INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26.09.2013 r. (data wpływu 30.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu wypełniania informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu wypełniania informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa. Wnioskodawca jest krajowym liderem logistyki naftowej i strategiczną spółką gwarantującą bezpieczeństwo energetyczne Polski, a tym samym także Unii Europejskiej, w zakresie dostaw ropy. Wnioskodawca posiada 100% udziałów O. Sp. z o.o. (dalej: O.). Kolejnym etapem integracji Wnioskodawcy i O. ma być planowane na przełom roku 2013/2014 połączenie obu tych spółek w trybie art. 492 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: KSH).
Wnioskodawca przejmie O., wchodząc we wszystkie prawa i obowiązki O. O. posiada indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, nr IPPP3/443-1142/12-2/SM, wydaną dnia 30.01.2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z upoważnienia Ministra Finansów. W w/w interpretacji uznano za prawidłowe stanowisko O., że w okolicznościach wskazanych w stanie faktycznym w informacjach akcyzowych INF-A dotyczących alkoholu etylowego powinna wpisywać ilość alkoholu etylowego (bioetanolu) odebranego od dostawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy a następnie tą samą ilość alkoholu wykazać w całości jako zużytą do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych tj. benzyn silnikowych.
Z kolei w informacjach INF-D dotyczących paliw silnikowych Spółka powinna wpisywać ilość benzyny silnikowej powstałej ze zmieszania bioetanolu i benzyny. W INF-D powinna być również wykazywana produkcja w toku tj. przedmieszka powstała w wyniku zmieszania bioetanolu z benzyną silnikową. Po połączeniu, Wnioskodawca będzie podmiotem prowadzącym bazy paliw na terenie całego kraju. Wnioskodawca będzie składował paliwa do bieżącej dystrybucji, w ramach zapasów obowiązkowych, a także magazynował państwowe rezerwy paliw ciekłych.
W ramach swojej działalności Wnioskodawca będzie świadczył dla klientów - krajowych i międzynarodowych koncernów paliwowych, usługę komponowania benzyn silnikowych z bioetanolem. W tym celu Wnioskodawca oprócz benzyn silnikowych będzie odbierał w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składów podatkowych nieskażony alkohol etylowy (bioetanol). Dostawy bioetanolu będą dokonywane z wykorzystaniem autocystern bądź cystern kolejowych.
W sytuacji dokonywania dostaw bioetanolu za pomocą cystern kolejowych, po przybyciu transportu do składu podatkowego, bioetanol wprowadzany do składu podatkowego będzie podczas rozładunku cysterny kolejowej komponowany z benzyną w ilości co najmniej 95% benzyny oraz co najwyżej 5% bioetanolu. W konsekwencji zmieszania obu składników, powstanie gotowy wyrób tj. benzyna zawierająca bioetanol. Natomiast w przypadku dostaw bioetanolu autocysternami, po przybyciu transportu do składu podatkowego bioetanol będzie podczas rozładunku autocysterny komponowany z benzyną w ilości ok. 20% benzyny oraz ok. 80% bioetanolu.
W konsekwencji zmieszania obu składników powstanie tzw. przedmieszka, która będzie następnie magazynowana w składzie podatkowym, w odrębnych, specjalnie do tego przeznaczonych zbiornikach buforowych (przedmieszka nie stanowi odrębnego produktu i nie będzie nigdy wyprowadzana poza obszar składu podatkowego, w którym powstała). Następnie przedmieszka będzie wykorzystywana do produkcji produktu finalnego tj. benzyny zawierającej bioetanol. Wyrób gotowy zawierał będzie co najmniej 95% benzyny oraz co najwyżej 5% bioetanolu.
