INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz .U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki na cel publiczny – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki na cel publiczny. Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.).
Pismem z dnia 6 lutego 2014 r., znak IPTPB2/415-731/13-2/KKu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 7 lutego 2014 r. (skutecznie doręczono 12 lutego 2014 r.). W dniu 19 lutego 2014 r. do tutejszego Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 18 lutego 2014 r.). We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku.
W 2007 r. Wnioskodawca kupił nieruchomość pod budowę domu mieszkalnego. W skład nabytej nieruchomości wchodziła odrębna działka nr 13/5 o powierzchni 114 m2 wytyczona na pas drogowy. Działkę nr 13/5 Wnioskodawca nabył od dwóch współwłaścicieli w różnych terminach: w 2007 r. nabył ½ udziału we współwłasności nieruchomości za cenę 5.327,10 zł od jednego ze współwłaścicieli oraz w 2008 r. ½ udziału we współwłasności nieruchomości za cenę 5.000 zł od drugiego współwłaściciela. W sierpniu 2012 r. powiat ….. odkupił od Wnioskodawcy wymienioną wyżej działkę nr 13/5 o pow. 114 m2 za cenę 13.670 zł z przeznaczeniem pod budowę drogi powiatowej.
Sprzedaż udziałów w nieruchomości gruntowej (działka nr 13/5) nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpiła na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., nr 102, poz. 651, z późn. zm.) a ww. nieruchomość gruntowa przeznaczona była w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogę publiczną. W Urzędzie Skarbowym w X Wnioskodawca uzyskał informację, że w związku ze zbyciem działki przed upływem pięciu lat od jej nabycia musi zapłacić podatek.
Dlatego też w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2012 Wnioskodawca doliczył podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 19% dochodu (przychód pomniejszony o koszty nabycia działki i opłaty notarialne). W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku: Czy Wnioskodawca miał obowiązek zapłacenia podatku od dochodu w związku ze zbyciem wymienionej wyżej nieruchomości? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2012 r., poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529, 1540 oraz z 2013 r., poz. 21, 888, 1027, 1036, 1287 i 1304) powinien być zwolniony od podatku dochodowego w związku ze zbyciem wyżej wymienionej nieruchomości na cel publiczny (budowa drogi powiatowej). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m. in.: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty jak i formy nabycia nieruchomości lub praw.
Z wniosku wynika, że w 2007 r. Wnioskodawca kupił nieruchomość pod budowę domu mieszkalnego. W skład nabytej nieruchomości wchodziła odrębna działka nr 13/5 o powierzchni 114 m2 wytyczona na pas drogowy. Działkę nr 13/5 Wnioskodawca nabył od dwóch współwłaścicieli w różnych terminach: w 2007 r. nabył ½ udziału we współwłasności nieruchomości za cenę 5.327,10 zł od jednego ze współwłaścicieli oraz w 2008 r. ½ udziału we współwłasności nieruchomości za cenę 5.000 zł od drugiego współwłaściciela. W sierpniu 2012 r. powiat …. odkupił od Wnioskodawcy wymienioną wyżej działkę nr 13/5 za cenę 13.670 zł z przeznaczeniem pod budowę drogi powiatowej.
Sprzedaż udziałów w nieruchomości gruntowej (działka nr 13/5) nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpiła na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami a ww. nieruchomość gruntowa przeznaczona była w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogę publiczną. Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości gruntowej (działka 13/5) w różnych datach.
Za datę nabycia udziałów należy przyjąć dwie daty nabycia, tj.: 2007 r. kiedy Wnioskodawca nabył ½ udziału we współwłasności nieruchomości od jednego ze współwłaścicieli, 2008 r. kiedy Wnioskodawca nabył ½ udziału we współwłasności nieruchomości od drugiego współwłaściciela.
Z uwagi zatem na fakt, że nabycie udziałów w nieruchomości gruntowej nastąpiło w 2007 r. i 2008 r., a zbycie udziałów miało miejsce w sierpniu 2012 r., czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich nabycie, dokonując oceny skutków prawnych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej nabytej w 2007 r. i 2008 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., podatek dochodowy z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy jego obliczenia.
Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Jednakże, zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.
Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany: z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.
Natomiast w zdaniu drugim ww. przepisu zostały zawarte warunki dodatkowe - przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki: nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem, cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia. Zatem, w przypadku gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo, gdy żaden z nich nie zostanie spełniony, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.
Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do instytucji regulowanych przez ustawę o gospodarce nieruchomościami z uwagi na towarzyszący im charakter przymusu ze strony organów administracji dotyczący pozbawienia prawa własności dotychczasowego właściciela. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.
U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.), celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji. Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.
U. z 2013 r. poz. 687, z późn. zm.) nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6 (oznaczone według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego), stają się z mocy prawa: własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.
Stosownie do art. 12 ust. 4a powołanej ustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W myśl art. 12 ust. 5 ww. ustawy do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18. Zgodnie z art. 11a ust. 1 cyt. ustawy wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
Zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami przepisy rozdziału 4 tej ustawy (wywłaszczanie nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Zgodnie z art. 112 ust. 2 ww. ustawy, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.
Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112. ust. 3 ww. ustawy). Wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.
W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna (art. 114 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami). W przypadku natomiast, kiedy wywłaszczana ma być nieruchomość na wniosek jednostki samorządu terytorialnego, rokowania przeprowadza organ wykonawczy tej jednostki (art. 114 ust. 2 ww. ustawy). Z powyższego wynika zatem, że na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami również jest możliwe odpłatne zbycie nieruchomości w drodze umowy cywilnoprawnej, jednakże aktywność w tej kwestii leży po stronie organu, gdyż to on jest zobligowany do przeprowadzenia rokowań zanim dokona przymusowego wywłaszczenia.
Rokowania celem zawarcia umowy odpłatnego zbycia są prowadzone przed podjęciem decyzji o wywłaszczeniu a taka decyzja należy do organu. W razie wywłaszczenia organ wypłaca natomiast odszkodowanie za przymusowe pozbawienie prawa własności do nieruchomości. W analizowanym stanie faktycznym, od nabycia nieruchomości gruntowej do odpłatnego zbycia upłynęło więcej niż dwa lata. Działkę nr 13/5 Wnioskodawca nabył od dwóch współwłaścicieli w różnych terminach: w 2007 r. i w 2008 r. za łączną cenę 10.327,10 zł. W sierpniu 2012 r. powiat …. odkupił od Wnioskodawcy wymienioną wyżej działkę nr 13/5 za cenę 13.670 zł z przeznaczeniem pod budowę drogi powiatowej.
W związku z powyższym nie będzie spełniony żaden z warunków wyłączający zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego, ponieważ odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie dwóch lat od daty nabycia tej nieruchomości. Natomiast cena nabycia nieruchomości nie była o 50% niższa od ceny zbycia przedmiotowej nieruchomości. Tym samym spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej (działka nr 13/5) stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Jednakże przychód ten uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na cel publiczny, tj. budowę drogi powiatowej, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania tego przychodu w rocznym zeznaniu podatkowym za 2012 r. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.
53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.