INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.02.2009 r. (data wpływu 13.02.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zwiększenia podatku VAT należnego w związku ze zbyciem wierzytelności odpisanej uprzednio jako nieściągalna – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zwiększenia podatku VAT należnego w związku ze zbyciem wierzytelności odpisanej uprzednio jako nieściągalna. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Spółka dokonała dostaw towarów na rzecz zewnętrznego dostawcy (Kontrahenta), wykazując ją w deklaracjach VAT-7 jako obrót opodatkowany. W momencie dostaw Kontrahent był czynnym podatnikiem VAT i nie znajdował się w trakcie postępowania upadłościowego ani w likwidacji.
Jednocześnie między Spółką a Kontrahentem nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 24 ustawy o podatku od towarów i usług. Wierzytelności na dzień złożenia wniosku nie zostały uregulowane w jakiejkolwiek formie, ani nie zostały zbyte. Od daty wystawienia faktur, będących podstawą do odpisania wierzytelności nie upłynął okres 2 lat, licząc od końca roku, w którym faktury zostały wystawione. Aktualnie Spółka zamierza skorzystać z uprawnienia określonego w art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., zgodnie z którym podatnik ma prawo do dokonania korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju w przypadku wierzytelności których nieściągalność została uprawdopodobniona. Ponadto po korekcie podatku należnego spółka planuje zbyć te wierzytelności na rzecz faktora.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Spółka w sytuacji zbycia na rzecz faktora i otrzymania od niego wynagrodzenia z tytułu wierzytelności, które uprzednio zostaną objęte korektą podatku należnego jako wierzytelności których nieściągalność została uprawdopodobniona, w myśl art. 89a ustawy VAT, nie ma obowiązku dokonania zwiększenia podatku należnego za okres, w którym należność została uregulowana? Spółka stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na cześć kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. W myśl powołanego artykułu wierzytelność nieściągalną uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub fakturze.
Natomiast na podstawie ust. 2, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki: dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny, wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, wierzytelności nie zostały zbyte, od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność, nie upłynęły 2 lata licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura, wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
Korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia. Kumulatywne spełnienie powyższych warunków w momencie dokonania korekty, zdaniem Spółki, pozwala wierzycielowi na skuteczne dokonanie korekty podatku należnego o podatek wynikający z wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż przepisy podatkowe nie wprowadzają żadnych ograniczeń w zakresie możliwości zbycia tych wierzytelności po dokonaniu korekty.
Spółka zamierza sprzedać w/w wierzytelności na rzecz faktora. W momencie zbycia Spółka otrzyma wynagrodzenie od faktora pomniejszone o tzw. udział własny Spółki. Po dokonaniu przez Spółkę sprzedaży wierzytelności faktor stanie się jedynym wierzycielem dłużnika z tytułu przedmiotowych wierzytelności. Faktor będzie dochodził od dłużnika pełnej należności brutto i w przypadku wyegzekwowania pełnej kwoty od dłużnika będzie zobowiązany do podwyższenia przysługującego wynagrodzenia Spółce o potrącony udział własny.
Zapłata przez faktora wynagrodzenia z tytułu cesji wierzytelności, od których uprzednio zostanie skorygowany podatek należny, zdaniem Spółki nie spowoduje powstania obowiązku określonego w ust. 4 powołanego artykułu tj. zwiększenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. Wykładnia przepisu art. 89a oraz 89b jednoznacznie wskazuje, iż taki obowiązek spoczywałby na Spółce wyłącznie w sytuacji, gdy wierzytelność zostałaby uregulowana przez dłużnika bezpośrednio Spółce. Należy podkreślić iż w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie będzie miała miejsca. Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.
Zgodnie z przepisem art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Zgodnie z przepisem art. 89a ust. 2 w/w ustawy przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki: dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji; wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny; wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni; wierzytelności nie zostały zbyte; od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
Zgodnie z powyższym zbycie należności pozbawia podatnika możliwości skorzystania z uprawnienia przewidzianego w przepisie art. 89a ust. 1 w/w ustawy. Tym samym zbycie wierzytelności oznacza, iż przestała być ona nieściągalna, co oznacza, iż podatnik otrzymał należność wynikającą z danej wierzytelności (nawet w takim wypadku, gdy otrzymał ją od podmiotu trzeciego – czyli od nabywcy wierzytelności). W przedmiotowej sprawie Spółka nie zamierza zbyć wierzytelności przed dokonaniem korekty podatku należnego, zaś zgodnie z opisem stanu faktycznego wszystkie pozostałe warunki wymagane do skorzystania przez Spółkę z możliwości przewidzianej w przepisie art. 89a ust. 1 będą spełnione.
Tutejszy organ podatkowy zauważa dodatkowo, iż zgodnie z przepisem art. 89a ust. 3 zdanie drugie w/w ustawy warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Powyższe oznacza, iż w przedmiotowej sprawie Spółka będzie miała prawo do dokonania przedmiotowej korekty i obniżenia podatku VAT o uprzednio wykazany podatek VAT należny.
Zauważyć należy, iż zgodnie z przepisem art. 89b w/w ustawy w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, Kontrahent będzie obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia. Spółka, już po dokonaniu w/w korekty, zamierza zbyć w/w wierzytelności na rzecz faktora, który będzie dochodził od Kontrahenta całej kwoty brutto.
Zgodnie z przepisem art. 89b ust. 4 w/w ustawy w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części. Tym samym Kontrahent po uregulowaniu należności na rzecz faktora ponownie będzie mógł zwiększyć kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z uregulowanych faktur.
Zwrócić należy uwagę, iż powyższy przepis nie wprowadza wymogu uregulowania należności na rzecz wierzyciela – istnieje wyłącznie wymóg uregulowania należności. Zatem uregulowanie przez Kontrahenta należności na rzecz faktora również upoważnia Kontrahenta do skorzystania z możliwości przewidzianej w art. 89b ust. 4 w/w ustawy. Przepis art. 89a ust. 4 w/w ustawy brzmi: „W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.
W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.” Powyższy przepis również nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika. Tym samym uregulowanie należności lub części należności przez podmiot trzeci również spowoduje, iż u podatnika powstanie obowiązek rozliczenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność lub jej część zostanie uregulowana. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka otrzyma od faktora należność w dwóch ratach – jedną po zbyciu wierzytelności, a drugą po wyegzekwowaniu przez faktora należności od Kontrahenta.
Stwierdzić zatem należy, iż u Spółki powstanie obowiązek rozliczenia podatku należnego od otrzymanej części należności w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma daną część należności. Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.