INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.
U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3374/16 (data wpływu akt sprawy 30 lipca 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: zastosowania w sprawie przepisu art. 89a ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – jest prawidłowe; obowiązku zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio podatku należnego VAT w związku ze zbyciem przez Spółkę w drodze cesji wierzytelności – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania w sprawie przepisu art. 89a ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. oraz obowiązku zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio podatku należnego VAT w związku ze zbyciem przez Spółkę w drodze cesji wierzytelności.
Dotychczasowy przebieg postępowania 12 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną znak: IPPP1/4512-551/16-2/IGo, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie zastosowania w sprawie przepisu art. 89a ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. oraz nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązku zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio w związku ze zbyciem przez Spółkę w drodze cesji wierzytelności. Wnioskodawca na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł 29 sierpnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 26 września 2016 r. znak: IPPP1/4512-1-56/16-2/IGo stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. 11 października 2016 r. wniesiono skargę na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego z 26 września 2016 r. znak: IPPP1/4512-1-56/16-2/IGo. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 21 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3374/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.
Nieprawomocny wyrok WSA w Warszawie wpłynął do Organu 24 listopada 2017 r. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3374/16, Organ 22 grudnia 2017 r. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 446/18 oddalił skargę kasacyjną.
Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3374/16 uchylający interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko skarżącej za nieprawidłowe wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej 30 lipca 2021 r. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka składa deklaracje podatkowe dotyczące podatku VAT za okresy miesięczne. 1 czerwca 2012 r. Spółka zawarła ze spółką kapitałową (dalej „Najemca”) umowę najmu zabudowanej nieruchomości położnej … (dalej „Umowa Najmu”). Zgodnie z § 6 ust. 1 Umowy Najmu „Miesięczny czynsz najmu wynosi netto … PLN (słownie: … 00/100 złotych. Czynsz roczny wynosi … PLN netto (…)”.
Odpowiednio do § 6 ust. 2 Umowy Najmu „Czynsz roczny jest płatny za każdy rok z góry na konto wskazane przez Wynajmującego w terminie 7 dni od daty otrzymania faktury przez Najemcę”. W ramach Umowy Najmu Spółka wystawiła na Najemcę m.in. fakturę nr (...) z 16 lipca 2012 r. tytułem rocznego czynszu najmu za okres od 13 lipca 2012 r. do 12 lipca 2013 r. (dalej „Faktura VAT”). Doręczenie Faktury VAT do Najemcy nastąpiło 17 lipca 2012 r. Termin zapłaty za Fakturę VAT, przy uwzględnieniu § 6 ust. 2 Umowy Najmu, przypadał na 24 lipca 2012 r. Spółka wykazała sprzedaż udokumentowaną Fakturą VAT w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 roku.
Najemca nie dokonał zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT, jak również należność ta nie została uregulowana przez Najemcę w jakikolwiek inny sposób. W związku z tym, Spółka skorzystała z przewidzianego w art. 89a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa VAT”) - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. - uprawnienia, dokonując stosownej korekty w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 roku.
Spółka mogła skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 89a Ustawy VAT wobec tego, że: nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona (upłynął ustawowy termin 180 dni); w okresie obowiązywania Umowy Najmu, Najemca posiadał status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT oraz był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny; Najemca nie był w tym okresie w trakcie postępowania upadłościowego, ani też nie był w trakcie likwidacji; wierzytelność w wartości netto została wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 roku jako obrót opodatkowany, a podatek należny VAT od wartości netto wierzytelności również został wykazany w tej deklaracji; na dzień dokonania korekty Spółka i Najemca byli podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni; wierzytelność nie została zbyta przez Spółkę; w dacie korekty nie upłynęły 2 lata od daty wystawienia Faktury VAT (licząc od końca roku, w którym została wystawiona); 10 września 2014 roku Spółka zawiadomiła Najemcę o zamiarze skorygowania podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT, a Najemca w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności; we wrześniu 2014 roku Spółka uzyskała potwierdzenie odbioru przez Najemcę zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego VAT; korekta podatku należnego VAT nastąpiła w rozliczeniu za wrzesień 2014 roku, tj. w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 14-dniowy termin, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 Ustawy VAT i w którym Spółka otrzymała potwierdzenie odbioru przez Najemcę zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego VAT; Spółka składając deklarację VAT-7 za wrzesień 2014 roku zawiadomiła o dokonanej korekcie, właściwego dla niej naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwoty korekty podatku należnego VAT; Spółka w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty zawiadomiła Najemcę o korekcie, a kopię zawiadomienia przesłała do właściwego dla siebie naczelnika urzędu skarbowego; pomiędzy Spółką a Najemcą nie istniał związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 Ustawy VAT.
