INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wartości początkowej znaków towarowych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 24 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wartości początkowej znaków towarowych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej. Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 23 września 2014 r., nr IPTPB3/423-253/14-2/PM (doręczonym w dniu 10 października 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 20 października 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 17 października 2014 r.). We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka).
Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń z funduszów emerytalnych (66.19.Z wg PKD 2007) – obejmująca doradztwo i wsparcie w zakresie pozyskiwania dotacji dla przedsiębiorców. Spółka posługuje się znakiem towarowym słownym oraz słowno-graficznym (dalej: Znaki Towarowe), które nie zostały dotąd zarejestrowane. Spółka obecnie podjęła działania zmierzające do uzyskania prawa ochronnego na Znaki Towarowe.
W tym celu Spółka złoży wniosek do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM), uruchamiający procedurę zarejestrowania Znaków Towarowych jako wspólnotowych znaków towarowych, chronionych prawem ochronnym na zasadach wynikających z Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz. U. UE L z dnia 24 marca 2009 r., Nr 78, str. 1). Dla celów obsługi już zarejestrowanych Znaków Towarowych Spółka planuje powołać wraz z osobą fizyczną nową spółkę komandytową (dalej: Nowa Spółka), która będzie zarządzać Znakami Towarowymi (będzie m.in. udzielać licencji Spółce na korzystanie ze Znaków Towarowych).
Spółka planuje wnieść do Nowej Spółki w drodze wkładu niepieniężnego m.in. prawa ze zgłoszenia Znaków Towarowych. Zatem w toku postępowania rejestracyjnego prowadzonego przez OHIM nastąpi zmiana podmiotu wnioskującego o zarejestrowanie Znaków Towarowych, a rejestracja i udzielenie praw ochronnych nastąpi już na Nową Spółkę – będzie ona właścicielem wspólnotowych znaków towarowych. Spółka uzyska status wspólnika w Nowej Spółce. Spółka dopuszcza możliwość podjęcia decyzji o likwidacji Nowej Spółki w przypadku braku spełnienia biznesowych założeń jej działalności.
W takim przypadku Spółka, po pokryciu z majątku Nowej Spółki zobowiązań Nowej Spółki przejmie majątek Nowej Spółki w części obejmującej zarejestrowane Znaki Towarowe (prawa ochronne do tych znaków). Znaki Towarowe będę wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki.
W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnił, że: oprócz Wnioskodawcy wspólnikami Spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka) są trzy osoby fizyczne – obywatele Polski, podlegający w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, Znaki Towarowe nie zostały nabyte, ale wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie, wycena Znaków Towarowych wnoszonych do Nowej Spółki dokonana zostanie przez Spółkę, choć Spółka nie wyklucza, że skorzysta w tym zakresie z usług niezależnego rzeczoznawcy majątkowego, składniki majątkowe opisane we wniosku, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki nie będą przez Nową Spółkę klasyfikowane do wartości niematerialnych i prawnych i nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Wynika to z faktu, że przedmiotem wkładu do Nowej Spółki będą prawa ze zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji, a nie prawa ochronne do Znaków Towarowych. Rejestracja Znaków Towarowych (udzielenie praw ochronnych przez Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM)) nastąpi już na poziomie Nowej Spółki. W rezultacie, to Nowa Spółka wytworzy prawa ochronne do Znaków Towarowych. Zgodnie z jednolitym podejściem organów podatkowych i sądów administracyjnych amortyzacji podlegają jedynie prawa ochronne na znaki towarowe, a nie prawa ze zgłoszenia Znaków Towarowych.
Dodatkowo, co również jest jednolicie interpretowane przez organy podatkowe i sądy administracyjne, amortyzacji podlega nabyte prawo ochronne na Znak Towarowy, a nie prawo wytworzone. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę Znaków Towarowych (praw ochronnych do tych Znaków) w rezultacie likwidacji Nowej Spółki, Wnioskodawca będzie uprawniony do przyjęcia wartości początkowej Znaków Towarowych według ich wartości rynkowej z dnia ich otrzymania przez Spółkę, dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych?
Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz w uzupełnieniu do wniosku, będzie miał On prawo do przyjęcia wartości początkowej Znaków Towarowych według ich wartości rynkowej z dnia ich otrzymania przez Spółkę dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: updop) amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.
U. z 2003 r. Nr 119, poz, 1117, z późn. zm,), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz.
U. UE L z dnia 24 marca 2009 r., Nr 78, str. 1), jeżeli art. 17-24 nie stanowią inaczej, wspólnotowy znak towarowy jako przedmiot własności traktowany jest w całości i na całym terytorium Wspólnoty tak jak krajowy znak towarowy zarejestrowany w Państwie Członkowskim, w którym według rejestru wspólnotowych znaków towarowych właściciel ma swoją siedzibę lub swoje miejsce zamieszkania w dacie dokonywania oceny. Z treści powyższych przepisów wynika, że prawa ochronne do Znaków Towarowych będących wspólnotowymi znakami towarowymi podlegają amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne.
