INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) oraz pismem z dnia 13 czerwca 2012 r. (data wpływu 13 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu udziału pracowników w częściowo odpłatnych lub nieodpłatnych szkoleniach – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu udziału pracowników oraz osób, z którymi Pogotowie Ratunkowe zawarło umowę cywilnoprawną na świadczenie usług, w częściowo odpłatnych lub nieodpłatnych szkoleniach.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 22 maja 2012 r. nr ILPB2/415-223/12-2/TR, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.
Wezwanie wysłano w dniu 22 maja 2012 r., skutecznie doręczono dnia 24 maja 2012 r., zaś w dniu 4 czerwca 2012 r. (data nadania 30 maja 2012 r.), do tut. organu wpłynęła odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Na podstawie Zarządzenia Dyrektora Pogotowia Ratunkowego oraz Statutu Pogotowia Ratunkowego utworzono przy Pogotowiu Ratunkowym Szkołę Ratownictwa. Szkoła jest jednostką organizacyjną Pogotowia Ratunkowego i podlega Dyrektorowi.
Szkoła Ratownictwa będzie prowadzić seminaria organizowane z myślą o ratownikach medycznych, odbywające się w ramach doskonalenia zawodowego, zgodnego z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. (Ustawa o Państwowym Ratownictwie Medycznym z dnia 8 września 2006 r. Dz. U. 2006 r., Nr 1410 z późn. zm.) Program każdego seminarium został zaakceptowany przez Konsultanta Wojewódzkiego w Dziedzinie Ratownictwa Medycznego, w wyniku czego za każde odbyte szkolenie przysługują punkty edukacyjne. Szkolenie kończy się egzaminem i uzyskaniem certyfikatu. Koszt uczestnictwa: 100 zł za seminarium 8 godzinne (dla świadczeniodawców i pracowników zatrudnionych w Pogotowiu Ratunkowym 80 zł).
Koszt uczestnictwa 50 zł za seminarium 4 godzinne (dla świadczeniodawców i pracowników zatrudnionych w Pogotowiu Ratunkowym 40 zł). Świadczeniodawcy to ratownicy medyczni świadczący usługi dla Pogotowia Ratunkowego w ramach umów cywilnoprawnych. Uczestnictwo w przedmiotowych szkoleniach świadczeniodawców, czyli ratowników medycznych będzie wynikało z umów cywilnoprawnych zawartych przez Pogotowie Ratunkowe z tymi ratownikami medycznymi.
Przedmiotowe umowy cywilnoprawne są zawierane w ramach prowadzonej przez ratowników medycznych pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Świadczeniodawcy, czyli ratownicy medyczni, z którymi podpisane są umowy cywilnoprawne w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej nie składali oświadczeń w Pogotowiu Ratunkowym mówiących o tym, że usługi które wykonują dla Pogotowia Ratunkowego wchodzą w zakres prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.
Umowy cywilnoprawne podpisywane są z ratownikami medycznymi na podstawie przedłożonych przez nich dokumentów: zaświadczeń o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej gdzie punkt 3 „określenie przedmiotu działalności gospodarczej zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności” mówi: 86.90.B - Działalność pogotowia ratunkowego 86.90.E - Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana 86.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, dokumentu potwierdzającego prawo wykonywania zawodu – dyplom lub świadectwo szkolne, oferty składanej przez ratowników medycznych na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej, gdzie zawarte jest oświadczenie mówiące m.in. że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ratownik medyczny samodzielnie rozlicza się z urzędem skarbowym i ZUS-em.
Z tytułu umów cywilnoprawnych na podstawie wyżej wymienionych dokumentów i informacji zawartej w ofercie, Pogotowie Ratunkowe nie odprowadza zaliczek na podatek dochodowy. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy różnica w cenie szkolenia 8 godzinnego - 20 zł oraz 4 godzinnego – 10 zł jest źródłem dochodu dla pracownika Pogotowia Ratunkowego i świadczeniodawcy ratownika medycznego, z którym Pogotowie Ratunkowe zawarło umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na świadczenie usług i czy należy odprowadzić od tej różnicy podatek dochodowy od osób fizycznych?
