INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta reprezentowanego przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży w odniesieniu do wydatków służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu (opodatkowanym i zwolnionym) oraz zadaniom publicznym nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT a także uwzględnienia w kalkulacji proporcji sprzedaży czynności niepodlegających ustawie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży w odniesieniu do wydatków służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu (opodatkowanym i zwolnionym) oraz zadaniom publicznym nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT a także uwzględnienia w kalkulacji proporcji sprzedaży czynności niepodlegających ustawie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2). We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Miasto [dalej jako: „Miasto” lub „Wnioskodawca”] jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z przepisami prawa (w szczególności ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Zadania te realizowane są zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jak i stosunków cywilnoprawnych, a dotyczą w szczególności zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zadań własnych gminy (w tym w szczególności zadań o charakterze użyteczności publicznej obejmujących między innymi: gospodarkę mieszkaniową i gospodarkę lokalami użytkowymi, zadania w zakresie dróg, mostów, placów, wodociągów zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości porządku, targowisk, kultury fizycznej i sportu).
Działania Miasta wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego (z wykorzystaniem władztwa), z uwagi na dominujące formy administracyjnoprawne czynności, pozostają poza sferą zastosowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [dalej także: „VAT”], bowiem w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT. Czynności te jednak (jako niepodlegające opodatkowaniu VAT) wiązać się mogą z uzyskiwaniem określonych wpływów (np. w postaci dochodów własnych jednostki samorządu z tytułu podatków, opłat bądź z innych źródeł przewidzianych prawem). Część zadań Miasto wykonuje natomiast na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych (w tym zakresie czynności te są opodatkowane VAT).
W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Miasto dokonuje: czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek, np. sprzedaż terenów niezabudowanych (działek) przeznaczonych pod zabudowę, dzierżawa lokali użytkowych oraz odsprzedaż tzw. mediów związanych z dzierżawionymi lokalami, czynności podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych od podatku – np. sprzedaż budynków i lokali objętych zwolnieniem przedmiotowym od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a uVAT, wynajem lokali na cele mieszkalne. Miasto ponosi szereg wydatków na nabycie towarów i usług, z tytułu których wystawiane są Miastu faktury z kwotą VAT.
Wśród tych wydatków są tzw. wydatki mieszane, tj. takie, które – jednocześnie – związane są z czynnościami opodatkowanymi VAT, czynnościami zwolnionymi przedmiotowo od podatku oraz czynnościami w ogóle niepodlegającymi opodatkowaniu VAT [dalej także: „Wydatki mieszane”].
Wydatki mieszane obejmują między innymi: nabycia związane z obsługą administracyjno-biurową Miasta dotyczące zwłaszcza towarów i usług nabywanych dla potrzeb pracowników samorządowych zatrudnionych w urzędzie gminy, np. materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy, inne środki trwałe, nabycia dla potrzeb utrzymania budynku siedziby Miasta - Urzędu Miasta, np. środki czystości, energia elektryczna, energia cieplna, ogrzewanie i wydatki inwestycyjne dotyczące budynku Urzędu Miasta (w tym usługi remontowe i konserwacyjne oraz usługi i towary nabyte dla potrzeb realizacji zadań obejmujących zainstalowanie kolektorów słonecznych na dachu budynku Urzędu Miasta oraz ocieplenia budynków Urzędu Miasta), usługi telekomunikacyjne, wydatki na nabycie usług prawnych oraz wydatki związane z utworzeniem i funkcjonowaniem strony internetowej Miasta, wydatki na nabycie usług i towarów związanych z eksploatacją środków trwałych (np. samochodów będących własnością Miasta i wykorzystywanych przez przedstawicieli Miasta oraz pracowników urzędu miasta) przy wykonywaniu zadań Miasta [z wyłączeniem wydatków na nabycie paliwa] w tym wydatki na naprawy, przeglądy techniczne oraz mycie samochodów.
