INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 14 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu korzystania ze znaków towarowych – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 25 października 2013 r. (data wpływu 29 października 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych zakupionych przez spółkę jawną, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu korzystania ze znaków towarowych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest osobą prawną, mającą swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Wnioskodawca planuje wraz z innym podmiotem założyć spółkę jawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: SJ) i tym samym, zostanie jej wspólnikiem. Powstała w ten sposób SJ zamierza nabyć od spółki lub spółek komandytowo-akcyjnych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: SKA) prawa ochronne na znaki towarowe, o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), dalej zwane „Znakami”. Od miesiąca, w którym SJ nabędzie Znaki, SJ na podstawie umów licencyjnych udzieli podmiotom trzecim praw do odpłatnego korzystania ze Znaków.
Umowa licencyjna dotycząca Znaków (ewentualnie jednego Znaku) zostanie zawarta między innymi z Wnioskodawcą i będzie dotyczyła odpłatnego korzystania przez Wnioskodawcę ze Znaków wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia bieżącej działalności operacyjnej. Na tym etapie nie są znane szczegóły dotyczące sposobu kalkulacji wysokości opłat licencyjnych. Zakłada się, że Znaki będą wykorzystywane przez SJ przez okres dłuższy niż rok.
Pismem z 25 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że: umowa licencyjna udzielająca Wnioskodawcy praw do odpłatnego korzystania ze znaków towarowych spełnia definicję licencji, o której mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo autorskie i prawa pokrewne (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Wnioskodawca zakłada, że okres używania licencji będzie dłuższy niż rok, umowa licencyjna udzielająca Wnioskodawcy praw do odpłatnego korzystania ze znaków towarowych nie będzie umową dzierżawy, najmu ani też umową leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych naliczonych od Znaków kupionych przez SJ, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawa te zostaną wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych SJ (tj. od miesiąca następującego po miesiącu zakupu Znaków), w wysokości części tych odpisów odpowiadających udziałowi Wnioskodawcy w zyskach SJ? Czy Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać opłaty ponoszone na rzecz SJ z tytułu korzystania ze Znaków do kosztów uzyskania przychodów?
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 ostał rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 14 listopada 2013 r. nr ILPB4/423-320/13-4MC. Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego w oparciu o zawarte umowy licencyjne wydatki z tytułu korzystania ze Znaków stanowiących własność SJ, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W odniesieniu do wskazywanych wydatków nie będą miały zastosowania ograniczenia w możliwości kwalifikacji poszczególnych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, w szczególności wynikające z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Kluczowa pozostaje zatem ocena spełnienia ogólnego i podstawowego warunku, wynikającego z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Odpłatnie udostępniane Wnioskodawcy przez SJ na podstawie umów Znaków wykorzystywanych przez Wnioskodawcę będzie służyło prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i wydatki z tego tytułu będą ponoszone przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów.
W związku z powyższym, spełniony zostanie warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę będą stanowiły dla niego koszt uzyskania przychodów. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy przepis oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy: koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Wskazać należy również, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).
Kosztem uzyskania przychodów są również – stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16. W myśl art. 16b ust. 1 pkt 5 tejże ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Na podstawie cytowanego unormowania – podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są licencje, które spełniają następujące warunki: zostały nabyte, nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania przekracza rok, są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jak stanowi art. 16d ust. 2 ww. ustawy: składniki majątku, o których mowa w art. 16a–16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4. Ponadto stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.
Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. W myśl natomiast art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.
Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca planuje wraz z innym podmiotem założyć spółkę jawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: SJ) i zostać jej wspólnikiem. Powstała w ten sposób SJ zamierza nabyć prawa ochronne na znaki towarowe, o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), dalej zwane „Znakami”. Od miesiąca, w którym SJ nabędzie Znaki, SJ na podstawie umowy licencyjnej udzieli m.in. Wnioskodawcy odpłatne prawo do korzystania przez niego ze Znaków. Wnioskodawca wskazane Znaki będzie wykorzystywał do prowadzenia bieżącej działalności operacyjnej.
Na tym etapie nie są znane szczegóły dotyczące sposobu kalkulacji wysokości opłat licencyjnych. Wnioskodawca wskazał również, że Umowa licencyjna udzielająca Wnioskodawcy praw do odpłatnego korzystania ze znaków towarowych spełnia definicję licencji, o której mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo autorskie i prawa pokrewne. Wnioskodawca zakłada, że okres używania licencji będzie dłuższy niż rok. Na podstawie powyższego opisu należy wskazać, że umowa licencyjna jest umową nazwaną.
Na jej mocy, podmiot, któremu przysługuje wyłączne prawo do określonego dobra o charakterze niematerialnym (licencjodawca), upoważnia inny podmiot (licencjobiorcę) do korzystania z tego dobra na warunkach ustalonych w tej umowie. Umowa ma charakter zobowiązaniowy. Licencjodawca nie przenosi na licencjobiorcę swoich praw, a jedynie udziela mu – nieodpłatnie albo za wynagrodzeniem (tzw. opłata licencyjna) – prawa do korzystania z nich w ograniczonym zakresie. Zasady udzielania licencji do poszczególnych dóbr niematerialnych wynikają z przepisów odnoszących się do tych dóbr, a w zakresie w nich nieuregulowanym – z przepisów ogólnych prawa cywilnego.
Do dóbr niematerialnych, których dotyczyć mogą umowy licencyjne, należą prawa regulowane ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo autorskie i prawa pokrewne (Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) oraz prawa, o których mowa w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.). W szczególności, przedmiotem umowy licencyjnej może być udzielenie przez podmiot uprawniony prawa ochronnego na znak towarowy innej osobie upoważnienia do używania tego znaku (art. 163 ust. 1 ustawy – Prawo własności przemysłowej).
Celem wyjaśnienia czym jest znak towarowy należy posłużyć się jego definicją zawartą w art. 120 ust. 1 i 2 powyżej powołanej ustawy – Prawo własności przemysłowej, według której: znakiem towarowym jest każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa, w szczególności może być to wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.
Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem umowy licencyjnej – zawartej przez Wnioskodawcę z SJ – jest prawo do korzystania ze Znaków, czyli udzielenie licencji w powyższym rozumieniu. Tym samym, licencja ta stanowić będzie podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Biorąc powyższe wskazania pod uwagę należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca poniesie na rzecz SJ opłatę stanowiącą cenę nabycia licencji, odpowiadającą jej wartości początkowej, to powinna ona być odniesiona w koszty uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne.
Natomiast jeżeli opłata licencyjna za korzystanie ze znaku towarowego uzależniona będzie od wysokości uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów, wówczas będzie podlegała uwzględnieniu w kosztach uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatku. Reasumując, opłaty ponoszone na rzecz SJ z tytułu korzystania ze Znaków uzależnione od wysokości przychodów z licencji, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów – jako koszty pośrednie – w dacie ich poniesienia. Natomiast w sytuacji, gdy umowa licencyjna będzie określać cenę nabycia licencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zaliczenia wskazanej licencji do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej.
W takim przypadku kosztem podatkowym będą dokonywane przez Wnioskodawcę odpisy amortyzacyjne. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.