INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2011r.
(data wpływu 29.08.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego oraz stawki podatku VAT dla czynności rozliczania mediów - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 29.08.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego oraz stawki podatku VAT dla czynności rozliczania mediów. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest najemcą budynku biurowego.
Budynek wykorzystywany jest w większości do prowadzenia działalności statutowej spółki. Wnioskodawca zamierza podnająć część budynku innej spółce na cele biurowe. Przyszły najemca zobowiązany będzie do ponoszenia na rzecz wnioskodawcy opłat czynszowych, opłaty eksploatacyjnej, a także odrębnych opłat za dostarczane media, zgodnie z zapotrzebowaniem podnajemcy (energia cieplna, woda, odbiór ścieków oraz energia elektryczna oraz wywóz śmieci).
Należności za dostawę mediów będą ustalane na podstawie otrzymywanych przez wnioskodawcę faktur wystawianych przez poszczególnych dostawców, poprzez podział ogólnej kwoty kosztów z tego tytułu poniesionych przez wnioskodawcę na część przypadającą na powierzchnię budynku wykorzystywaną przez najemcę i część powierzchni wykorzystywaną na własne potrzeby wnioskodawcy (opłaty za energię cieplną, wodę i odbiór ścieków, wywóz śmieci) oraz na podstawie podlicznika zainstalowanego w podnajmowanej części budynku (energia elektryczna).
Umowa podnajmu będzie określała zasady rozliczeń między wnioskodawcą a podnajemcą z tytułu dostawy mediów, w tym zasady podziału kosztów (w oparciu o współczynnik powierzchni i podlicznik energii elektrycznej) oraz okresy i terminy płatności. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w opisanym stanie faktycznym wnioskodawca, dokonując odsprzedaży na rzecz podnajemcy mediów, będzie zobowiązany do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określających moment powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatku właściwych dla dostawy poszczególnych mediów (towarów i usług)?
W opinii Wnioskodawcy dokonując odsprzedaży mediów na rzecz podnajemcy części budynku spółka będzie zobowiązana do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określających momenty powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatku, właściwych dla poszczególnych mediów, tj.: w odniesieniu do dostawy energii elektrycznej oraz cieplnej: art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a (moment powstania obowiązku podatkowego) oraz art. 41 ust. 1 z uwzględnieniem art. 146a pkt 1 (stawki podatku), w odniesieniu do usług dostarczania wody oraz odbioru ścieków i wywozu śmieci: art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c (moment powstania obowiązku podatkowego) oraz art. 41 ust. 2 w związku z poz. 141-142 i 149 załącznika nr 3 do ustawy, z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 (stawki podatku).
W opisanym stanie faktycznym wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę podnajmu powierzchni biurowej, z tytułu której będzie otrzymywał wynagrodzenie w formie czynszu oraz opłat eksploatacyjnych. Oprócz wynikającego z istoty stosunku najmu obowiązku udostępnienia najemcy do korzystania powierzchni budynku, wynajmujący będzie zobowiązany do zapewnienia dostaw do podnajmowanej części budynku mediów, za które będzie otrzymywał odrębne wynagrodzenie, którego wysokość będzie zmienna i uzależniona od cen stosowanych przed dostawców oraz faktycznego zużycia.
Wnioskodawca nie będzie nabywał mediów dostarczanych do podnajmowanej części budynku na potrzeby własnej działalności, lecz będzie nabywał powyższe towary i usług na potrzeby podnajemcy. Dokonując zakupu poszczególnych mediów spółka działa zatem we własnym imieniu lecz na rzecz podnajemcy, który będzie faktycznym ich użytkownikiem. Powyższa sytuacja wyczerpuje zdaniem wnioskodawcy hipotezę art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (w zakresie tych mediów, które z punktu widzenia podatku od towarów i usług traktowane są jako towary) oraz art. 8 ust. 2a ustawy (w odniesieniu do tych mediów, których dostawa stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług).
Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami: w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach, oraz w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Zarówno zatem w sytuacji, gdy wnioskodawca nabywa media stanowiące towary (energia elektryczna i cieplna), jak i media stanowiące usługi (dostawa wody, odbiór ścieków, wywóz śmieci), będzie on traktowany jako nabywca i jednocześnie dostawca tych towarów/usług, mimo że ich faktycznym odbiorcą będzie podnajemca. W konsekwencji spółka dokonując odsprzedaży mediów będzie zobowiązana do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatku właściwych dla poszczególnych dostaw, tak jak gdyby była dostawcą tych towarów/ usług.
Moment powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów i usług będących przedmiotem niniejszego wniosku określa art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) i c), stanowiąc, że obowiązek podatkowy w przypadku tych dostaw powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu. W opinii wnioskodawcy przepis powyższy będzie miał również zastosowanie do odsprzedaży mediów na rzecz podnajemcy, przy czym „umową właściwą dla rozliczeń” będzie w tym stanie faktycznym umowa podnajmu, określająca zasady ustalania należności za poszczególne media oraz okresy rozliczeń i terminy płatności.