Miasto nie ma możliwości bezpośredniego i wyłącznego przyporządkowania Wydatków mieszanych dla konkretnej kategorii czynności (opodatkowane VAT / zwolnione od VAT przedmiotowo / niepodlegające VAT), bowiem Wydatki mieszane jednocześnie dotyczą wszelkich sfer jego działania. Brak możliwości dokonania przez Miasto bezpośredniej alokacji Wydatków mieszanych wynika także z faktu, że wykonywane przez Miasto czynności podlegające opodatkowaniu VAT (opodatkowane i zwolnione), jak i niepodlegające opodatkowaniu VAT są wykonywane przez tych samych pracowników Miasta i przy pomocy tych samych zasobów materialnych.
Przykładowo, w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np. w transakcji sprzedaży terenu niezabudowanego (działki) przeznaczonego pod zabudowę, opodatkowanego według podstawowej stawki VAT, w transakcji sprzedaży budynku, którego dostawa korzysta ze zwolnienia od VAT jak również przy poborze podatku od nieruchomości. Również trzem rodzajom czynności (opodatkowanym VAT i zwolnionym przedmiotowo od VAT niepodlegającym VAT) służą Wydatki mieszane dotyczące samochodów wykorzystywanych przez Miasto.
Są one bowiem wykorzystywane przez przedstawicieli Miasta (oraz pracowników urzędu miasta) w celu wykonywania wszelkich czynności Miasta stanowiących zadania własne.
Miasto jest zarejestrowane dla potrzeb VAT, jako podatnik czynny, przy czym: do grudnia 2009 r. włącznie, formalny status podatnika VAT czynnego przypisany był Urzędowi Miast L [dalej także: „Urząd”], a otrzymywane faktury dotyczące Wydatków mieszanych, jako nabywcę wskazywały Urząd i przypisany mu NIP, od stycznia 2010 r. formalny status podatnika VAT czynnego przypisany jest bezpośrednio Wnioskodawcy jako jednostce samorządu terytorialnego, a otrzymane faktury dotyczące Wydatków mieszanych co do zasady wskazują wprost Miasto i przypisany mu NIP (odrębny NIP od Urzędu).
Odpowiednio miesięczne deklaracje VAT-7 za okresy do grudnia 2009 r. składane były przez Wnioskodawcę - jako Urząd (z NIP Urzędu), natomiast deklaracje VAT-7 za okresy od stycznia 2010 r. składał Wnioskodawca jako Miasto (z NIP Miasta). W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy z tytułu realizacji Wydatków mieszanych przez Miasto, służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT (opodatkowanym VAT wg różnych stawek i zwolnionym przedmiotowo) oraz nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie uVAT Miasto ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji obrotu (dalej również: współczynnik sprzedaży), o której mowa w art. 90 ust. 3 uVAT?
Czy w przypadku zastosowania odliczenia VAT tytułem Wydatków mieszanych z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży, do obliczenia jego wartości konieczne będzie uwzględnienie w jakikolwiek sposób czynności nie stanowiących działalności gospodarczej na gruncie uVAT, a więc niepodlegających VAT (obejmujących wykonanie zadań własnych Miasta realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjnoprawnego)? Zdaniem Wnioskodawcy: Ad.
1) W zakresie pytania pierwszego: Zdaniem Wnioskodawcy: z tytułu realizacji Wydatków mieszanych przez Miasto, służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT (opodatkowanym VAT wg różnych stawek i zwolnionym przedmiotowo) oraz nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie uVAT, Miasto ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 uVAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 uVAT, podatnikami są między innymi osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 uVAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Miasto – jako jednostka samorządu terytorialnego – posiada osobowość prawną, a nadto wykonuje w określonych sytuacjach samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, tj. działalność odznaczającą się określoną stałością i stopniem zorganizowania. W wykonywaniu tej działalności Miasto nie podlega czyjemukolwiek podporządkowaniu.
Oznacza to, że w sytuacji, gdy Miasto realizuje określone zadania z wykorzystaniem formy umów cywilnoprawnych, z reguły działa jako podatnik VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego realizowanych w wykonaniu zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. W związku z powyższym, Miastu, jako podatnikowi VAT, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie wyznaczonym przepisami uVAT, w szczególności art. 86 ust. 1 uVAT.
