INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 9 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości.
We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny: W 2009 r. zmarła babcia Wnioskodawczyni, po której spadek odziedziczyła w całości (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 10 kwietnia 2009 r.). W dniu 17 października 2006 r. babcia Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działek gruntu nr 1426 i 1435 na rzecz C. W dniu podpisania umowy w formie aktu notarialnego, C. przelała na wskazany przez małżonków rachunek całą cenę sprzedaży w wysokości 27.200 zł.
W 2007 r. C. wystąpiła do MSWiA z wnioskiem o wydanie zezwolenia na nabycie nieruchomości przez cudzoziemca (w trybie ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców) a w trakcie postępowania administracyjnego przed ministrem, babcia Wnioskodawczyni zmarła. Obowiązek zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przeszedł – na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 10 kwietnia 2009 r. w sprawie nabycia spadku – na Wnioskodawczynię. W wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży, po uzyskaniu przez C. zezwolenia od MSWiA, w dniu 28 maja 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 w ww. działkach gruntu za cenę 13.600 zł.
Wobec powyższego zadano następujące pytanie. Czy w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat od nabycia, powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, skoro zobowiązanie zawarcia tej umowy wynikało z zawartej wcześniej przez spadkodawcę umowy przedwstępnej, który otrzymał całą cenę sprzedaży? Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości z uwagi na to, że Wnioskodawczyni nie otrzymała zapłaty, czyli nie wzbogaciła się oraz nie nastąpiło odpłatne zbycie. Wnioskodawczyni podpisała umowę jako spadkobierczyni babci i nie otrzymała ceny sprzedaży.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn.
Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zmianami), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Znaczenie użytych w powyższych przepisach pojęć „zbycie” i „nabycie” należy ustalać biorąc pod uwagę regulacje prawa cywilnego w tym zakresie. Zgodnie z art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.
Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że, co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. W zdaniu drugim tego przepisu ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą bowiem postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym.
Stosownie natomiast do art. 156 Kodeksu cywilnego jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania. Biorąc pod uwagę powyższe znaczenie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości.
Zgodnie z przepisem art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej (Księgi czwartej – Spadki). Chwila śmierci spadkodawcy jest datą otwarcia spadku (art. 924 Kodeksu cywilnego). Z chwilą otwarcia spadku spadkobiercy nabywają spadek (art. 925 Kodeksu cywilnego), co oznacza, że określone prawa i obowiązki wchodzą do majątku spadkobierców. W skład spadku wchodzą m.in. prawa rzeczowe, w tym prawo własności rzeczy ruchomych i nieruchomych.
Zatem, jeżeli spadkodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości i zmarł przed zawarciem umowy przenoszącej własność, należy uznać, że z chwilą jego śmierci podmiotem prawa własności tej nieruchomości stał się spadkobierca. Zbywcą nieruchomości po śmierci spadkodawcy jest spadkobierca i to on jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który uzyskuje przychód ze zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Bez znaczenia jest przy tym to, że zawarcie umowy przenoszącej własność jest skutkiem wykonania zobowiązania umownego, którego stroną był spadkodawca, gdyż, jak wyżej wskazano, zbywcą jest spadkobierca.
Jak wynika z treści wniosku, w 2009 r. zmarła babcia Wnioskodawczyni, po której spadek odziedziczyła w całości (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 10 kwietnia 2009 r.). W dniu 17 października 2006 r. babcia Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działek gruntu nr 1426 i 1435 na rzecz C. W dniu podpisania umowy w formie aktu notarialnego, C. przelała na wskazany przez małżonków rachunek całą cenę sprzedaży w wysokości 27.200 zł.
W 2007 r. C. wystąpiła do MSWiA z wnioskiem o wydanie zezwolenia na nabycie nieruchomości przez cudzoziemca (w trybie ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców) a w trakcie postępowania administracyjnego przed ministrem, babcia Wnioskodawczyni zmarła. Obowiązek zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przeszedł - na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 10 kwietnia 2009 r. w sprawie nabycia spadku – na Wnioskodawczynię. W wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży, po uzyskaniu przez C. zezwolenia od MSWiA, w dniu 28 maja 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 w ww. działkach gruntu za cenę 13.600 zł.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni udział w nieruchomości nabyła w 2009 r. w drodze spadku po zmarłej babci. W związku z powyższym, sprzedaż w dniu 28 maja 2012 r. ww. udziału stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem. W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać: dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy). Zatem dochód ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej w spadku po zmarłej babci podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.