Z punktu widzenia dokumentacyjnego, Wnioskodawca przyjmie alkohol etylowy nieskażony na podstawie e-AD oraz PwS wystawionych przez dostawcę (PwS tylko przy dostawach krajowych). Natomiast odbiór alkoholu będzie dokumentowany raportem odbioru w systemie EMCS oraz dokumentem PzS (dla celów kontroli akcyzowej). Następnie, z systemu informatycznego Wnioskodawca generowane będą dokumenty przyjęcia alkoholu oraz dokumenty wydania alkoholu do produkcji benzyny etylizowanej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W jaki sposób w sytuacjach opisanych w stanie faktycznym należy wypełniać informacje o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym?
Zdaniem Wnioskodawcy: W okolicznościach wskazanych w stanie faktycznym w informacjach akcyzowych INF-A dotyczących alkoholu etylowego Wnioskodawca powinien wpisywać ilość etylowego (bioetanolu) odebranego od dostawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy a następnie tą samą ilość alkoholu wykazać w całości jako zużytą do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych tj. benzyn silnikowych. Z kolei w informacjach INF-D dotyczących paliw silnikowych Wnioskodawca powinien wpisywać ilość benzyny silnikowej powstałej ze zmieszania bioetanolu i benzyny. W INF-D powinna być również wykazywana produkcja w toku tj. przedmieszka powstała w wyniku zmieszania bioetanolu z benzyną silnikową.
Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art. 494 § 1 KSH). Na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 KSH). Powyższa regulacja ma charakter ogólny.
O sukcesji na gruncie prawa podatkowego decyduje brzmienie art. 93 § 2 pkt 1 w związku z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej Op, zgodnie z którymi osoba prawna przejmująca inną osobę prawną wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. W myśl art. 93e Op, przepisy art. 93-93d Op stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, nie stanowią inaczej. W wyroku z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn.
II FSK 2486/11, LEX nr 1227985) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, odwołując się do swojego wcześniejszego orzecznictwa, że „W regulacji dotyczącej pisemnych interpretacji prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach nie zawarto przepisu, stanowiącego wyjątek od zasady, wyrażonej w art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nie można ograniczenia takiego wywodzić z braku odesłania do tego przepisu w art. l4h Ordynacji podatkowej (brak odesłania do konkretnego przepisu nie jest tożsamy z wyraźnym wyłączeniem ogólnej zasady sukcesji), czy też z regulacji zawartej w art. l4n tej ustawy, ta bowiem nie dotyczy następców prawnych.
Ten ostatni przepis reguluje odmienną sytuację i nakazując odpowiednie stosowanie art. 14 i art. l4m Ordynacji podatkowej od osób innych niż osoby zainteresowane, którym udzielono interpretację, wskazuje na możliwość stosowania gwarancji także w odniesieniu do osób, którym nie udzielono interpretacji. (...) Tym samym, stosowanie przepisów o sukcesji podatkowej w stosunku do praw i obowiązków wynikających z interpretacji podatkowych jest co do zasady możliwe.”. Należy jednak zauważyć, że po połączeniu byt prawny O. ustanie.
O ile w świetle zacytowanego wyroku można przyjąć (nie jest to jednak przedmiotem pytania we wniosku), że uzyskana interpretacja będzie chroniła Wnioskodawca w odniesieniu do stanu sprzed połączenia, o tyle konieczne jest potwierdzenie stanowiska organu interpretacyjnego w odniesieniu do stanu po połączeniu, w którym będzie funkcjonował wyłącznie Wnioskodawca. Dlatego Wnioskodawca, poniżej, przedstawia analogiczne stanowisko jakie zajął O. i organ interpretacyjny.
W tym miejscu należy podkreślić, że stan prawny nie uległ zmianie, która dezaktualizowałaby interpretację indywidualną uzyskaną przez O. W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 21 ust. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), dalej upa, podatnicy prowadzący składy podatkowe zobowiązani są do składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym.
Wzór informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym (dalej: informacje akcyzowe) określają załączniki do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2011 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego, deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy oraz informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 280, poz. 1647 ze zm.), dalej rozporządzenie w sprawie deklaracji. Zakres danych jakie powinny zawierać informacje akcyzowe określa art. 53 ust. 5 upa.