Zgodnie z powołanym przepisem uVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wobec powyższego, pełne odliczenie VAT przysługuje podatnikowi (tu: Miastu) co do zasady w przypadku zakupów związanych wyłącznie („w całości”) z działalnością opodatkowaną.
Jeżeli natomiast nabyte towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu względnie służą czynnościom, co prawda podlegającym VAT, lecz objętym zwolnieniem przedmiotowym, podatnikowi w ogóle (w żadnym zakresie) nie przysługuje z tego tytułu prawo do odliczenia VAT. Podobnie ocenić należy sytuację, w której nabyte przez podatnika towary i usługi jednocześnie służą działalności zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu.
Z kolei w przypadku, gdy nabyte towary lub usługi służą jednocześnie zarówno czynnościom, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (działalności opodatkowanym jak i czynnościom, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (działalności zwolnionej od VAT), przepis art. 90 ust. 1 uVAT zobowiązuje podatnika do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Jeżeli dokonanie takiego wyodrębnienia nie jest możliwe, wówczas podatnik jest uprawniony do pomniejszenia kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. opodatkowanym VAT.
Zgodnie z art. 90 ust. 3 uVAT ww. proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Konsekwentnie, jako że ponoszone przez Miasto Wydatki mieszane mają niewątpliwie jednocześnie związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT (opodatkowanymi VAT wg różnych stawek oraz objętymi zwolnieniem przedmiotowym) oraz działaniami nie stanowiącymi działalności gospodarczej na gruncie uVAT (obejmującymi wykonanie zadań własnych Miasta realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjnoprawnego), z uwagi na brak możliwości ich bezpośredniego przypisania wyłącznie do jednej z ww. kategorii działań, Miastu przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu tych wydatków w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 uVAT.
W konsekwencji: z tytułu realizacji Wydatków mieszanych przez Miasto, służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT (opodatkowanym VAT według różnych stawek i zwolnionym przedmiotowo oraz nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie uVAT Miasto ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 uVAT. Ad.
2) W zakresie pytania drugiego: Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zastosowania odliczenia VAT tytułem Wydatków mieszanych z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży, do obliczenia jego wartości nie będzie konieczne uwzględnienie w jakikolwiek sposób czynności nie stanowiących działalności gospodarczej na gruncie uVAT, a więc niepodlegających VAT (obejmujących wykonanie zadań własnych gminy - Miasta - realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjnoprawnego).
Zgodnie z art. 90 ust. 3 uVAT, proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. UVAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Wnioskodawcy, sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy odnieść do czynności zwolnionych od podatku.
Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Na uwagę zasługuje również fakt, że przepis art. 90 ust. 3 uVAT odnosi się do pojęcia obrotu. Zgodnie art. 29 ust. 1 zdanie 2 uVAT, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 uVAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Oznacza to, że przepis art. 90 ust. 3 uVAT, określając sposób wyliczenia proporcji sprzedaży poprzez odniesienie się do pojęcia obrotu z założenia wyklucza możliwość uwzględnienia przy tym wyliczeniu czynności niepodlegających VAT (tj. niebędących odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju, eksportem towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów).
W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w kalkulacji proporcji sprzedaży mogą zostać uwzględnione wyłącznie czynności uregulowane w przepisach VAT. Bez wpływu na wysokość proporcji sprzedaży pozostają natomiast zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT. Pogląd powyższy jest akceptowany w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez upoważnione organy podatkowe w analogicznych sprawach (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2012 r., sygn. IPPP1/443-1551/l1-2/AS, w której wskazano: „(..) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego wydatków nie związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegajacych opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”.
Tym samym Miasto nie powinno uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 uVAT zdarzeń spoza zakresu VAT (czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, nie objętych zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu u VAT).