Wobec braku zapłaty przez Najemcę należności (wierzytelności) z Faktury VAT Spółka wystąpiła przeciwko Najemcy z powództwem o zapłatę. Wyrokiem z 10 stycznia 2014 r. (dalej „Wyrok 1”) Sąd Okręgowy (…) zasądził na rzecz Spółki od Najemcy m.in. kwotę równą kwocie należności z Faktury VAT. Wyrok Sądu Okręgowego został utrzymany w mocy przez Sąd Apelacyjny (…) wyrokiem z 19 maja 2015 r. (dalej „Wyrok 2”). Z uwagi na to, że Najemca nie wykonał dobrowolnie Wyroku 1, Spółka skierowała sprawę do egzekucji komorniczej.
Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone 1 grudnia 2015 r. postanowieniem wydanym przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym wobec bezskuteczności egzekucji z uwagi na brak majątku Najemcy, z którego egzekucja mogłaby być skutecznie przeprowadzona.
19 maja 2016 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę cesji mającą za przedmiot wierzytelność przysługującą Spółce do Najemcy w kwotach wynikających z Wyroku 1 i Wyroku 2. Zgodnie z umową cesji wierzytelność została zbyta za cenę równą wartości zbywanej wierzytelności, tj. za cenę ustaloną jako suma: kwoty wierzytelności wynikającej z Faktury VAT oraz pozostałych kwot zasądzonych na rzecz Spółki od Najemcy Wyrokiem 1 i Wyrokiem 2. Do dnia zawarcia umowy cesji, Spółka nie otrzymała od Najemcy zapłaty za należność (wierzytelność) wynikającą z Faktury VAT, jak też należność ta nie została do dnia zawarcia umowy cesji uregulowana przez Najemcę w jakikolwiek inny sposób.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy do wierzytelności wynikającej z Faktury VAT ma zastosowanie przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., czy też przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu nadanym przepisem art. 11 pkt 8 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (dalej „Ustawa nowelizująca”)?
Czy w związku ze zbyciem przez Spółkę w drodze cesji wierzytelności wynikającej z Faktury VAT Spółka ma obowiązek zwiększyć podatek należny VAT o kwotę skorygowanego uprzednio (na zasadach przepisu art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.) podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy: Stanowisko w zakresie pytania nr 1: Do wierzytelności wynikającej z Faktury VAT ma zastosowanie przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Stanowisko w zakresie pytania nr 2: Zbycie przez Spółkę wierzytelności wynikającej z Faktury VAT w drodze cesji nie skutkuje dla Spółki obowiązkiem zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio (na zasadach przepisu art. 89a Ustawy VAT) podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1: Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (dalej „Ustawa nowelizująca”) do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2”.
Odpowiednio do przepisu art. 23 ust. 2 Ustawy nowelizującej „Przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym mniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.” Z treści przywołanych przepisów art. 23 Ustawy nowelizującej wynika, że zasadą jest stosowanie do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. przepisu art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Wyjątkiem od tej zasady, polegającym na stosowaniu do wierzytelności powstałych przed dniem 31 grudnia 2012 r. przepisu art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu nadanym przepisem art. 11 pkt 8 Ustawy nowelizującej, jest sytuacja w jakiej uprawdopodobnienie nieściągalności tych wierzytelności po dniu 31 grudnia 2012 r. W ujęciu praktycznym oznacza to, że dla ustalenia czy w konkretnym stanie faktycznym dotyczącym wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. należy stosować przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., czy też w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. (nadanym przepisem art. 11 pkt 8 Ustawy nowelizującej), istotne jest to w jakiej dacie następuje uprawdopodobnienie nieściągalności w rozumieniu przepisu art. 89a ust. 1 Ustawy VAT.