Zasady dotyczące sposobu określania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uregulowane zostały w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku po stronie Spółki nie dojdzie do odpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycia, wytworzenia Znaków Towarowych we własnym zakresie lub wniesienia w formie wkładu niepieniężnego. Z tego względu zastosowania nie znajdą przepisy art. 16g ust. 1 pkt 1, 1a, 2, 4 i 4a updop. Zastosowania nie znajdzie także ust. 1a tego przepisu, gdyż Spółka po likwidacji Nowej Spółki nie będzie wnosić Znaków Towarowych w formie wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną.
W dalszej kolejności Wnioskodawca podkreśla, że nie znajdą bezpośrednio zastosowania przepisy art. 16g ust. 9, ust. 10 i ust. 10a updop, gdyż nie zaistnieją zdarzenia opisane w tych przepisach. Zastosowania nie znajdzie także przepis art. 16g ust. 10b, gdyż dotyczy on likwidacji osoby prawnej lub spółki w rozumieniu art. 4a pkt 21 updop. Przepis art. 16g ust. 9 updop także nie będzie mógł być zastosowany pośrednio poprzez odesłanie zawarte w ust. 10c.
Zgodnie z tym ostatnim przepisem, w przypadku otrzymania, w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio. Zauważyć jednak trzeba, że w rezultacie likwidacji Nowej Spółki, Spółka otrzyma prawa ochronne do Znaków Towarowych, które staną się wartościami niematerialnymi i prawnymi w rozumieniu art. 16b updop dopiero wskutek zaistnienia tego zdarzenia.
Po stronie Nowej Spółki prawa ochronne do Znaków Towarowych nie zostaną nabyte, ale wytworzone – zatem stosownie do treści art. 16b updop prawa te nie będą stanowić dla Nowej Spółki (jej wspólników) wartości niematerialnych i prawnych. Wynika to z faktu, że dopiero po stronie Nowej Spółki zakończy się proces rejestracji Znaków Towarowych przez OHIM (a zatem wytworzenie prawa ochronnego).
Zgodnie z jednolitym podejściem organów podatkowych, nabycie przez podatnika jedynie praw ze zgłoszenia znaków towarowych, które jeszcze nie stanowią praw ochronnych z uwagi na niezakończony proces rejestracji, nie uprawnia takiego podatnika do wykazania odpowiedniej wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji. Wyraźnie bowiem prawo ochronne, a nie prawo ze zgłoszenia mieści się w dyspozycji przepisu art. 16b ust. 1 pkt 6 updop.
Pogląd taki zaprezentowany został m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 maja 2013 r. (nr IPTPB3/423-61/13-5/IR), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 lipca 2011 r. (nr IBPBI/2/423-760/11/CzP), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 4 lutego 2014 r. (sygn. akt I SA/Rz 1146/13), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 marca 2011 r. (sygn. akt I SA/Bk 28/11), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 210/11) oraz szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z dnia 28 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 23/08).
Nawet jednak, gdyby uznać, że przepis art. 16g ust. 10c updop obejmuje swoim zakresem także prawa, które stają się wartościami niematerialnymi i prawnymi dopiero w rezultacie otrzymania, to przepisu tego nie da się zastosować. Wynika to z faktu, że przepis art. 16g ust. 9 updop (do którego odsyła ust. 10c) nakazuje ustalać wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.
Odpowiednie stosowanie ust. 9 nakazywałoby uznać, że dla celów określenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną należałoby przyjąć wartość początkową określoną w ewidencji likwidowanej spółki niebędącej osobą prawną. Tymczasem, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, Nowa Spółka (jej wspólnicy) nie będzie miała prawa do wprowadzenia do ewidencji praw ochronnych do Znaków Towarowych – nie będzie więc wartości początkowej, którą można by przyjąć po stronie Spółki zgodnie z art. 16g ust. 9 updop.
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową praw ochronnych do Znaków Towarowych otrzymanych przez Spółkę w rezultacie likwidacji Nowej Spółki należy przyjąć w wartości rynkowej z uwagi na treść przepisu art. 16g ust. 1 pkt 3 updop. Stosownie do tego przepisu, za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.
Nie ulega wątpliwości, że w rezultacie likwidacji Nowej Spółki, Spółka nabędzie prawa ochronne do Znaku Towarowego – zmieni się właściciel tego prawa (podmiot uprawniony). Nabycie to nie wiąże się przy tym z jakąkolwiek odpłatnością – wynika bezpośrednio z zasad likwidacji spółki komandytowej. Tym samym, Wnioskodawca będzie miał prawo do przyjęcia wartości początkowej Znaków Towarowych według ich wartości rynkowej z dnia ich otrzymania przez Spółkę dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.
53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.