INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu 7 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: powstania przychodu z tytułu zamiany lokali oraz sposobu ustalenia wysokości tego przychodu - jest nieprawidłowe, możliwości uznania spłaty na rzecz byłego małżonka za koszt uzyskania przychodu - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 grudnia 2007 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania tym podatkiem zamiany nieruchomości. Pismem z dnia 11 stycznia 2008 r. Nr ITPB1/415-682/07/AW wezwano Panią o sprecyzowanie pytania drugiego. Pismem z dnia 24 stycznia 2008 r. poprosiła Pani o nie wydawanie interpretacji w zakresie tego pytania. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Umową z dnia 6 marca 2007 r. zawartą w formie aktu notarialnego nastąpił podział majątku wspólnego Pani i byłego małżonka.
W jego wyniku otrzymała Pani na wyłączność spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Prawo to nabyła Pani wraz z mężem na podstawie przydziału z dnia 21 lutego 2000 r. – w czasie trwania związku małżeńskiego – z majątku wspólnego. Wartość lokalu w chwili zawierania umowy o podział majątku wspólnego wynosiła 180.000 zł. Lokal ten otrzymała Pani na wyłączność. Tytułem spłaty z tytułu podziału zapłaciła Pani byłemu mężowi kwotę 50.000 zł. Powyższa spłata wyczerpała wzajemne roszczenia małżonków z tytułu podziału majątku wspólnego. Zamiarem Pani jest w niedługim czasie zamienić lokal na inny, o podobnej wartości.
W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy w wyniku planowanej zamiany lokali zobowiązana będzie Pani do zapłaty 19% podatku od dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości? Czy podział majątku wspólnego małżonków poprzez przyznanie na rzecz jednego z nich prawa do całości nieruchomości, które polega na przyznaniu ½ udziału, jest odpłatnym zbyciem? Czy – w przypadku obowiązku zapłaty podatku – jest Pani zobowiązana do jego zapłaty od wartości całej nieruchomości, czy też od przekazanego udziału? Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze i trzecie. Wniosek Pani w zakresie pytania drugiego zostanie rozstrzygnięty postanowieniem.
Zdaniem Wnioskodawcy: W zakresie pytania pierwszego – Nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku, gdyż przedmiotowy lokal został nabyty przez obojga małżonków dniu 21 lutego 2000 r., tak więc zamiana jego nastąpi po upływie pięcioletniego okresu. W zakresie pytania trzeciego – W sytuacji, gdyby zobowiązana była Pani do zapłaty podatku, należy zapłacić podatek od ½ udziału pomniejszonego o dokonanie spłaty wg wartości z dnia dokonania podziału.
W świetle obowiązującego stanu prawnegostanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie powstania przychodu z tytułu zamiany lokali oraz sposobu ustalenia wysokości tego przychodu i prawidłowe w zakresie możliwości uznania spłaty na rzecz byłego małżonka za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.
Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) źródłem przychodu – z zastrzeżeniem ust. 2 – jest odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, (…); w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Z brzmienia tego przepisu jednoznacznie wynika, że będące źródłem przychodów odpłatne zbycie nieruchomości może nastąpić w formie np. umowy sprzedaży lub zamiany. W przypadku dokonania zamiany pięcioletni okres, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie odnosi się do każdej z osób dokonujących zamiany. Przepis art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 6 poz. 93 ze zmianami) określa, iż przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.
Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Wobec tego zamiana nieruchomości lub praw spółdzielczych do lokalu mieszkalnego stanowi – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródło przychodu, jeśli zamiana ta ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. W sytuacji, gdy zamiana następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie powstaje, w związku z czym zdarzenie to nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności (działu spadku, podziału majątku wspólnego) jest nabyciem tych rzeczy.
Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli: podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.).
Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Na skutek wyroku sądowego orzekającego rozwód, wspólność majątkowa małżeńska ustaje, a do majątku który był nią objęty stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Zgodnie z art. 50¹ Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.
Za datę nabycia prawa do lokalu mieszkalnego w przypadku sprzedaży (zamiany) lokalu, które przypadło osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) w wyniku podziału, mieści się w udziale, jaki przysługuje byłemu małżonkowi w majątku dorobkowym małżeńskim.
Jeżeli natomiast wartość otrzymanego przez byłego małżonka prawa do lokalu mieszkalnego przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części prawa, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego. W takiej sytuacji, ten z byłych małżonków, któremu w wyniku podziału majątku wspólnego przypadła nieruchomość (prawo do lokalu), nabywa jej część, która odpowiada kwocie dopłaty towarzyszącej podziałowi majątku.
Jak wynika z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego, w 2000 roku nabyła Pani wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. W wyniku podziału majątku wspólnego w dniu 6 marca 2007 roku prawo to zostało Pani przyznane na wyłączną własność, z obowiązkiem spłaty na rzecz małżonka w wysokości 50 000 zł. Podział ten wyczerpał wzajemne roszczenia z tytułu podziału całego majątku wspólnego. Obecnie zamierza Pani zamienić lokal na inny, o podobnej wartości.
W przedstawionej sytuacji, wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu otrzymana w wyniku podziału majątku wspólnego przekroczyła udział przysługujący Pani w majątku dorobkowym małżeńskim, gdyż prawo stanowiące wspólny dorobek małżeński przypadło Pani w całości, za spłatą na rzecz byłego małżonka części wartości tego prawa. Podział majątku wspólnego, w Państwa przypadku nie był ekwiwalentny, a otrzymana w jego wyniku wartość majątku (całe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) przekroczyła wartość przypadającego Pani udziału w majątku dorobkowym małżeńskim.
Wobec tego, kwestię nabycia przez Panią prawa do lokalu należy więc rozdzielić na dwie odrębne sytuacje prawnopodatkowe.
Należy zatem przyjąć, że: w dniu 21 lutego 2000 r. nabyła Pani udział w prawie do lokalu mieszkalnego na zasadzie współwłasności ustawowej i w tej części przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie (zamiana) nastąpi po 31 grudnia 2005 r., tj. po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyła Pani ten udział; w dniu 6 marca 2007 r., tj. w dniu podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, nabyła Pani udział w prawie do lokalu mieszkalnego odpowiadający dopłacie, przy uwzględnieniu wartości całości majątku dorobkowego małżeńskiego.
W takiej też części dochód z odpłatnego zbycia (zamiany), jeżeli nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie) stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany.
Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio. Nowe zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2007 r. reguluje ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). W myśl dodanego ww. ustawą art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Natomiast, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Kosztami uzyskania przychodu natomiast, są – w myśl nowego przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione czasie ich posiadania. Udokumentowany wydatek w postaci kwoty faktycznie dokonanej spłaty na rzecz byłego małżonka, w związku z umową o podział majątku wspólnego, może stanowić koszt uzyskania przychodu.
Reasumując: zamiana, otrzymanego w wyniku ugody o podziale majątku wspólnego, prawa do lokalu mieszkalnego, w części nabytej w dniu 6 marca 2007 r., będzie stanowić źródło przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przy tym, za nabytą w 2007 r. uznaje się nie połowę mieszkania, lecz odpowiednią jego część, odpowiadającą kwocie dopłaty. spłata na rzecz byłego małżonka może być uznana za koszt nabycia udziału we własnościowym spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego, wobec czego dla określenia wysokości dochodu z odpłatnego zbycia (zamiany) należy przychód ze sprzedaży prawa pomniejszyć o koszty jego nabycia.
Nadmienić przy tym należy, iż zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - wolne od podatku dochodowego – z zastrzeżeniem ust. 21 i 22 – są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie – jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, oraz pod warunkiem złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.