Istotne jest również to, że przepis art. 23 ust. 2 Ustawy nowelizującej w zakresie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. odwołuje się do „długości” ustawowego terminu z upływem, którego wierzytelność uznaje się za uprawdopodobnioną określonego w przepisie art. 89a ust. 1a Ustawy VAT w brzmieniu nadanym przepisem art. 11 pkt 8 Ustawy nowelizującej, tj. do 150 dni.
Innymi słowy, dla stwierdzenia czy w konkretnym przypadku do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. należy stosować przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., czy też przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., koniecznym jest ustalenie daty w jakiej upływa 150 dni liczone od terminu zapłaty wierzytelności (daty wymagalności wierzytelności). W stanie faktycznym w jakim Spółka występuje z niniejszym wnioskiem o interpretację indywidualną, termin zapłaty wierzytelności z Faktury VAT, zgodnie z § 6 ust. 2 Umowy Najmu, wynosił 7 dni od daty otrzymania Faktury VAT przez Najemcę.
Spółka przesłała Fakturę VAT do Najemcy pocztą poleconą za zwrotnym potwierdzeniem odbioru.
Na znajdującym się w posiadaniu Spółki zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki poleconej, w której przesłana została Faktura VAT jako data odbioru widnieje dzień 17 lipca 2012 r. Konsekwentnie termin zapłaty wierzytelności z Faktury VAT przypadał na dzień 24 lipca 2012 r. Tym samym wierzytelność z Faktury VAT powstała przed dniem 31 grudnia 2012 r. Przyjmując zatem, że od tej daty należy liczyć 150 dni (odpowiednio do przepisu art. 23 ust. 2 Ustawy nowelizującej), celem ustalenia momentu w jakim nieściągalność wierzytelności wynikającej z Faktury VAT została uprawdopodobniona, stwierdzić należy, że nieściągalność tej wierzytelności została uprawdopodobniona przed dniem 31 grudnia 2012 r. Tym samym wyjątek od ogólnej zasady z przepisu art. 23 ust. 1 Ustawy nowelizującej, zapisany w przepisie art. 23 ust. 2 tejże ustawy, w przypadku wierzytelności wynikającej z Faktury VAT nie będzie miał zastosowania, co oznacza, że do wierzytelności wynikającej z Faktury VAT ma zastosowanie przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Tym samym stanowisko Spółki jest prawidłowe, a Spółka korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. postąpiła prawidłowo.
Końcowo Spółka wskazuje, że prawidłowość jej stanowiska znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach przygotowanych przez Ministerstwo Finansów, w których wskazano: „Nowe zasady stosowania tzw. ulgi na złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstaną od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r., tj. w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności. W praktyce oznacza to, że nowe zasady będą miały zastosowanie do nieuregulowanych należności z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze na dzień 4 sierpnia 2012 r. lub późniejszymi.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 Zgodnie z przepisem art. 89a ust. 4 Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. „W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.
Odpowiednio do przepisu art. 89a ust. 1 Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona”.
Obowiązek zwiększenia podatku należnego VAT skorygowanego uprzednio na zasadach przepisu art. 89a ust. 1 i kolejnych Ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.) objętego uprzednio korektą, powstawał wyłącznie w sytuacji, gdy po dacie dokonania korekty podatku należnego VAT, nastąpiło uregulowanie należności w jakiejkolwiek formie.
Zdaniem Spółki cesja wierzytelności wynikającej z Faktury VAT nie mieści się w pojęciu „uregulowania należności w jakiejkolwiek formie”, do którego jest odwołanie w przepisie art. 89a ust. 4 Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. W wyniku cesji wierzytelności wynikającej z Faktury VAT dokonanej przez Spółkę, nastąpiło przeniesienie wierzytelności ze Spółki na podmiot będący stroną umowy cesji, tj. zmiana po stronie wierzyciela. Po stronie Najemcy obowiązek zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT nie przestał istnieć.