Czy nieodpłatne szkolenia prowadzone dla pracowników zatrudnionych w Pogotowiu Ratunkowym i świadczeniodawców ratowników medycznych, z którymi Pogotowie Ratunkowe zawarło umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na świadczenie usług stanowi źródło dochodu i podlega opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych? Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na powyższe pytania w odniesieniu do pracowników Pogotowia Ratunkowego.
Natomiast w odniesieniu do osób z którymi Pogotowie Ratunkowe zawarło umowę cywilnoprawną na świadczenie usług, w dniu 14 czerwca 2012 r. wydana została interpretacja indywidualna, nr ILPB2/415-223/12 -7/TR. Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 ust.1 pkt 90 wolne od podatku dochodowego są wartości świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.
W związku z tym różnica w cenie seminarium oraz koszt bezpłatnych szkoleń prowadzonych przez Szkołę Ratownictwa przy Pogotowiu Ratunkowym nie jest podstawą podatku dochodowego od osób fizycznych dla pracowników zatrudnionych w Pogotowiu Ratunkowym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy. Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.
Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie „odrębne przepisy” obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie Zarządzenia Dyrektora Pogotowia Ratunkowego oraz Statutu Pogotowia Ratunkowego utworzono przy Pogotowiu Ratunkowym Szkołę Ratownictwa, która jest jednostką organizacyjną Pogotowia Ratunkowego i podlega Dyrektorowi. Szkoła Ratownictwa będzie prowadzić seminaria organizowane z myślą o ratownikach medycznych, odbywające się w ramach doskonalenia zawodowego, zgodnego z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. (Ustawa o Państwowym Ratownictwie Medycznym z dnia 8 września 2006 r. Dz. U. 2006 r., Nr 1410 z późn. zm.).
Seminaria te organizowane będą m.in. dla pracowników Pogotowia Ratunkowego i będą dla nich częściowo odpłatne, bądź nieodpłatne. Ustawa z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191, poz. 1410 ze zm.) w art. 12 ust. 1 stanowi, że ratownik medyczny ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego w różnych formach kształcenia. Minister właściwy do spraw zdrowia określił, w drodze rozporządzenia, formy, sposób i zakres doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, uwzględniając aktualny stan wiedzy i praktyki medycznej (ust. 2 art. 12 ww. ustawy). Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz.
U. Nr 112, poz. 775) w § 2 uregulowało, że doskonalenie zawodowe jest realizowane w pozaszkolnych formach kształcenia, gdzie m.in. w pkt 2 tegoż paragrafu wskazano seminarium. Natomiast w § 4 ww. rozporządzenia uszczegółowiono definicję seminarium. W niniejszej sprawie należy również odwołać się do ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Regulacje zawarte w art. 1031-1036 Kodeksu pracy różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik: podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.
W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą. Stosownie do treści art. 1033 Kodeksu pracy, pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie. Ustawodawca nie określił przy tym żadnych zasad przyznawania tychże świadczeń, a katalog zawarty w powyższym przepisie należy uznać jedynie za przykładowy.
Pomimo, że pracodawca ma w gruncie rzeczy wolną rękę w zakresie ustalania rodzaju świadczeń i ich wysokości, jednakże powinien pamiętać, iż pomiędzy rodzajem i wysokością świadczenia, a podnoszeniem kwalifikacji zawodowych musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo – skutkowy. Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy uznać, że świadczenie przyznane przez Wnioskodawcę pracownikom na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, w postaci seminariów częściowo odpłatnych, bądź nieodpłatnych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji Wnioskodawca, jako płatnik nie jest zobowiązany do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy z ww. tytułu. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.