INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 04.07.2012 r. (data wpływu 09.07.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 02.08.2012 r. (data nadania 03.09.2012 r., data wpływu 05.09.2012 r.), na wezwanie z dnia 21.08.2012 r. Nr IPPB4/415-548/12-2/MP (data nadania 22.08.2012 r., data odbioru 28.08.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń mieszkaniowych otrzymanych od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 09.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń mieszkaniowych otrzymanych od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej. Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 21.08.2012 r. Nr IPPB4/415-548/12-2/MP (data nadania 22.08.2012 r., data odbioru 28.08.2012 r.), tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie danych o zwrocie opłaty, wskazanie przepisów prawa podatkowego, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska.
Pismem z dnia 02.08.2012 r. (data nadania 03.09.2012 r., data wpływu 05.09.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Od 07.09.2007 r. Wnioskodawca jest zatrudniony w Jednostce Wojskowej, zgodnie z przepisami ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP. Od 01.07.2010 r. do chwili obecnej otrzymuje miesięczne świadczenie mieszkaniowe z Wojskowej Agencji Mieszkaniowej - oddział regionalny WAM. W okresie od 01.07.2010 r. do 31.12.2011 r., od kwoty wypłacanego świadczenia była pobierana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych, w roku 2010 kwota podatku wynosiła 595 zł, w 2011 roku 1.428 zł.
Od 01.01.2012 r. powyższe świadczenia są zwolnione z podatku od osób fizycznych i wypłacane w pełnej wysokości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy świadczenie mieszkaniowe wypłacane przez Wojskową Agencję Mieszkaniową powinno być zwolnione z podatku od osób fizycznych od dnia 01.07.2010 r. do 31.12.2011 r.? Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 01.07.2010 r. Wnioskodawca otrzymywał świadczenie mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej (WAM) pomniejszone o podatek.
Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty otrzymywane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeśli agencje te otrzymywały środki na ten cel z budżetu państwa są wolne od podatku. W opinii Wnioskodawcy, WAM od początku powstania jest agencją rządową, natomiast od 1 stycznia 2012 r. jest także agencją wykonawczą. Ponadto na podstawie art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP, WAM jest państwową osobą prawną podległą Ministrowi Obrony Narodowej.
Ponadto art. 9 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu stwierdza, że WAM działa na podstawie ustawy oraz statutu nadanego na podstawie rozporządzenia MON z dnia 26 maja 2010 r. Zgodnie z art. 48d ust. 4 tej ustawy świadczenie mieszkaniowe wypłacane przez Agencję jest pokrywane z dotacji budżetowej. Zgodnie z „Informacją Nr 833 na temat agencji rządowych - Listopad 2001” z Biura Studiów i Ekspertyz Kancelarii Sejmu, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa jest agencją rządową, powołaną ustawą z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP.
W dniu 22 lutego br., Konwent Dziekanów Korpusu Oficerów Zawodowych wystąpił z pismem do Prezesa Wojskowej Agencji Mieszkaniowej o przekazanie stanowiska Wojskowej Agencji Mieszkaniowej w przedmiotowej sprawie. Prezes WAM w swojej odpowiedzi, powołując się na art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych użył sformułowania „oraz” które jest niezgodne z ww. artykułem. Zgodnie z wymienionym artykułem stwierdzenie „lub”, powoduje fakt, że agencja rządowa nie musi być jednocześnie agencją wykonawczą, aby świadczenie mieszkaniowe było zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie mieszkaniowe wypłacane przez WAM w 2010 r. oraz 2011 r. spełnia wszelkie przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż świadczenie to wypłacane było przez agencję rządową oraz środki pochodziły z budżetu państwa.
Wnioskodawca podkreślił fakt, iż od 01.01.2012 r. po przekształceniu WAM z agencji rządowej w agencję wykonawczą to samo świadczenie jest zwolnione z opodatkowania na podstawie tegoż samego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c mimo, iż wyraźnie jest w nim napisane, że świadczenia wypłacane przez agencje rządowe jeśli agencje te otrzymywały środki na ten cel z budżetu państwa są zwolnione z opodatkowana na równi ze świadczeniami wypłacanymi przez agencje wykonawcze, a w związku z tym zdaniem Wnioskodawcy, podatek od świadczenia mieszkaniowego pobierany w okresie 1 lipca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. został pobrany nienależne.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W świetle art. 21 ust. 1 pkt 47c) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż od dnia 01.07.2010 r. Wnioskodawca otrzymuje świadczenie mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej, pomniejszone o podatek. Na wstępie podkreślić należy, iż wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą.
