INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 25.03.2012 r. (data wpływu 26.03.2012 r.) oraz w piśmie uzupełniającym braki formalne wniosku z dnia 28.05.2012 r. (data wpływu 29.05.2012 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 23.05.2012 r. Nr IPPB2/415-299/12-2/MG (data nadania 23.05.2012 r., data doręczenia 25.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 26.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Na podstawie umowy przedwstępnej zawartej w dniu 14.09.2010 r. pomiędzy Wnioskodawcą a K. nastąpiła sprzedaż akcji. W umowie określono sprzedaż 20 sztuk akcji na łączną kwotę przychodu w wysokości 30.000 zł, z tym że przychód ze sprzedaży będzie wypłacony w trzech transzach, I – 10.000 zł, II – 10.000 zł, III – 10.000 zł.
Zgodnie z zawartą umową I transzę ze sprzedaży akcji Wnioskodawca otrzymał w dniu: styczeń 2011 r. W marcu 2012 r. z K. Wnioskodawca otrzymał informację PIT-8C, w której wykazano w części F wysokość dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 30.000 zł, czyli wykazano pełną kwotę należną Wnioskodawcy ze sprzedaży akcji, a nie faktyczną otrzymaną przez Wnioskodawcę kwotę 10.000 zł. Tym samym zobowiązano Wnioskodawcę do złożenia zeznania podatkowego PIT-38 i wpłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży akcji w wysokości 5.700 zł.
W związku z tym, że Wnioskodawca nie zgadza się z kwotami wykazanymi w informacji PIT-8C, gdyż zdaniem Wnioskodawcy powinno się uwzględnić wyłącznie wysokość wypłaconego w styczniu 2011 r. faktycznego przychodu w kwocie 10.000 zł, Wnioskodawca telefonicznie kontaktował się z główną księgową K. odpowiedzialną za sporządzenie tej informacji.
Pani główna księgowa wyjaśniła Wnioskodawcy, iż wykazano całość przychodu z uwagi na to, że powyższy przychód dotyczy przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych i w powyższej sprawie ma zastosowanie art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 6. Tym samym za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się przychody należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane.
Powyższe stanowisko miało być konsultowane z Panią kierownik w Urzędzie Skarbowym w P. Wnioskodawcy przekazano również numer telefonu do Pani kierownik w celu potwierdzenia stanowiska firmy i U.S. w P. W wyniku przeprowadzonej rozmowy telefonicznej z Panią kierownik Wnioskodawca uzyskał informację, że U.S. w P. nie wydał w tej sprawie żadnej decyzji i nie jest stroną w powyższej sprawie. Podatnik sporządza zeznanie podatkowe na podstawie informacji PIT-8C i wyłącznie z tych kwot rozlicza się z U.S. w P., a zeznania podatkowe dotyczą osiągniętych dochodów w danym roku podatkowym.
Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 23.05.2012 r. Nr IPPB2/415-299/12-2/MG (data nadania 23.05.2012 r., data doręczenia 15.05.2012 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez: - wyjaśnienie, z jakim dniem nastąpiło przeniesienie własności akcji na kupującego, czy z dniem podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży, tj. w dniu 14.09.2010 r., gdzie zapłata za sprzedane akcje nastąpi w trzech transzach, czy też w umowie przedwstępnej określono odrębny dzień przejścia prawa własności akcji na nabywcę - jeżeli tak, to organ podatkowy prosi o podanie szczegółowych informacji w tym zakresie.
W dniu 29.05.2012 r. z zachowaniem ustawowego terminu do tut. organu wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 28.05.2012 r., w którym Wnioskodawca wyjaśnił, że w umowie przedwstępnej sprzedaży z dnia 14.09.2010 r. przeniesienie własności akcji nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Umowa sprzedaży zawarta została w dniu 04.01.2011 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Wnioskodawca prosi o podanie podstawy prawnej, według której winno nastąpić opodatkowanie dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji za 2011 r. Czy należy w zeznaniu podatkowym PIT-38 uwzględnić, zgodnie z art. 30b wyłącznie dochód faktyczny uzyskany ze sprzedaży, odpłatnego zbycia papierów wartościowych, czy też w powyższej sprawie ma zastosowanie art. 17 ustawy, który stanowi, że opodatkowaniu podlegają kwoty należne, choćby nie zostały otrzymane.
Czy to nie jest tak, że przepisy ustawy wymuszają na podatniku zapłaty podatku za dochody, których w danym roku podatkowym faktycznie nie uzyskał i tym samym zmusza Wnioskodawcę do zatajenia dochodu uzyskanego w roku 2011 (druga rata płatna do 31.12.2011 r. – faktycznie zapłacona w styczniu 2012 r.) oraz dochodu za rok 2012 (trzecia rata płatna do 31.12.2012 r.– prawdopodobnie również zapłacona będzie w styczniu 2013 r.). Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na dokonaną sprzedaż akcji w 2011 r. należy złożyć zeznanie podatkowe PIT-38 i wykazać za rok 2011 przychody ze sprzedaży akcji uzyskane faktycznie, czyli w wysokości 10.000 zł i od tej kwoty wyliczyć i zapłacić podatek dochodowy.
