INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego do otrzymanego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego do otrzymanego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu. Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).
Pismem z dnia 10 lipca 2013 r., Nr IPTPB2/415-348/13-2/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wezwanie doręczono w dniu 15 lipca 2013 r., natomiast w dniu 22 lipca 2013 r. wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku (data nadania 18 lipca 2013 r.). W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości, na której została ustanowiona na czas nieoznaczony służebność przesyłu na rzecz Firmy sp. z o. o. za jednorazowym wynagrodzeniem w wysokości 4.990,00 zł. Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało przyznane na podstawie aktu notarialnego. Ponadto na przedmiotowej nieruchomości nie powstały szkody. Nieruchomość ta nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że służebność przesyłu regulują przepisy KC art. 305 1 i następne (obowiązują od 3 sierpnia 2008 r.).
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z dnia 18 maja 1964 r.). Wysokość wynagrodzenia za ustanowienie służebności jest szacowana przez rzeczoznawcę majątkowego. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy od uzyskanego wynagrodzenia? Wnioskodawca wskazuje, że otrzymał od ww. spółki PIT-8C za 2012 r., w którym w rubryce nr 35 został wpisany przychód z tytułu służebności przesyłu?
Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu będące ekwiwalentem dla właściciela nieruchomości za zmniejszenie jej wartości wskutek istnienia na niej infrastruktury przesyłowej, podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca wskazuje, że skoro roszczenia odszkodowawcze właścicieli nieruchomości, a wynikające z posadowienia na gruntach ciągów przesyłowych, mogą być realizowane dopiero w ramach wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesytu, to Jego zdaniem, nie sposób przyjąć, ażeby ten element (odszkodowanie) wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu podlegać miał opodatkowaniu. Fakt jedynie „technicznego” wkomponowania owego odszkodowania w ramy wynagrodzenia za ustanowienia służebności przesyłu w niczym nie zmienia ani nie niweczy charakteru i funkcji świadczenia odszkodowawczego.
Uzasadniając swe stanowisko Wnioskodawca wskazuje na normę art. 128 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, który stanowi jak oblicza się wartość nieruchomości przy wywłaszczeniu. Mianowicie przepis ten stwierdza, że wartość nieruchomości pomniejsza się o wartość obciążających ją praw rzeczowych (zatem i służebności). Tym samym ustanowienie służebności przesyłu stanowi samoistną przesłankę obniżającą wartość nieruchomości. Ponadto wynagrodzenie za ustanowienie służebności (art. 305 2 k.c.) powinno równoważyć wszelki uszczerbek związany z trwałym obciążeniem nieruchomości (...).
Zdaniem Wnioskodawcy, trudno mówić w tym przypadku o równoważeniu uszczerbku, gdyż służebność wyłączyła 3 ary Jego gruntu, jak również znacznie ograniczyła możliwości zabudowy tej działki. Wskazuje, że cena jaką zapłacił za ar w momencie zakupu to około 10 tysięcy. Natomiast kwota służebności to około 3,3 tysiaca za ar. Także trudno tu Jego zdaniem, doszukać się „równoważenia uszczerbku a tym bardziej dochodu”. Wnioskodawca uważa, że zgodnie z prawem cyt. „musieliśmy zawrzeć umowę służebności i zgodzić się na ww. kwotę, która została wyliczona przez powołanego rzeczoznawcę”.
Na podstawie tego otrzymana kwota nie może być traktowana jako dochód (dochód jest na plus) a stanowi jedynie odszkodowanie. Wobec powyższego w opinii Wnioskodawcy, do odszkodowania, nawet gdy stanowi ono składową w ramach wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, znajdzie zastosowanie norma art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.
Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w toku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 9 wymieniono inne źródła.
Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tegoż źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.
To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie odszkodowania, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań. Zwolnieniu podlegają także inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, z wyjątkami wskazanymi w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a) i b) ustawy. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, na której została ustanowiona na czas nieoznaczony służebność przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem.
Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało przyznane, na podstawie aktu notarialnego. Wysokość wynagrodzenia za ustanowienie służebności została oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego. Ponadto na przedmiotowej nieruchomości nie powstały szkody. Nieruchomość ta nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U.
Nr 16 poz. 93 ze zm.) Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Natomiast w przypadku, gdy przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).
W kwestii wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu należy odnotować wypracowany przez doktrynę pogląd, zgodnie z którym nie ma żadnych ustawowych wskazówek, jak określić jego wysokość. Przy tym wskazuje się, że nie można tutaj korzystać z analogii do regulujących zasady wynagrodzenia za korzystanie bez tytułu prawnego z cudzych rzeczy przepisów art. 224-225 Kodeksu cywilnego. Najbliższe podobieństwo prowadzi zaś do doświadczeń ze stosowaniem przepisów o ustanawianiu służebności drogi koniecznej (art. 145 § 1 k.c.).
Generalnie wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu powinno być ustalone na podstawie cen rynkowych, a jako kryteria pomocnicze, należy wziąć pod uwagę: zwiększenie wartości przedsiębiorstwa, którego składnikiem stała się służebność (art. 551 pkt 3 k.c.), ewentualne obniżenie wartości nieruchomości obciążonej, straty poniesione przez właściciela nieruchomości obciążonej, np. w postaci utraty pożytków z zajętego pod urządzenia przesyłowe pasa gruntu.
Analogicznie do wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności drogi koniecznej wskazać należy, że wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jest ceną za prawo korzystania z nieruchomości obciążonej, a nie odszkodowaniem. Może ono mieć charakter świadczenia pieniężnego lub świadczenia w naturze – w obu przypadkach także okresowego. Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, jakkolwiek może spełniać cele odszkodowawcze, nie posiada takiego charakteru prawnego.
Skoro wymienione w art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem to jego otrzymanie nie uzasadnia zastosowania przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda ustawa podatkowa nie zawiera definicji szkody czy odszkodowania, jednakże dokonując jego wykładni nie należy odbiegać od jego rozumienia jakie temu pojęciu zostało nadane w systemie prawa cywilnego. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i art. 363 Kodeksu cywilnego.
Zatem ze względu na brak możliwości zakwalifikowania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu do któregokolwiek ze zwolnień przewidzianych w art. 21 ust. 1, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu wg zasad ogólnych określonych w ustawie.
Reasumując należy stwierdzić, że kwota pieniężna otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu, który należy wykazać w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, w którym świadczenie zostało wypłacone. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.
53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.