Będąc traktowanym jako dostawca mediów wnioskodawca będzie również obowiązany do ustalenia stawek podatku właściwych dla poszczególnych towarów i usług. W opisanym stanie faktycznym będzie miała zastosowanie 23 % podstawowa stawka podatku (na podstawie art. 41 ust. 1 z uwzględnieniem art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług) oraz - w stosunku do usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy - stawka obniżona 8% (na podstawie art. 41 ust. 2 z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 roku, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.
Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Według art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu: dostaw energii elektrycznej i cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18, świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.
Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.
Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej, tj. 23%. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…) – art. 106 ust. 1 ustawy. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą usług.
Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Powyższe dotyczy również towaru, jakim dla potrzeb ustawy o VAT jest energia. Stanowi ona element pomocniczy do świadczenia głównego, bowiem bez świadczenia głównego sprzedaż towaru – energii byłaby nieracjonalna.
Zgodnie z zapisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu.
Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę. Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży.
Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media, ubezpieczenie, ochronę, itp.), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (zużyta energia, woda, odprowadzenie ścieków, itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).
Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, zużytej energii, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi. W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu – najmu nieruchomości. Usługa pomocnicza taka jak zapewnienie dostępu do wody, energii itp. nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.
Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu mediów, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji kiedy wynajmujący zawiera umowę na dostawę energii, wody, wywóz odpadów czy odprowadzanie ścieków do nieruchomości użytkowej będącej przedmiotem najmu nie może kosztów dostawy tych mediów przenieść bezpośrednio na najemcę.
Tym samym ponoszone przez wynajmującego wydatki (gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów) stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali, tj. w przypadku najmu lokali użytkowych, zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.
Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest najemcą budynku biurowego w W. Budynek wykorzystywany jest w większości do prowadzenia działalności statutowej spółki. Wnioskodawca zamierza podnająć część budynku innej spółce na cele biurowe. Przyszły najemca zobowiązany będzie do ponoszenia na rzecz wnioskodawcy opłat czynszowych, opłaty eksploatacyjnej, a także odrębnych opłat za dostarczane media, zgodnie z zapotrzebowaniem podnajemcy (energia cieplna, woda, odbiór ścieków oraz energia elektryczna oraz wywóz śmieci).
Należności za dostawę mediów będą ustalane na podstawie otrzymywanych przez wnioskodawcę faktur wystawianych przez poszczególnych dostawców, poprzez podział ogólnej kwoty kosztów z tego tytułu poniesionych przez wnioskodawcę na część przypadającą na powierzchnię budynku wykorzystywaną przez najemcę i część powierzchni wykorzystywaną na własne potrzeby wnioskodawcy (opłaty za energię cieplną, wodę i odbiór ścieków, wywóz śmieci) oraz na podstawie podlicznika zainstalowanego w podnajmowanej części budynku (energia elektryczna).
Umowa podnajmu będzie określała zasady rozliczeń między wnioskodawcą a podnajemcą z tytułu dostawy mediów, w tym zasady podziału kosztów (w oparciu o współczynnik powierzchni i podlicznik energii elektrycznej) oraz okresy i terminy płatności. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii związanej z zastosowaniem właściwych stawek dla nabywanych przez wynajmującego mediów, których koszty następnie są przenoszone na najemcę, użytkującego lokal. Przedmiotem zapytania jest także określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu opisanych czynności.
Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzić należy, że jeżeli umowy ma dostawę tzw. mediów - wody, energii, czy też wywozu śmieci nie są zawierane bezpośrednio przez najemcę z dostawcą, tylko wynajmujący (w tym przypadku Wnioskodawca) zawarł ww. umowy, wówczas kwoty należne z tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umów na świadczenie usług związanych umowami najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Świadczenia dodatkowe (pomocnicze) są bowiem ściśle związane z usługą najmu i mają w stosunku do nich charakter poboczny (uzupełniający).
Świadczenie z tytułu wymienionych we wniosku dostaw wody, energii, wywozu nieczystości nie stanowi odrębnej usługi, ale jest elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie – usługę najmu. W związku z tym świadczenie usługi najmu lub wraz z ww. świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej (tj. usługi najmu). A zatem, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jest stroną umów o dostawę mediów. Z tytułu ww. świadczeń ponosi koszty.
Opłaty ponoszone za dostawę wody, energii oraz wywóz śmieci i szamba oraz ponoszone w związku z zawartymi umowami, czyli umową najmu stanowią element składowy świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie wynajmu ww. lokali użytkowych. Tak więc przedmiotem świadczenia są usługi główne, tj. usługa najmu, natomiast opłaty za dostawę przedmiotowych mediów należne wynajmującemu od najemcy stanowią część należności z tytułu tych usług.
W konsekwencji ww. koszty ponoszone przez Wynajmującego łącznie stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu i są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług, tj.: najmu lokali użytkowych, będzie miała zastosowanie 23% stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.
Odnośnie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat z tytułu dostawy energii, wody oraz wywozu nieczystości ponoszonych w związku z zawartą umową najmu zastosowanie znajdzie cyt. wyżej art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, zatem obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia usługi najmu. W rozpatrywanej sprawie brak jest możliwości obciążenia najemcy kosztami usług pomocniczych niezależnie od usługi najmu.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.