INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu 24 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania otrzymanego od Gminy w związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 24 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania otrzymanego od Gminy w związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego. We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca zakupił od osoby fizycznej budynek jednorodzinny. Środki na jego nabycie uzyskał ze sprzedaży mieszkania i uzyskanego kredytu bankowego. Budynek wymagał remontu. Wnioskodawca dokonał również jego rozbudowy (proces budowlany jeszcze się nie zakończył).
Wnioskodawca wystąpił do Gminy z wnioskiem o wykupienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony był budynek, lecz wniosek został złożony dwa dni za późno, w związku z czym prawo użytkowania wieczystego wygasło. Po trwającym dwa lata postępowaniu administracyjnym Gmina zorganizowała przetarg na tę nieruchomość, którą Wnioskodawca cały czas zamieszkiwał wraz z rodziną. W wyniku przetargu Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynek. Na poczet wylicytowanej w przetargu należności Wnioskodawcy zaliczono kwotę należnego Mu odszkodowania. Pozostała część dopłacona została w gotówce. Spisany został stosowny akt notarialny (we wrześniu 2012 r.).
Wnioskodawca opłacił również wszelkie opłaty. W lutym 2013 r. Wnioskodawca otrzymał od Gminy informację PIT-8C o przychodzie uzyskanym z tytułu wynagrodzenia w związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego, zgodnie z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wykazany przychód był w wysokości należnego Wnioskodawcy odszkodowania. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy należne odszkodowanie prawidłowo zostało zakwalifikowane przez Gminę jako przychód z innych źródeł? Czy przychód ten może zostać uznany za zwolniony z opodatkowania jako wydatkowany na cele mieszkaniowe, tzn. wydatkowany na zakup domu?
Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ – w Jego ocenie – nie uzyskał żadnego przychodu, Gmina nie powinna wystawiać informacji o otrzymanym przychodzie. Wyjaśnia również, że opodatkowane już dochody z pracy oraz oszczędności swoje i rodziny przeznaczył najpierw na zakup mieszkania, a następnie na kupno domu jednorodzinnego i jego remont, pokrycie kosztów kredytu na ten cel. Otrzymane odszkodowanie za dom, czyli równowartość poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe, przeznaczył ponownie na nabycie domu, czyli wydatkował je na cel mieszkaniowy. W rezultacie stwierdza, że w wyniku przedstawionych operacji nie uzyskał przychodu i nadal posiada ten sam dom.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.
Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Użyty w zacytowanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i należy do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca nabył od osoby fizycznej budynek jednorodzinny posadowiony na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste. Ponieważ z wnioskiem o wykupienie prawa użytkowania wieczystego wystąpił zbyt późno, prawo to wygasło.
Po zakończeniu toczącego się przez dwa lata postępowania administracyjnego Wnioskodawca nabył w drodze przetargu prawo użytkowania wieczystego wraz z budynkiem. Na poczet wylicytowanej należności Wnioskodawcy zostało zaliczone odszkodowanie za budynek, a pozostałą kwotę dopłacił w gotówce. W lutym 2013 r. Wnioskodawca otrzymał od Gminy PIT-8C, w którym jako przychód z innych źródeł wykazana została kwota wynagrodzenia w związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego, zgodnie z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wykazany przychód odpowiadał wysokości odszkodowania należnego Wnioskodawcy.
Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 Nr 102, poz. 651 ze zm.) użytkowanie wieczyste wygasa z upływem okresu ustalonego w umowie albo przez rozwiązanie umowy przed upływem tego okresu. Ustęp 2 tego przepisu stanowi natomiast, że w razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie albo na skutek rozwiązania umowy przed upływem tego okresu, użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia.