Innymi słowy Najemca pozostał nadal zobowiązany do zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT w takiej samej wysokości jak dotychczas, a jedynie na rzecz innego podmiotu. Konsekwentnie nie można uznać, że w rezultacie cesji doszło do uregulowania należności wynikającej z Faktury VAT, a tym samym, że po stronie Spółki powstał obowiązek zwiększenia podatku należnego VAT objętego uprzednio korektą. Prawidłowość stanowiska Spółki znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych.
Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 października 2013 r. (I SA/Kr 977/13) - „Wbrew poglądom wyrażonym w zaskarżonej interpretacji zmiana po stronie wierzyciela, do której dochodzi w wyniku sprzedaży wierzytelności i wiążąca się z tą sytuacją zapłata wynagrodzenia za sprzedaż wierzytelności nie stanowi spłaty długu. Nie ma więc żadnej uzasadnionej podstawy by twierdzić, że wynagrodzenie, które płaci osoba trzecia za nabycie wierzytelności i wstąpienie w prawa wierzyciela oznacza "uregulowania należności" w rozumieniu art. 89a ust. 4 u.p.t.u.
Umowa sprzedaży wierzytelności zawarta przez skarżącego z podmiotem trzecim, nabywającym wierzytelność, stanowi źródło odrębnego (nowego) stosunku zobowiązaniowego. W związku ze sprzedażą wierzytelności podatnik otrzymuje wynagrodzenie za sprzedaż wierzytelności. Dług - wierzytelność pierwotna - istnieje nadal, choć dochodzi do następstwa prawnego po stronie podatnika (wierzyciela). Podatnik - dłużnik pozostaje ten sam. Zmiana wierzyciela, na podstawie umowy cywilnoprawnej (cesji wierzytelności) nie oznacza, że dochodzi do zapłaty długu. Zmienia się wyłącznie wierzyciel. Niezmieniona pozostaje natomiast kwota, którą będzie mógł egzekwować nowy wierzyciel.
O uregulowaniu należności w rozumieniu analizowanego przepisu można zatem mówić, gdy podatnik - sprzedawca wierzytelności otrzyma w jakiejkolwiek formie od dłużnika bądź osoby trzeciej działającej za dłużnika, czy też w drodze egzekucji należność czyli spłatę długu. Zbycie wierzytelności przez skarżącego na rzecz osoby trzeciej nie będzie więc oznaczać spłacenia długu pierwotnego tj. "uregulowania należności", stosownie do treści art. 89a ust. 4 u.p.t.u.”. Takie samo stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 kwietnia 2016 r. (I FSK 1743/14) - „Zmiana wierzyciela, na podstawie umowy cywilnoprawnej (cesji wierzytelności) nie oznacza, że dochodzi do zapłaty długu.
Nie można natomiast przyznać racji organowi podatkowemu, który w skardze kasacyjnej twierdzi, że zawarty w art. 89a ust. 4 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.) zwrot "należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie" obejmuje również zbycie wierzytelności. Naczelny Sąd Administracyjny, już w wyroku z 12 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1347/12 (publ. CBOIS) wyraził pogląd, że użyty w art. 89a ust. 4 (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwrot "należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie" nie obejmował jej zbycia.
Uzasadniając swój pogląd Sąd stwierdził, że dokonanie nowelizacji wskazuje jednoznacznie, że uzupełnienie normy art. 89a ust. 4 o zapis dotyczący zbycia należności (obok jej uregulowania), co oznacza, że do czasu nowelizacji, uregulowanie należności nie obejmowało jej zbycia. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela ten pogląd”.
Tożsame stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 grudnia 2015 r. (I FSK 1581/14) wskazując „Dla dokonania prawidłowej wykładni tego przepisu nie można jednak, jak trafnie wskazał sąd pierwszej instancji, ograniczyć się do jego treści, jak uważa organ, lecz należy uwzględnić zarówno całość regulacji dotyczącej ulgi na złe długi, jak i wnioski płynące z nowelizacji, tj. z porównania treści art. 89a ust. 4 u.p.t.u. obowiązującej do dnia 31 grudnia 2012 r. i tej, która weszła w życie od dnia 1 stycznia 2013 r. Zgodzić się bowiem należy z cytowanymi przez sąd pierwszej instancji rozważaniami z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2013 r., I FSK 1347/12, w tym przede wszystkim z tym, że wskazanie w art. 89a ust. 4 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., że „W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.
