, w opinii Wnioskodawcy, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PDOF w momencie przekształcenia kapitału zakładowego Spółki Osobowej na udziały.
Przekształcenie w przedmiotowym przypadku należy traktować wyłącznie jako działanie techniczne niepowodujące zmian w majątku Spółki Kapitałowej po przekształceniu, tj. majątek Spółki Kapitałowej odpowiada majątkowi Spółki Osobowej. Przedmiotowe działanie skutkuje wyłącznie zmianą formy prawnej spółki, nie prowadzi natomiast do powstania żadnego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy w brzmieniu ustawy o PDOF nie występują regulacje nakazujące rozpoznanie przychodu po stronie Wnioskodawcy w sytuacji przekształcenia Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową.
Analizując potencjalne skutki podatkowe wynikające z przekształcenia Spółki Osobowej do Spółki Kapitałowej na gruncie ustawy o PDOF należy odnieść się do art. 10 ust. 1 tejże ustawy. Przepis ten zawiera katalog źródeł przychodów osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF. W szczególności zaś należy odnieść się do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF, który jako źródło przychodów osób fizycznych podlegających opodatkowaniu wskazuje kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Szczegółowe zasady opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF.
Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w jego ocenie w przedmiotowym przypadku w szczególności nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przekształcenie Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową nie opiera się na aporcie Spółki Osobowej do Spółki Kapitałowej, lecz stanowi jedynie zmianę organizacyjną odnoszącą się do formy prawnej prowadzenia działalności.
Tego typu przekształcenie jest dokonywane na zasadzie sukcesji generalnej i jak już zostało wskazane nie skutkuje powstaniem przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny. Przekładając powyższe rozważania na przypadek wskazany przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, opisane powyżej przekształcenie Spółki Osobowej do Spółki Kapitałowej nie spowoduje powstania u Spółki żadnego z przychodów, których źródła zostały wymienione w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF.
Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF, wobec czego Wnioskodawca z tytułu przekształcenia Spółki Osobowej w Spółkę Kapitałową nie osiągnie jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.
Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przyjęte przez Wnioskodawcę i zaprezentowane powyżej stanowisko jest zgodne z ugruntowanym już stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym m.in. w: interpretacji indywidualnej sygn. ILPB1/4l5-1173/13-2/AA wydanej 24 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „przekształcenie SKA w spółkę z o.o. nie powoduje powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu”; interpretacji indywidualnej sygn. IBPBII/2/415-983/13/JG wydanej 20 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy wskazał, iż: „w sytuacji, gdy wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej odpowiadać będzie wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a obejmowane przez Wnioskodawcę udziały w kapitale zakładowym spółki przekształconej będą odpowiadać swoją wartością nominalną akcjom posiadanym przez niego w kapitale zakładowym spółki przekształcanej, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego, ponieważ jego stan majątkowy (wartość majątku) nie ulegnie zmianie.
Jedynym skutkiem przekształcenia dla Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej będzie wtedy zmiana statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej na wspólnika (udziałowca) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością”; interpretacji indywidualnej sygn. ILPBI/415-1013/13-5/AP wydanej 19 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy wskazał, iż: „przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania - po stronie Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”; interpretacji indywidualnej sygn. IBPBII/2/415-915/13/MZa wydanej 9 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy wskazał, iż: „u wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową (Sp. z o.o.) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”; interpretacji indywidualnej sygn. IPPBI/415-928/13-5/MS wydanej 5 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę o.o. po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.
Sytuacja majątkowa Wnioskodawcy nie ulegnie zatem zmianie - nie uzysku on w wyniku przekształceniu żadnego przysporzenia”; interpretacji indywidualnej sygn. ILPB1/415-915/13-2/AA wydanej 23 października 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „przekształcenie SKA w spółkę z o.o. nie powoduje powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu.
Powyższego rodzaju przekształcenie jest bowiem wyłącznie zmianą formy prawnej i nie powoduje konsekwencji w zakresie stanu faktycznego (majątkowego)”; interpretacji indywidualnej sygn. IPTPBl/415-401/13-2/AP wydanej 2 września 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w której organ podatkowy wskazał, iż: „u Wnioskodawcy - w wyniku przekształcenia spółki jawnej, w której jest wspólnikiem, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu”; interpretacji indywidualnej sygn. IPPBI/415-290/l3-2/MT wydanej 11 czerwca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy wskazał, iż: „jeżeli w wyniku przekształcenia wartość obejmowanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie równa wartości akcji posiadanych w spółce komandytowo-akcyjnej oraz kapitał zapasowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie wzrośnie w stosunku do kapitału zapasowego spółki komandytowo-akcyjnej, wówczas Wnioskodawczyni nie rozpozna przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut.
Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.