INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 02 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 02 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka dokonuje na rzecz zagranicznej osoby prawnej wypłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop). Zgodnie z umową, wynagrodzenie rozliczane jest za okresy kwartalne. Wypłata wynagrodzenia następuje w miesiącu następującym lub dalszym po upływie kwartału. Wynagrodzenie ustalane jest w walucie obcej.
W związku z wypłatą wynagrodzenia, Spółka jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku od osób prawnych, a także do sporządzenia i przesłania do właściwego urzędu skarbowego deklaracji CIT-10R oraz do sporządzenia i przesłania do zagranicznego kontrahenta oraz do właściwego urzędu skarbowego informacji IFT-2/IFT-2R. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Według jakiego kursu należy przeliczyć na złote kwoty wynagrodzeń wypłacanych przez Spółkę na rzecz zagranicznego kontrahenta z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu obliczenia: kwot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, kwot dochodu wykazywanych w deklaracji CIT-10R oraz w informacji IFT-2/IFT-2R? Czy różnice kursowe, które powstaną w związku z przeliczeniem na złote kwoty zryczałtowanego podatku stanowią różnice podatkowe (przychód podlegający opodatkowaniu; koszt uzyskania przychodu)? Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie.
Jednocześnie, wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 01 lutego 2011 r. nr ILPB4/423-287/10-2/MC. Zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe, które powstaną w związku z przeliczeniem na złote kwoty zryczałtowanego podatku nie stanowią różnic podatkowych. Zgodnie z przepisem art. 15a updop, różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej przeliczonego na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest różna od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.
Zryczałtowany podatek jest płacony do urzędu skarbowego w złotych, a zatem nie wystąpi kurs faktycznie zastosowany. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody m.in. z tytułu odsetek, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. W myśl art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.
Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Wypłata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek (art. 26 ust. 7 powołanej ustawy).
Natomiast art. 12 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż przy ustalaniu wysokości przychodów uzyskanych w walucie obcej lub kosztów poniesionych w walutach obcych stosuje się średni kurs Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu bądź poniesienia kosztu. Powyższe regulacje prawne odnoszące się do przeliczenia przychodów i kosztów poniesionych w walutach obcych mają zastosowanie do wszystkich podatników bez względu na wybraną metodę wyliczania różnic kursowych.
Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie: art. 15a, albo przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.
Stosownie zatem do art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Na podstawie art. 15a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5, kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Z kolei, w myśl art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5, kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonuje na rzecz zagranicznej osoby prawnej wypłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wynagrodzenie ustalane jest w walucie obcej. W związku z wypłatą wynagrodzenia, Spółka jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku od osób prawnych, a także do sporządzenia i przesłania do właściwego urzędu skarbowego deklaracji CIT-10R oraz do sporządzenia i przesłania do zagranicznego kontrahenta oraz do właściwego urzędu skarbowego informacji IFT-2/IFT-2R.
W analizowanym przypadku Spółka nie uzyskuje przychodu podatkowego. Wypłata należności licencyjnych na rzecz zagranicznego kontrahenta i pobór zryczałtowanego podatku dochodowego, nie skutkuje powstaniem po Jej stronie przychodu należnego ani otrzymaniem przez Nią faktycznych przysporzeń majątkowych. Mając na względzie powyższe, przedstawiona sytuacja faktyczna nie mieści się w hipotezie norm zawartych w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, różnice kursowe będące przedmiotem niniejszej interpretacji nie stanowią podatkowych różnic kursowych, o których mowa w pozostałych punktach ust. 2 i 3 omawianego artykułu.
W szczególności – pomimo, że w analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca ponosi koszty podatkowe – w odniesieniu do części należności pobieranej z wynagrodzenia dla zagranicznego kontrahenta tytułem należnego podatku dochodowego, nie powstaną różnice kursowe z art. 15 ust. 2 pkt 2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W celu ustalenia tych podatkowych różnic kursowych, podatnik uwzględnia bowiem: wartość poniesionego kosztu, tj. kosztu wynikającego z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), wyrażonego w walucie obcej przeliczoną na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, tj. kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, wartość tego kosztu w dniu zapłaty, tj. w dniu uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, przeliczoną na złote według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 15a ust. 6 i ust. 7).
W związku z wypłatą wynagrodzenia kontrahentowi zagranicznemu, w tym samym dniu następuje pobór przez Spółkę – jako płatnika – zryczałtowanego podatku dochodowego. Część wynagrodzenia (20%) nie jest zatem wypłacana kontrahentowi – jej równowartość wyrażona w złotych (przeliczona według kursu waluty określonego zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest przekazywana jako podatek należny od jego przychodów na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Skoro zatem płatność zryczałtowanego podatku dochodowego jest dokonywana w walucie polskiej, nie może zostać uznana za zapłatę kosztu wyrażonego w walucie obcej, a tym samym skutkować powstaniem podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 omawianej ustawy. Podsumowując, różnice kursowe wskazane w przedstawionym stanie faktycznym, nie stanowią - powiększających odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów - podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.