W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.”, natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., że „W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta.
W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.”, potwierdza, że "zbycie wierzytelności" jest przez ustawodawcę traktowane jako odrębne od "uregulowania należności w jakiejkolwiek formie". Uzupełnienie art. 89a ust. 4 o zapis dotyczący zbycia należności (obok jej uregulowania) oznacza, że do czasu nowelizacji uregulowanie należności nie obejmowało jej zbycia.
Charakterystyczne jest użycie w znowelizowanym art. 89a ust. 4 u.p.t.u. łącznika "lub" (należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie), co wskazuje na uzupełnienie hipotezy tej normy w porównaniu z jej uprzednim brzmieniem - właśnie o czynność zbycia należności. Nie można zatem przyjąć, że nowelizacja ta stanowi potwierdzenie stanowiska, że w pojęciu uregulowania należności mieściło się do momentu nowelizacji tego przepisu również jej zbycie. Gdyby taki cel przyświecał nowelizacji, ustawodawca nadałby omawianemu przepisowi brzmienie, zgodnie z którym miałby on zastosowanie, gdy "należność została uregulowana, w tym zbyta w jakiejkolwiek formie".
W takim wypadku należałoby podzielić pogląd organu, że termin "uregulowana" w intencji ustawodawcy obejmuje także (a zatem i obejmował poprzednio, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.) czynność zbycia należności. Takiego zabiegu legislacyjnego jednak nie dokonano w ramach nowelizacji, a nowe brzmienie art. 89a ust. 4 u.p.t.u. wskazuje dobitnie, że w poprzednim brzmieniu tego przepisu, stanowiącym, że "należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie", nie mieściła się czynność jej zbycia.
Poza wskazanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego analogiczne stanowisko wyrażone zostało również w innych orzeczeniach tego Sądu - por. wyrok z dnia 26 marca 2015 r., I FSK 1827/14; z dnia 21 maja 2015 r., I FSK 739/14; z dnia 20 września 2013 r., I FSK 1288/12; z dnia 12 września 2013 r., I FSK 1348/12, stąd można mówić o ugruntowanej linii orzeczniczej w tej kwestii. Poglądy wyrażone w powołanych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę podziela w pełni”. Reasumując, stanowisko Spółki jest prawidłowe. Skutkiem dokonanej cesji wierzytelności z Faktury VAT nie było uregulowanie należności wynikającej z tej faktury.
Tym samym Spółka nie ma obowiązku zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio (na zasadach przepisu art. 89a Ustawy VAT) podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 3374/16 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 21 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3374/16. Możliwość rozliczenia podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności uregulowana została przez ustawodawcę w Dziale IX Rozdziale 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą.
Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.
W myśl art. 89a ust. 1a ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Stosownie do art. 89 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji; 2) wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny; 3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni; 4) wierzytelności nie zostały zbyte; 5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; 6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
Korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6 (art. 89a ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.).
Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.
Na mocy art. 89a ust. 5 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Według art. 89a ust. 6 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.
Przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 (art. 89a ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.). Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2013 r. normy prawne, zawarte w art. 89a ustawy, regulujące powyższe kwestie, obowiązują w brzmieniu nadanym na podstawie art. 11 pkt 8 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342).
Stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.
W myśl art. 89a ust. 1a ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Należy podkreślić, że w świetle art. 23 ust. 1 ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Stosownie do art. 23 ust. 2 ww. ustawy, przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r. Powyższe oznacza, że do wierzytelności powstałych przed 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i 89b ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., z wyjątkiem wierzytelności powstałych przed 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012 r. (art.