Bezzasadne jest stosowanie art. 17 ustawy o podatku dochodowym, gdyż dotyczy on sprzedaży udziałów w spółkach. W latach następnych z chwilą wypłaty należnych Wnioskodawcy kwot ze sprzedaży akcji, Wnioskodawca odprowadzi podatek dochodowy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym, odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Uszczegółowieniem ww. przepisu jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.
Uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Na podstawie ust. 2 pkt 1 artykułu 30b, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym. Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów (PIT-38), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.
W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy). Z powyższych przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają przysporzenia majątkowe uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym akcji. Aby zatem doszło do powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu musi nastąpić sprzedaż (przeniesienie prawa własności) akcji. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca w dniu 14.09.2010 r. zawarł umowę przedwstępną sprzedaży akcji.
W umowie przedwstępnej wskazano, że przeniesienie własności akcji nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Umowa sprzedaży zawarta została w dniu 04.01.2011 r. W umowie określono sprzedaż 20 sztuk akcji na łączną kwotę przychodu w wysokości 30.000 zł, z tym, że przychód ze sprzedaży będzie wypłacony w trzech transzach, tj. I transza – 10.000 zł, II transza – 10.000 zł, III transza – 10.000 zł.
Zgodnie z zawartą umową pierwszą transzę ze sprzedaży akcji Wnioskodawca otrzymał w styczeń 2011 r. W marcu 2012 r. Wnioskodawca otrzymał informację PIT-8C, w której wykazano w części F formularza wysokość dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 30.000 zł, czyli wykazano pełną kwotę należną Wnioskodawcy ze sprzedaży akcji, a nie faktycznie otrzymaną przez Wnioskodawcę kwotę 10.000 zł.
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w zeznaniu podatkowym PIT-38 składanym za 2011 r. Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać osiągnięty przychód ze sprzedaży akcji w wysokości faktycznie uzyskanej pierwszej transzy, tj. w kwocie 10.000 zł, czy też w wysokości należnej, czyli w kwocie 30.000 zł. Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.
Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ww. ustawy zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody zawierania umów strony mogą dowolnie kształtować wzajemne stosunki cywilnoprawne. W umowie przedwstępnej jedna lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.
Zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ jest ona jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności akcji w określonym terminie. Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że przychód z odpłatnego zbycia akcji powstał po stronie Wnioskodawcy w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży akcji, przenoszącej własność akcji na kupującego, tj. w dniu 04.01.2011 r. W dacie przeniesienia własności akcji powstaje po stronie zbywcy przychód należny, o którym mowa w powołanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednakże ani ten przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”. Realizując założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według Słownika języka polskiego pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – Warszawa 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” – jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.
Przepis ten stwierdzając, że „za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych” wyraźnie wskazuje, że chodzi o przychody przysługujące, należące się komuś, stanowiące wierzytelność, bez względu na to, czy zostały one otrzymane, czy też będą otrzymane w przyszłości. Dla momentu ustalenia przychodu podatkowego bez znaczenia jest bowiem fakt, że cena zbycia ma zostać zapłacona w różnych terminach płatności, czy też może ulec zmianie. Albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego.
Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia akcji w określonej dacie za określoną cenę.
Określając moment podatkowy, w którym Wnioskodawca uzyskał przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu sprzedaży akcji należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowiącym, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.
Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłacenia”. Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy wprowadził wyjątek od dookreślonej w art. 11 ww. ustawy „kasowej” definicji przychodu: są nim przychody należne, a nie otrzymane lub postawione do dyspozycji.
Całokształt przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołane uregulowania prawne wskazują, że w zeznaniu podatkowym PIT-38 składanym za rok 2011, w którym Wnioskodawca dokonał sprzedaży 20 akcji, zobowiązany był wykazać przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 30.000 zł i od uzyskanego dochodu naliczyć i odprowadzić 19% podatek dochodowy, zgodnie z zacytowanymi powyżej przepisami ustawy podatkowej.
W związku z powyższym, w latach następnych, z chwilą wypłaty kolejnych należnych Wnioskodawcy rat za sprzedane akcje, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie zobowiązany wykazywać tych kwot w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym je otrzyma i odprowadzać 19% podatku dochodowego. Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż dokument dołączony przez Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku na wezwanie tut. organu nie podlegał analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.
Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska wnioskodawcy Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę.
Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.