Na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane oddziały Wojskowej Agencji Mieszkaniowej - od wypłacanych żołnierzom świadczeń pieniężnych wynikających z przepisów ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczenia otrzymywane przez żołnierzy zwolnione z opodatkowania zostały enumeratywnie wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
I tak, przykładowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 49 ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art. 23 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 206, poz. 1367 ze zm.) z tytułu odprawy mieszkaniowej.
Z kolei art. 52c ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż zwalnia się z podatku dochodowego świadczenie finansowe wypłacane żołnierzowi na pokrycie kosztów najmu lokalu mieszkalnego, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 1203 ze zm.).
Natomiast z art. 52c ust. 2 ww. ustawy wynika, iż zwalnia się z podatku dochodowego ekwiwalent w zamian za rezygnację z osobnej kwatery stałej, o którym mowa w art. 19 ust. 3 i art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej oraz niektórych innych ustaw. Jak z powyższego wynika ustawodawca postanowił zwolnić z opodatkowania ściśle określone świadczenia związane z zakwaterowaniem żołnierzy, szczegółowo w przepisie ustawy podatkowej określone.
W rezultacie, biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, nie można uznać, iż brak regulacji w odniesieniu do ogólnie określonych świadczeń mieszkaniowych oznacza, iż zwolnienia w tym zakresie należy poszukiwać w art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo bowiem pozornej zbieżności stanu faktycznego z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c), czyli przepływu środków finansowych z budżetu państwa przez wskazaną Agencję do podatnika, to powyższa analiza tego przepisu nie daje podstaw do zastosowania go do omawianych świadczeń mieszkaniowych.
Wniosek taki wynika z systematyki zwolnień podatkowych, bowiem ustawodawca potraktował w sposób indywidualny świadczenia o charakterze mieszkaniowym statuowane ustawą o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Uregulowanie indywidualnej kategorii zwolnień w tym zakresie - ściśle określonych pod względem podmiotowym i przedmiotowym, nie daje możliwości poszukiwania tego samego, co do zasady, przedmiotu zwolnień w innej podstawie prawnej. Ustanowienie regulacji dającej takie możliwości byłoby sprzeczne z zasadami techniki legislacyjnej, bowiem np. odprawy mieszkaniowe mogłyby korzystać ze zwolnienia na podstawie dwóch przepisów (art.
21 ust. 1 pkt 47c) i pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Również wykładnia historyczna art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że celem ustawodawcy nie było zwolnienie na podstawie tego przepisu świadczeń mieszkaniowych otrzymywanych przez żołnierzy. Przepis ten został bowiem wprowadzony w 2003 r. przy jednoczesnym skreśleniu art. 21 ust. 1 pkt 47 i dodaniu pkt 47b).
Celem takiego zabiegu legislacyjnego było ujednolicenie zasady opodatkowania pomocy publicznej w zakresie przychodów z działalności gospodarczej i przedsiębiorców realizujących cele ustawowe za pomocą kwot otrzymanych od agencji rządowej, budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W konsekwencji uznać należy, iż wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ściśle określonego katalogu zwolnień skierowanych do żołnierzy nie pozostawia wątpliwości, że w sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie miał zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, niezależnie od statusu podmiotu wypłacającego Wnioskodawcy świadczenie mieszkaniowe, brak jest podstaw, aby uznać, że świadczenie to korzystało ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym stanie rzeczy bezprzedmiotowe pozostają rozważania czy Wojskowa Agencja Mieszkaniowa jest (była) agencją rządową (wykonawczą) czy też nie. Zatem, skoro wskazane świadczenia nie korzystają ze zwolnienia, to od ww. świadczeń mieszkaniowych płatnik prawidłowo pobierał i odprowadzał do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.