INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu 15 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniach 8 i 13 lutego 2013 r. (daty odpowiednio: uiszczenia brakującej opłaty i wpływu odpowiedzi na wezwanie), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w sprzedaży nieruchomości synowi – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 15 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn. Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 31 stycznia 2013 r. nr ILPP1/443-1058/12-2/MK, ILPB2/415-1044/12-2/WM, ILPB2/436-302/12-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Zainteresowaną do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 31 stycznia 2013 r. (skutecznie doręczono dnia 5 lutego 2013 r.), zaś w dniach 8 i 9 lutego 2013 r. Zainteresowana uzupełniła ww. wniosek (daty odpowiednio: uiszczenia brakującej opłaty oraz nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego). W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Dnia 7 marca 2003 r. Wnioskodawczyni otrzymała wraz z mężem, w drodze darowizny od syna i synowej, niezabudowaną nieruchomość w granicach działki o pow.
1,9209 ha, przeznaczoną w planie zagospodarowania przestrzennego i studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego na cele rolne. Darowizna została przekazana i przyjęta przez małżonków w celu umożliwienia im wybudowania siedliska rolniczego, osiedlenia się na wsi i prowadzenia dla własnych potrzeb produkcji rolnej i ogrodniczej. Następnie, dnia 13 października 2006 r. wójt gminy, w odpowiedzi na złożony wniosek, wydał małżonkom decyzję o warunkach zabudowy dla planowanej przez nich inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego z wolnostojącym budynkiem gospodarczo-garażowym w zabudowie zagrodowej.
W oparciu o przywołane warunki zabudowy dla części działki będącej własnością małżonków, starosta dnia 4 kwietnia 2007 r. wydał decyzję, zatwierdzającą złożony przez małżonków projekt budowlany i udzielił im pozwolenia na budowę siedliska rolniczego, w skład którego wchodzą przywołany wyżej budynek mieszkalny jednorodzinny i obiekt gospodarczo-garażowy z przydomową oczyszczalnią ścieków. Budowę przedmiotowego siedliska, w którym po zakończeniu inwestycji małżonkowie zamierzają zamieszkać, rozpoczęli w czerwcu 2007 r. W chwili obecnej budynek mieszkalny znajduje się w stanie surowym otwartym, natomiast gospodarczo-garażowy w stanie częściowo wykończonym.
W związku z budową budynku mieszkalnego, w oparciu o przepisy ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, małżonkowie korzystają ze zwrotu części podatku VAT zawartego w cenie materiałów budowlanych służących do jego budowy. Pod koniec 2007 r. Wnioskodawczyni oraz Jej mąż zmienili plany dotyczące zagospodarowania części należącej do nich działki i postanowiliśmy wystąpić do urzędu gminy o wydanie warunków zabudowy. Dnia 10 grudnia 2008 r. wójt w odpowiedzi na wniosek małżonków wydał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie czterech budynków mieszkalnych z garażami.
W oparciu o niniejsze warunki zabudowy, starosta w dniach 3 i 9 czerwca 2009 r. wydał cztery decyzje zatwierdzające projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę przywołanych wyżej czterech budynków mieszkalnych. Wszystkie decyzje uprawomocniły się dnia 26 czerwca 2009 r. Budowę czterech przedmiotowych budynków na wydzielonych działkach o powierzchni nie przekraczającej 0,1 ha, małżonkowie rozpoczęli z ewentualnym zamiarem ich sprzedaży. Sprzedaż warunkowali pozyskaniem środków na realizację zamierzonej inwestycji. Niezbędnych środków nie udało się im niestety pozyskać, w konsekwencji czego budowa została wstrzymana 2 lata temu. Żadna z nieruchomości nie została sprzedana.
W chwili obecnej jeden z budynków jest w stanie surowym otwartym, dwa kolejne pozostały w stanie „0” (fundamenty, ściany fundamentowe i tzw. chudziak”), w granicach ostatniej działki wylane zostały jedynie fundamenty i wzniesione zostały ściany fundamentowe. Mając na uwadze przyszłe plany ewentualnej sprzedaży, bazując na ówczesnych interpretacjach prawa podatkowego, przed przystąpieniem do inwestycji Wnioskodawczyni zarejestrowała się w urzędzie skarbowym jako czynny podatnik VAT.