23 ustawy z 23 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce). Biorąc pod uwagę powołane regulacje, stwierdzić należy, że nowe zasady stosowania tzw. ulgi za złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstały od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w roku 2013, tj. w roku 2013 upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu ich płatności. W praktyce oznacza to, że nowe zasady mają zastosowanie do nieuregulowanych należności z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze na dzień 4 sierpnia 2012 r. lub późniejszym.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła ze spółką kapitałową umowę najmu zabudowanej nieruchomości. Odpowiednio do postanowień Umowy Najmu „Czynsz roczny jest płatny za każdy rok z góry na konto wskazane przez Wynajmującego w terminie 7 dni od daty otrzymania faktury przez Najemcę”. W ramach Umowy Najmu Spółka wystawiła na Najemcę m.in. fakturę nr … z 16 lipca 2012 r. tytułem rocznego czynszu najmy za okres od 13 lipca 2012 r. do 12 lipca 2013 r. (dalej „Faktura VAT”).
Doręczenie Faktury VAT do Najemcy nastąpiło 17 lipca 2012 r. Termin zapłaty za Fakturę VAT, przy uwzględnieniu Umowy Najmu, przypadał na 24 lipca 2012 r. Spółka wykazała sprzedaż udokumentowaną Fakturą VAT w deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 roku. Najemca nie dokonał zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT, jak również należność ta nie została uregulowana przez Najemcę w jakikolwiek inny sposób. W związku z tym, Spółka skorzystała z przewidzianego w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. – uprawnienia, dokonując stosownej korekt w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 roku.
W odniesieniu do powyższego opisu, Spółka ma wątpliwości czy do wierzytelności wynikającej z Faktury VAT ma zastosowanie przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., czy też przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu nadanym przepisem art. 11 pkt 8 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce.
W świetle przedstawionego opisu należy stwierdzić, że w odniesieniu do faktury, której termin płatności przypadł na 24 lipca 2012 r., 150 dzień od dnia upływu terminu płatności przypadał dla przedmiotowej faktury jeszcze w roku 2012. Oznacza to, że nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona przed dniem 1 stycznia 2013 r. i przepis art. 23 ust. 2 ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, nie ma zastosowania do ww. faktury dotyczącej wierzytelności nieuregulowanej przez spółkę kapitałową.
Zatem, zastosowanie znajdą przepisy art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. Reasumując, do wierzytelności wynikającej z Faktury VAT nr … z 16 lipca 2012 r. ma zastosowanie przepis art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. Wnioskodawca miał prawo dokonania korekty podatku należnego w odniesieniu do ww. faktury VAT, z zastosowaniem przepisu art. 89a ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w związku ze zbyciem przez Spółkę w drodze cesji wierzytelności wynikającej z Faktury VAT Spółka ma obowiązek zwiększyć podatek należny VAT o kwotę skorygowanego uprzednio (na zasadach przepisu art. 89a Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.) podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w ramach Umowy Najmu Spółka wystawiła na Najemcę fakturę nr … z 16 lipca 2012 r. Najemca nie dokonał zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT, jak również należność ta nie została uregulowana przez Najemcę w jakikolwiek inny sposób.
W związku z tym, Spółka skorzystała z przewidzianego w art. 89a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. – uprawnienia, dokonując stosownej korekty w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 roku. Wobec braku zapłaty przez Najemcę należności (wierzytelności) z Faktury VAT Spółka wystąpiła przeciwko Najemcy z powództwem o zapłatę. Wyrokiem z 10 stycznia 2014 r. (dalej „Wyrok 1”) Sąd Okręgowy zasądził na rzecz Spółki od Najemcy m.in. kwotę równą kwocie należności z Faktury VAT. Wyrok Sądu Okręgowego został utrzymany w mocy przez Sąd Apelacyjny wyrokiem z 19 maja 2015 r. (dalej „Wyrok 2”).
Z uwagi na to, że Najemca nie wykonał dobrowolnie Wyroku 1, Spółka skierowała sprawę do egzekucji komorniczej. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone 1 grudnia 2015 r. postanowieniem wydanym przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym (…) wobec bezskuteczności egzekucji z uwagi na brak majątku Najemcy, z którego egzekucja mogłaby być skutecznie przeprowadzona.