Stosownie do treści tego przepisu w informacji akcyzowej podmioty prowadzące składy podatkowe zobowiązane są wskazywać następujące informacje: ilość wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wyłączonych z tej procedury, kwoty akcyzy przypadające do zapłaty oraz kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, ilość wyprodukowanych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym. Jednocześnie rozporządzenie w sprawie deklaracji określa odrębne wzory informacji akcyzowych dla poszczególnych grup wyrobów akcyzowych.
W przypadku Wnioskodawcy istotne są informacje akcyzowe dotyczące paliw silnikowych (INF-D) oraz w ograniczonym zakresie informacje dotyczące alkoholu etylowego (INF-A). Wnioskodawca jako podmiot przyjmujący, magazynujący i wydający w procedurze zawieszenia poboru akcyzy paliwa silnikowe będzie obowiązany i co miesiąc będzie składać do właściwego naczelnika urzędu celnego informacje akcyzowe dotyczące paliw silnikowych (INF-D). W związku z tym, że Wnioskodawca nie będzie producentem alkoholu etylowego, w tym również bioetanolu, powstają wątpliwości co do obowiązku przygotowywania i składania do właściwego naczelnika urzędu celnego informacji dotyczących alkoholu etylowego (INF-A).
Wątpliwości te wynikają z faktu, iż już w momencie przyjmowania bioetanolu do składów podatkowych Wnioskodawca będzie on mieszany z paliwem silnikowym, tj. benzyną. W rezultacie, pomimo iż Wnioskodawca z punktu widzenia dokumentacyjnego (raport odbioru w systemie EMCS i dokument PzS) przyjmie bioetanol (tj. alkohol etylowy) w praktyce Wnioskodawca nie będzie magazynował alkoholu etylowego. W przeważającej części tj. w przypadku transportu cysternami kolejowymi, alkohol etylowy od razu mieszany będzie z benzyną silnikową w takiej proporcji, iż minimum 95% objętości stanowić będzie benzyna silnikowa a maksimum 5% bioetanol.
Z kolei w przypadku transportu bioetanolu cysternami samochodowymi na etapie zlewania bioetanolu do zbiorników będzie dodawane 20% benzyny silnikowej. W zbiorniku buforowym nie będzie więc przyjmowany czysty alkohol etylowy a bioetanol z zawartością 20% benzyny silnikowej. Jednak i w tym przypadku powstała mieszanina (zwana przedmieszką) nie będzie wydawana do zbiorników wyrobów gotowych a tylko składowana w zbiorniku buforowym, z którego ten komponent podawany będzie dalej rurociągami do punktu wydawania benzyn do autocystern samochodowych.
W tym też punkcie nastąpi ostateczne komponowanie benzyny polegające na tym, iż do benzyny bez zawartości bioetanolu dodana będzie taka ilość powstałego komponentu tj. przedmieszki, że do autocysterny przeznaczonej do benzyn wlewane paliwo składać się będzie w co najmniej 95% z benzyny oraz nie więcej niż 5% bioetanolu. Jak wynika z powyższego opisu, w praktyce Wnioskodawca nie będzie przyjmować więc alkoholu etylowego tylko od razu dokonywać jego mieszania z benzyną. Tym niemniej, dokumenty wystawione przez dostawców bioetanolu wskazywać będą, iż Wnioskodawca przyjmuje do składu podatkowego alkohol etylowy, zatem - zdaniem Wnioskodawcy - powinien on składać informacje akcyzowe INF-A.
Jednakże, mając na uwadze fakt, iż już w momencie rozładunku cystern z bioetanolem nastąpi proces komponowania paliw silnikowych, zdaniem Wnioskodawca w informacji akcyzowej dotyczącej alkoholu etylowego Wnioskodawca powinien wskazywać faktyczną ilość odebranego alkoholu etylowego w temperaturze 20oC tj. zlanego z cystern kolejowych czy autocystern (poz. 23 w części C.3 formularza INF-A - Ilość wyrobów akcyzowych przyjęta do składu podatkowego) oraz jednocześnie tą samą ilość Wnioskodawca powinien wykazywać w poz. 25 tego formularza - Ilość wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji.