Dnia 29 stycznia 2010 r. (w czasie, gdy aktualne było pierwotne zamierzenie przyszłej warunkowej sprzedaży, które nie będzie miało miejsca) Zainteresowana złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej prosząc Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o ustosunkowanie się do Jej wątpliwości dotyczących w przedmiotowym zakresie opodatkowania ewentualnej przyszłej sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W odpowiedzi na wniosek w dniu 19 kwietnia wydana została interpretacja indywidualna, w zakresie podatku od towarów i usług, zgodna z oczekiwaniami Zainteresowanej, natomiast dnia 28 kwietnia 2010 r. wydana została interpretacja w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą postępowanie tożsame z opisanymi wyżej planami, tj. ewentualna przyszła sprzedaż kolejnych budynków mieszkalnych, pomimo faktu, iż budowa realizowana była w ramach majątku prywatnego osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, byłaby zakwalifikowana do źródła przychodów z działalności gospodarczej i w związku z tym byłaby opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zarówno złożona przez Wnioskodawczynię skarga na interpretację podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych do WSA we Wrocławiu, jak i wniosek o kasację złożony do NSA zostały oddalone. W obecnej sytuacji, z uwagi na brak środków do kontynuowania budowy, Zainteresowana zmieniła pierwotne zamierzenia inwestycyjne.
W zależności od przyszłej interpretacji prawa podatkowego planuje: w wariancie pierwszym: wzniesiony budynek w stanie surowym wraz z działką sprzedać jednemu z synów dla zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych, trzy pozostałe działki z rozpoczętymi inwestycjami darować trzem synom, ewentualnie w drugim wariancie: wszystkie cztery działki z rozpoczętymi inwestycjami darować trzem synom. W konsekwencji zmiany pierwotnych planów sprzedaży „częstotliwej”, na bazie których oparta była wcześniejsza rejestracja, Wnioskodawczyni zamierza sporządzić remanent likwidacyjny i w konsekwencji wyrejestrować się z rejestru czynnych podatników VAT.
W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana podała, iż wszelkie Jej działania związane z nieruchomością należącą do małżonków, miały na celu bądź zaspokojenie potrzeb własnych, bądź długotrwały charakter inwestycyjny. Zmierzały one w celu maksymalizacji wartości majątku w związku z chęcią przekazania go synom, czy to w formie gotówki, czy w formie majątku trwałego. Ponadto, Wnioskodawczyni wskazała, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Nigdy wcześniej ani Ona, ani Jej mąż, nie prowadzili działalności gospodarczej. Zainteresowana podała również, iż podział działki został przeprowadzony na wspólny wniosek małżonków.
Przedmiotowe działki powstałe z podziału działki zostały przez Wnioskodawczynię uzbrojone w energię elektryczną. Małżonkowie partycypowali w budowie sieci wodociągowej w drodze wewnętrznej wzdłuż wydzielonych działek (nie zostały jednak wykonane przyłącza do sieci wodociągowej). Zainteresowana nadmienia, iż nie ingerowała w kwestię dostępu do drogi publicznej (działki mają do niej dostęp poprzez drogę wewnętrzną, którą przejazd umożliwił małżonkom jej właściciel). Ponadto, Wnioskodawczyni wskazuje, iż nie ogłaszała w mediach oferty sprzedaży przedmiotowych działek, jak również nigdy wcześniej ani Zainteresowana, ani Jej mąż nie dokonali sprzedaży (dostawy) żadnej nieruchomości.
Realizowali oni jedynie długookresowy cel inwestycyjny. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Zdarzenie przyszłe – Wariant I Czy ewentualna sprzedaż budynku mieszkalnego synowi w opisanym stanie faktycznym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Czy darowizna trzech pozostałych dziatek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom będzie rodzić powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych? Czy ewentualna sprzedaż budynku mieszkalnego synowi w opisanym stanie faktycznym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?
Czy darowizna trzech pozostałych działek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom będzie rodzić powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług VAT? Czy darowizna trzech działek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom będzie zwolniona od podatku od spadków i darowizn? Zdarzenie przyszłe – Wariant II Czy darowizna czterech działek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom w opisanym stanie faktycznym będzie rodzic powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych? Czy darowizna czterech działek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom będzie rodzić powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług VAT?
Czy darowizna czterech działek z rozpoczętymi inwestycjami trzem synom będzie zwolniona od podatku od spadków i darowizn? Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 zawarte w wariancie I. W pozostałym zakresie wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia. Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 1 dotyczącego zdarzenia przyszłego opisanego w wariancie I – ewentualna sprzedaż budynku mieszkalnego synowi nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.
Będzie ono dotyczyło majątku prywatnego nabytego w 2003 r. i zostanie dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zatem, w opinii Zainteresowanej, przedmiotowa sprzedaż nie będzie stanowić źródła przychodów opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni zauważa, iż zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 6 lit. a) ww. ustawy, określone działania zmierzające do osiągnięcia dochodu są działalnością gospodarczą wtedy, gdy mają charakter zorganizowany i ciągły.