Wynagrodzenie powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Za budynki i inne urządzenia wzniesione wbrew postanowieniom umowy wynagrodzenie nie przysługuje. Wynikający z zacytowanego przepisu obowiązek wypłaty wynagrodzenia wynika z faktu, że z chwilą wygaśnięcia użytkowania wieczystego wygasa odrębna własność budynków i urządzeń na nich posadowionych. Z tego też względu nie można uznać, że w sytuacji takiej dochodzi do odpłatnego zbycia tych nieruchomości i urządzeń, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji bez znaczenia dla opodatkowania tak otrzymanego przez Wnioskodawcę świadczenia pieniężnego pozostaje fakt zaliczenia go na poczet należności za nabycie budynku mieszkalnego. Ze zwolnienia z opodatkowania w związku z wydatkowaniem na tzw. cele mieszkaniowe, na które powołuje się Wnioskodawca, korzystać może bowiem wyłącznie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Wyjaśnić także należy, mając na uwadze wskazanie przez Wnioskodawcę jako przepisów mających podlegać interpretacji obok art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 również art. 21 ust. 1 pkt 3, że – w ocenie tut. organu – wynagrodzenie przysługujące użytkownikowi wieczystemu za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia nie może zostać uznane za odszkodowanie, korzystające ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z jego treścią wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe; Z przepisu tego wynika, że wolne od podatku są odszkodowania i zadośćuczynienia przy czym pod pojęciem odszkodowania rozumieć należy świadczenie jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzenie szkody od osoby, która tę szkodę wyrządziła lub ponosi za nią odpowiedzialność.
Z kolei zadośćuczynienie to świadczenie polegające na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo, zarówno o charakterze majątkowym jak i niemajątkowym, wiązane najczęściej z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym). Natomiast wynagrodzenie to zapłata za wykonaną pracę lub za użytkowanie, korzystanie z cudzej własności. Na gruncie przepisów prawa cywilnego występują pojęcia „wynagrodzenie” i „odszkodowanie”, które jednak nie są synonimami. Ustawa o gospodarce nieruchomościami należność za budynki, których właścicielem był wieczysty użytkownik, określa mianem „wynagrodzenie”.
W Kodeksie cywilnym oba pojęcia występują wielokrotnie w różnych instytucjach prawnych i nielogiczne byłoby traktować je jako synonimy. Pojęcie „wynagrodzenie” ma zakres szerszy niż pojęcie „odszkodowanie” i jest podrzędne wobec tego pierwszego. Zauważyć przy tym trzeba, że oba te pojęcia nie mają w Kodeksie cywilnym definicji legalnej i znaczenie ich oraz zakres trzeba każdorazowo wiązać z kontekstem normatywnym, w którym zostały użyte. Artykuł 33 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi m.in., że wynagrodzenie dla wieczystego użytkownika za pozostawione budynki powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego.
Wyrażenie „na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego” wskazuje, że wartość tych budynków określana jest według cen z daty wygaśnięcia wieczystego użytkowania, a nie według zasady z art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego dotyczącej sposobu ustalania odszkodowania, co wskazuje na odmienne traktowanie przez ustawodawcę tego świadczenia. W rezultacie więc stwierdzić należy, że wynagrodzenie za wzniesione przez użytkownika wieczystego lub nabyte budynki i urządzenia nie stanowi odszkodowania, jest świadczeniem rodzajowo innym, a zatem nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Niewątpliwe jednak Wnioskodawca, wbrew przedstawionym we wniosku twierdzeniom, jako użytkownik wieczysty, w stosunku do którego wygasło prawo użytkowania wieczystego, uzyskał przychód, rozumiany jako trwałe przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym. Wykluczenie tak osiągniętego przychodu ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także brak możliwości zakwalifikowania go do innych, wymienionych w pkt 1 – 7 tego przepisu, powoduje, że zaliczyć go należy do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.
W konsekwencji więc Wnioskodawca powinien tak uzyskany przychód opodatkować według skali podatkowej i wykazać w zeznaniu podatkowym, które powinno zostać złożone we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym otrzymano ww. świadczenie. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.