19 maja 2016 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę cesji mającą za przedmiot wierzytelność przysługującą Spółce do Najemcy w kwotach wynikających z Wyroku 1 i Wyroku 2. Zgodnie z umową cesji wierzytelność została zbyta za cenę równą wartości zbywanej wierzytelności, tj. za cenę ustaloną jako suma: kwoty wierzytelności wynikającej z Faktury VAT oraz pozostałych kwot zasądzonych na rzecz Spółki od Najemcy Wyrokiem 1 i Wyrokiem 2. Do dnia zawarcia umowy cesji, Spółka nie otrzymała od Najemcy zapłaty za należność (wierzytelność) wynikającą z Faktury VAT, jak też należność ta nie została do dnia zawarcia umowy cesji uregulowana przez Najemcę w jakikolwiek inny sposób.
Należy wskazać, że zawarte we wniosku pytanie odnosi się do wierzytelności z tytułu świadczenia usług powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność uprawdopodobniono przed tym dniem.
Z uwagi na to, oraz powołany powyżej przepis art. 23 ww. ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, interpretacji należy dokonać w oparciu o przepisy art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Zgodnie z powołanym wyżej art. 89a ust. 4 ustawy o VAT (w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2013 r.) w przypadku, gdy po dokonaniu tzw. ulgi na złe długi (określonej w art. 89a ustawy o VAT), należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.
Z tego przepisu wynika więc, że obowiązek skorygowania efektów zastosowanej tzw. ulgi na złe długi dotyczy przypadków, kiedy wierzytelność (objęta tzw. ulgą na złe długi) zostanie później uregulowana w jakiejkolwiek formie. Kluczowe w tym zakresie jest zdefiniowanie pojęcia „uregulowanie”. Zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://ssl.pwn.pl) „uregulować” znaczy „zapłacić, uiścić coś” (w tym zakresie pojęcie „uregulowania” jest odmienne od pojęcia „zbycie”, które oznacza sprzedaż). Stąd też, literalnie interpretując pojęcie „uregulowania” należy stwierdzić, że obejmuje ono wyłącznie przypadki zapłaty / uiszczenia należności, a nie obejmuje m.in. przypadków jej zbycia.
Takie podeście jest zgodne z ugruntowanym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanego m.in. w wyrokach : z 20 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1288/12, z 12 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1348/12, z 12 września 2013 r., sygn. akt 1347/12. Interpretując przepis art. 89a ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r. należy zatem uznać, że dotyczy on wyłącznie przypadków, w których dana wierzytelność jest spłacana (po wcześniejszym dokonaniu tzw. ulgi na złe długi) i nie obejmuje przypadków, w których wierzytelność ta jest odpłatnie cedowana / zbywana.
Zgodzić zatem należy się z Wnioskodawcą, że cesja wierzytelności wynikającej z Faktury VAT nie mieści się w pojęciu „uregulowania należności w jakiejkolwiek formie”, do którego jest odwołanie w przepisie art. 89a ust. 4 Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. W wyniku cesji wierzytelności wynikającej z Faktury VAT dokonanej przez Spółkę, nastąpiło przeniesienie wierzytelności ze Spółki na podmiot będący stroną umowy cesji, tj. zmiana po stronie wierzyciela. Po stronie Najemcy obowiązek zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT nie przestał istnieć.
Innymi słowy Najemca pozostał nadal zobowiązany do zapłaty należności wynikającej z Faktury VAT w takiej samej wysokości jak dotychczas, a jedynie na rzecz innego podmiotu. Konsekwentnie nie można uznać, że w rezultacie cesji doszło do uregulowania należności wynikającej z Faktury VAT, a tym samym, że po stronie Spółki powstał obowiązek zwiększenia podatku należnego VAT objętego uprzednio korektą. Oznacza to, że zbycie przez Spółkę wierzytelności wynikającej z Faktury VAT w drodze cesji nie skutkuje dla Spółki obowiązkiem zwiększenia podatku należnego VAT o kwotę skorygowanego uprzednio (na zasadach przepisu art. 89a Ustawy VAT) podatku należnego VAT wynikającego z Faktury VAT.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy.
Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art.
47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.