Sam zamiar sprzedaży warunkowej w momencie rozpoczęcia inwestycji w ramach majątku prywatnego, warunkowany opisanymi wcześniej okolicznościami, nie jest tożsamy z rozpoczęciem działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku pierwotny zamiar został zmieniony i nie może być tu mowy o zorganizowanym i ciągłym charakterze działań w sytuacji, gdy tylko jeden (na dodatek niedokończony) budynek zostanie ewentualnie sprzedany synowi, a trzy pozostałe zostaną darowane trzem synom, natomiast inwestycja została przerwana z uwagi na zaistnienie warunków uniemożliwiających jej kontynuację (brak środków) przed dokonaniem zbycia nawet pierwszej nieruchomości.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie natomiast z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Z kolei, po myśli art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, iż działalność gospodarczą charakteryzują takie elementy, jak: zarobkowość, zorganizowanie i ciągłość takiej działalności.
Wymienione cechy są obligatoryjnymi składnikami definiującymi działalność gospodarczą i, co istotne, muszą one występować kumulatywnie, gdyż brak którejkolwiek z nich dyskwalifikuje daną działalność jako działalność gospodarczą. Wskazanie na zarobkowy charakter działalności gospodarczej wiąże się z podkreśleniem, iż jej celem jest przysporzenie zysku prowadzącemu ją podmiotowi lub zdolność do potencjalnego chociażby generowania zysku. Nie mają więc takiego charakteru działania mające na celu jedynie zaspokojenie potrzeb własnych, które nie służą sprzedaży towaru lub usługi, np. działalność prowadzona wyłącznie dla własnych potrzeb.
Wymóg, aby działalność gospodarcza prowadzona była w sposób zorganizowany implikuje po stronie podmiotu wykonującego tę działalność stworzenie pewnej struktury organizacyjnej, przy czym przepisy prawa nie narzucają ani stopnia zorganizowania, ani formy organizacyjnej wykonywania działalności gospodarczej, a o ich wyborze decyduje zwykle rodzaj i wielkość (rozmiar) działalności, jej przedmiot, warunki panujące na rynku i wiele innych czynników zewnętrznych i subiektywnych. Kolejną przesłanką wypełniającą definicję „działalności gospodarczej” jest wykonywanie działalności w sposób ciągły.
W doktrynie poprzez działanie ciągłe należy rozumieć powtarzanie, ponawianie określonych czynności, zarówno takich samych, jak i rodzajowo podobnych, a nawet różnych, ale przedsiębranych w procesie wytwarzania, świadczenia usług itp., przy czym przerwy występujące pomiędzy poszczególnymi czynnościami nie pozbawiają działalności cechy ciągłości, gdyż przyczyny takich przerw mogą być zarówno osobiste, jak i obiektywne.
Odnosząc powyższe ustalenia na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, iż czynności dokonywane przez Wnioskodawczynię bezsprzecznie zmierzały do osiągnięcia zysku, przy czym nie mamy tutaj do czynienia również z zaspokojeniem potrzeb własnych, gdyż trudno mówić o takim ukierunkowaniu zamiaru strony w sytuacji, kiedy przedmiot i zakres tych czynności przekracza zdecydowanie skalę osobistych (prywatnych) potrzeb osoby fizycznej (oprócz budowy siedliska budowa dalszych 4 budynków mieszkalnych).
Uznać należy, iż w analizowanym przypadku został spełniony również wymóg konstrukcji działalności struktury organizacyjnej, pomimo, iż prowadzona przez Zainteresowaną działalność nie przybrała instytucjonalnej formy organizacyjnej. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż specyfika branży budowlanej, zwłaszcza wykonywanej w małej, czy też sporadycznej skali, nie wymaga posiadania przedsiębiorstwa w znaczeniu materialnym, ani też szerszej struktury organizacyjnej opartej na bazie lokalowej, technicznej i ludzkiej.
Powyższe stwierdzenie koresponduje ze spełnioną na gruncie badanej sprawy przesłanką ciągłości prowadzonej działalności, co ostatecznie przesądza o uznaniu zamierzonych czynności sprzedaży nieruchomości zabudowanych jako dokonywanych w ramach działalności gospodarczej. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w drodze darowizny niezabudowaną nieruchomość dnia 7 marca 2003 r. Małżonkowie przyjęli darowiznę w celu wybudowania siedliska rolniczego i prowadzenia dla własnych potrzeb produkcji rolnej i ogrodniczej. Następnie, z uwagi na zmianę planów co do zagospodarowania części tej nieruchomości, została ona podzielona.
Na czterech z wydzielonych działek rozpoczęto budowę budynków mieszkalnych. Do dnia dzisiejszego żadna z inwestycji nie została zakończona. Obecnie, z uwagi na kolejną – podyktowaną brakiem środków na realizację – zmianę planów względem przedmiotowego gruntu Zainteresowana rozważa sprzedaż synowi budynku mieszkalnego posadowionego na jednej z działek. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, iż planowane odpłatne zbycie budynku mieszkalnego na rzecz syna będzie stanowić źródło przychodu z działalności gospodarczej.
W konsekwencji, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu ww. sprzedaży. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Wskazać należy, iż z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawczynię – jednego ze współwłaścicieli przedmiotowych nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli, tj. męża Wnioskodawczyni. Mąż Zainteresowanej, chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.