Jednocześnie Miasto zauważa, że w przypadku gdy bieżący obrót Miasta – ujmowany do określenia współczynnika sprzedaży (w oparciu o art. 90 ust. 3 w związku z art. 90 ust. 4 uVAT) – realizowany w trakcie roku kalendarzowego poprzedzającego rok podatkowy obejmowałby jedynie działalność opodatkowaną VAT (wg różnych stawek opodatkowania, bez świadczenia czynności zwolnionych przedmiotowo) oraz czynności niepodlegąjących opodatkowaniu VAT (nie stanowiące działalności gospodarczej, a obejmujące wykonanie zadań własnych gminy / Miasta - realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjnoprawnego), Miasto miałoby pełne prawo odliczenia VAT z tytułu Wydatków mieszanych.
Stanowisko identyczne wyrażane jest również powszechnie w obecnie wydawanych interpretacjach prawa podatkowego.
(Por. np. powołana we wcześniejszym fragmencie wniosku interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2012 r. w której wskazano, że w sytuacji gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT i ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów (…).
Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 maja 2012 r., sygn. PTPPl/443-l48/12-3/RG podniesiono, że w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 91 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej.
Tym samym, brak jest podstaw ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących jednocześnie: czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu. W konsekwencji – w opinii Wnioskodawcy – w przypadku zastosowania odliczenia VAT tytułem Wydatków mieszanych z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży, do obliczenia jego wartości nie będzie konieczne uwzględnienie w jakikolwiek sposób czynności nie stanowiących działalności gospodarczej na gruncie uVAT (obejmujących wykonanie zadań własnych Miasta realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjnoprawnego).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.
Skutkiem takich regulacji prawnych stwierdzić można, iż prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m. in. przy nabyciu towarów i usług: wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem), wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.
Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS.
Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.
Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem, spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o zwrot różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.
Z treści art. 88 ust. 4 ustawy wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Zgodnie zatem z treścią cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej. W tym miejscu należy podkreślić, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Przedmiotowy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Analiza wskazanych powyżej regulacji prawnych prowadzi do następujących wniosków: wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy, w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków: czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty, ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.
W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.
Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z przepisami prawa ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Zadania te realizowane są zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jak i stosunków cywilnoprawnych, a dotyczą w szczególności zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zadań własnych gminy (w tym w szczególności zadań o charakterze użyteczności publicznej obejmujących między innymi: gospodarkę mieszkaniową i gospodarkę lokalami użytkowymi, zadania w zakresie dróg, mostów, placów, wodociągów zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości porządku, targowisk, kultury fizycznej i sportu).
Działania Miasta wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego (z wykorzystaniem władztwa), z uwagi na dominujące formy administracyjnoprawne czynności pozostają, poza sferą zastosowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, bowiem w ogóle nie podlegają podatkowaniu VAT. Czynności te jednak (jako niepodlegające opodatkowaniu VAT) wiązać się mogą z uzyskiwaniem określonych wpływów (np. w postaci dochodów własnych jednostki samorządu z tytułu podatków, opłat bądź z innych źródeł przewidzianych prawem. Część zadań Miasto wykonuje natomiast na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych (w tym zakresie czynności te są opodatkowane VAT).
W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Miasto dokonuje: czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek, np. sprzedaż terenów niezabudowanych (działek) przeznaczonych pod zabudowę, dzierżawa lokali użytkowych oraz odsprzedaż tzw. mediów związanych z dzierżawionymi lokalami, czynności podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych od podatku – np. sprzedaż budynków i lokali objętych zwolnieniem przedmiotowym od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a uVAT, wynajem lokali na cele mieszkalne. Miasto ponosi szereg wydatków na nabycie towarów i usług, z tytułu których wystawiane są Miastu faktury z kwotą VAT.
Wśród tych wydatków są tzw. wydatki mieszane, tj. takie, które – jednocześnie – związane są z czynnościami opodatkowanymi VAT, czynnościami zwolnionymi przedmiotowo od podatku oraz czynnościami w ogóle niepodlegającymi opodatkowaniu VAT [dalej także: „Wydatki mieszane”].