Tego rodzaju sposób wypełniania informacji akcyzowej INF-A będzie nie tylko zgodny występującym Wnioskodawcy procesem technologicznym komponowania benzyn z bioetanolem, ale również z obiegiem dokumentacji akcyzowej (komunikaty w systemie EMCS) oraz wewnętrznymi dokumentami generowanymi w Wnioskodawcy. Z kolei w informacjach akcyzowych INF-D Wnioskodawca powinien wykazywać faktyczną ilość paliw silnikowych, w tym benzyn silnikowych, jaka zostanie przyjęta do składu podatkowego, skomponowana w składzie podatkowym z wykorzystaniem bioetanolu, w tym również przedmieszki.
W informacji akcyzowej INF-D Wnioskodawca powinien również wykazać całkowitą ilość paliw silnikowych w temperaturze 15oC jakie będą magazynowane w składzie podatkowym oraz wydawane ze składu podatkowego zarówno w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jak i poza tą procedurą. W ilości tej powinna też zostać uwzględniona benzyna silnikowa z bioetanolem, który zostanie dodany w składach podatkowych Wnioskodawcy. W informacji akcyzowej INF-D powinny też być wskazywane wszystkie komponenty do produkcji paliw jakie znajdują się w składzie podatkowym, w tym również przedmieszka.
Komponenty te bowiem służyć będą bezpośrednio do produkcji paliw i już na etapie ich przygotowania znane będzie ich przeznaczenie, tzn. że nie tylko zostaną dodane do paliw silnikowych ale z góry wiadomo, iż zostaną one dodane do benzyny silnikowej (w przypadku przedmieszki) lub oleju napędowego. W efekcie, wszystkie komponenty do produkcji paliw, analogicznie jak gotowe paliwo silnikowe, powinny być wykazywane w temperaturze 15°C. Wykazywanie w informacji akcyzowej INF-D komponentów do produkcji paliw silnikowych będzie również zbieżne z szeroką definicją paliw silnikowych, jaka jest zawarta w art. 86 ust. 2 upa.
Zdaniem Wnioskodawcy, za niewłaściwe należałoby uznać w ogóle niewykazywane w informacjach akcyzowych komponentów do produkcji paliw. Wprawdzie, zgodnie z zasadami klasyfikacji wyrobów, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do klasyfikowania produkcji w toku, w tym powstałych komponentów do produkcji paliw. Jednakże w związku z tym, iż już na etapie tworzenia komponentu tj. w przypadku Wnioskodawcy - przedmieszki, znane jest jej przeznaczenie (tj. dokomponowania benzyn z maksymalną zawartością 5% bioetanolu), w opinii Wnioskodawcy za prawidłowe należy uznać uwzględnienie przedmieszki w informacji akcyzowej INF-D.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym będzie uznanie, że w informacjach akcyzowych INF-A dotyczących alkoholu etylowego powinna wpisywać ilość alkoholu etylowego (bioetanolu) odebranego od dostawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy a następnie tą samą ilość alkoholu wykazać w całości jako zużytą do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych tj. benzyn silnikowych. Natomiast w informacjach INF-D dotyczących paliw silnikowych Wnioskodawca powinien wpisywać ilość benzyny silnikowej powstałej ze zmieszania bioetanolu i benzyny. W INF-D powinna być również wykazywana produkcja w toku tj. przedmieszka powstała w wyniku zmieszania bioetanolu z benzyną silnikową.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Dodatkowo zaznaczyć należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego.
Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem (dotyczące ochrony wynikającej z wydanej dla spółki przejmowanej interpretacji) nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.