Wydatki mieszane obejmują między innymi: nabycia związane z obsługą administracyjno-biurową Miasta dotyczące zwłaszcza towarów i usług nabywanych dla potrzeb pracowników samorządowych zatrudnionych w urzędzie gminy, np. materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy, inne środki trwałe, nabycia dla potrzeb utrzymania budynku siedziby Miasta - Urzędu Miasta, np. środki czystości, energia elektryczna, energia cieplna, ogrzewanie i wydatki inwestycyjne dotyczące budynku Urzędu Miasta (w tym usługi remontowe i konserwacyjne oraz usługi i towary nabyte dla potrzeb realizacji zadań obejmujących zainstalowanie kolektorów słonecznych na dachu budynku Urzędu Miasta oraz ocieplenia budynków Urzędu Miasta), usługi telekomunikacyjne, wydatki na nabycie usług prawnych oraz wydatki związane z utworzeniem i funkcjonowaniem strony internetowej Miasta, wydatki na nabycie usług i towarów związanych z eksploatacją środków trwałych (np. samochodów będących własnością Miasta i wykorzystywanych przez przedstawicieli Miasta oraz pracowników urzędu miasta) przy wykonywaniu zadań Miasta [z wyłączeniem wydatków na nabycie paliwa] w tym wydatki na naprawy, przeglądy techniczne oraz mycie samochodów.
Miasto nie ma możliwości bezpośredniego i wyłącznego przyporządkowania Wydatków mieszanych dla konkretnej kategorii czynności (opodatkowane VAT / zwolnione od VAT przedmiotowo / niepodlegające VAT). Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje czynności, w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, jak i czynności niepodlegające przepisom ustawy o VAT oraz czynności zwolnione od opodatkowania podatkiem VAT. Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.
Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art.
90 ust. 3 ustawy). W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.
Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.
Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna. Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8: przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%; nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
W związku z powyższym rozliczenie następuje dwuetapowo, to jest w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym miały miejsce zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.
Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3).
Biorąc pod uwagę przedstawiony stan sprawy stwierdzić należy, że jeśli Wnioskodawca ponosi wydatki, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy, będącemu podatnikiem VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.
Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.
Jeżeli natomiast nie jest możliwe dokonanie wyodrębnienia czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik stosuje proporcję o której mowa w art. 90. Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.
Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.
Oznacza to, że przepis art. 90 ustawy stosuje się wyłącznie do tej części obrotu i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.
Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(...) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”. Wskazać również należy, że art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz.U.
UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.
Natomiast w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej.
Tym samym, brak jest podstaw ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.
Podsumowując, w związku z realizacją przez Wnioskodawcę wydatków mieszanych, służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT (opodatkowanym według różnych stawek i zwolnionym przedmiotowo) oraz nie stanowiącym działalności gospodarczej na gruncie przepisów ustawy o VAT, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. w sytuacji zastosowania odliczenia VAT tytułem wydatków mieszanych z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży, do obliczenia jego wartości nie będzie konieczne uwzględnienie w jakikolwiek sposób czynności nie stanowiących działalności gospodarczej na gruncie ustawy, a więc niepodlegających VAT (obejmujących wykonanie zadań własnych gminy – Miasta – realizowanych z wykorzystaniem władztwa administracyjno-prawnego).
Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży w odniesieniu do wydatków służących jednocześnie czynnościom podlegającym opodatkowaniu (opodatkowanym i zwolnionym) oraz zadaniom publicznym niestanowiącym działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT a także uwzględnienia w kalkulacji proporcji sprzedaży czynności niepodlegających ustawie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2).
Natomiast kwestia korekty podatku VAT przez Miasto w związku z wydatkami mieszanymi a także korekty podatku VAT przez Miasto w związku z fakturami VAT wystawionymi na Urząd Miasta (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i nr 4), załatwiono w interpretacjach indywidualnych z dnia 12 grudnia 2013 r. nr ILPP1/443-830/13-3/MK. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.