INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 9 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuacji zawartych umów leasingowych w związku z aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 9 lipca 2009 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony pismem z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuacji zawartych umów leasingowych w związku z aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka z o.o. zamierza przejąć w drodze aportu przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego należące do osoby fizycznej.
Przedsiębiorstwo osoby fizycznej wnoszone w drodze aportu przestanie funkcjonować z chwilą dokonania fizycznego wniesienia aportu. Spółka z o.o. przejmując przedsiębiorstwo osoby fizycznej zamierza dalej kontynuować przedmiot i zakres działalności osoby fizycznej.
Przedsiębiorstwo osoby fizycznej składające się miedzy innymi ze struktury organizacyjnej, formalnej jak i materialnej będzie dalej w takich samych strukturach kontynuowane poprzez działalność Spółki z o.o. W zakresie struktur materialnych wszystkie składniki będące majątkiem przedsiębiorstwa, tj. zarówno wyposażenia jak i środki trwałe dalej na zasadzie kontynuacji będą wykorzystywane przez otrzymującą aport Spółkę z o.o. Przedsiębiorstwo posiada również prawa korzystania ze składników majątkowych w drodze umowy leasingu, w zakresie którego przedmiot leasingu znajduje się w ewidencji środków trwałych u finansującego (leasing operacyjny).
Wartość dotychczasowych rat leasingowych będących w kontynuacji umowy jest odzwierciedlona w wysokości ok. 70-80% wartości przedmiotu leasingu. Nabywająca przedsiębiorstwo spółka w drodze aportu ma zamiar za zgodą finansującego (leasingodawcy) w drodze aneksu umowy, dalej kontynuować zawarte wcześniej umowy leasingowe, poprzez dalsze spłaty przedmiotu leasingowego wraz z wykupem składnika majątkowego w sposób określony w umowie. W związku z powyższym, zadano następujące pytania. Czy w związku z nabyciem przedsiębiorstwa od osoby fizycznej w drodze aportu, za zgodą finansującego spółka jako korzystający, będzie miała prawo kontynuować raz zawarte umowy leasingowe z osobą fizyczną?
Czy w związku z przejęciem przedsiębiorstwa w drodze aportu spółka kontynuując umowy leasingowe wchodzi poza sukcesją praw i obowiązków w rozumieniu kodeksu cywilnego również w sukcesję praw i obowiązków podatkową? Czy zmiana w formie aneksu podmiotu korzystającego w umowie leasingu tego samego przedmiotu nie będzie traktowana przez przepisy prawa podatkowego jako zawarcie nowej umowy z uwzględnieniem czasu normatywnego trwania leasingu?
Czy przejmująca przedsiębiorstwo Spółka w drodze aportu dla celów amortyzacyjnych ma obowiązek dokonać wyceny poszczególnych składników majątkowych w drodze rynkowej ustalonej przez biegłego czy wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podmiotu wnoszącego aport? Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie pytania drugiego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnym pismem.
We własnym stanowisku w sprawie dotyczącym pytania pierwszego Wnioskodawca stwierdził, iż ma możliwość pełnej sukcesji praw i obowiązków zarówno na gruncie prawa cywilnego jak i podatkowego. Oznacza to tym samym, iż przejmując w drodze aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej, Spółka wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki dotychczas istniejącego przedsiębiorstwa. Tym samym zarówno ujęte w umowie postanowienia dotyczące normatywnego czasu trwania umowy leasingowej, jak również opcji zakończenia i wykupu składnika majątkowego zmienione pod względem podmiotowym w aneksie do umowy będą dalej kontynuacją wcześniej zawartej umowy.
Zarówno z punktu widzenia prawa cywilnego jak i podatkowego, jest możliwość dokonania zmiany podmiotu będącego korzystającym, bez jakichkolwiek konsekwencji będących negatywnymi skutkami w zakresie zobowiązań podatkowych. Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) Spółka wskazała, iż przedmiotem leasingu będzie sprzęt budowlany np. szalunki, ubijaki, pompy, koparki oraz pojazdy samochodowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z treścią art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze. zm.), zwanej dalej ustawą, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się: osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Na mocy § 2 art. 93, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie: innej osoby prawnej (osób prawnych); osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
W myśl art. 93a § 1 ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku: przekształcenia innej osoby prawnej, przekształcenia spółki nie mającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki. Przepis § 1 ustawy, zgodnie z 93a § 2, stosuje się odpowiednio do: osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: innej spółki niemającej osobowości prawnej, spółki kapitałowej; spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
Następstwo prawne polega zatem na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.
Szczególną regulację wejścia we wszelkie prawa i obowiązki innego podatnika zawierają powołane przepisy Ordynacji podatkowej. Przepisy te nie znajdują jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ nie przewidują następstwa w przypadku wniesienia aportem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Innymi słowy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli do czynienia z sukcesją praw i obowiązków na gruncie przepisów prawa podatkowego. Konsekwencją powyższego jest to, iż na gruncie przepisów prawa podatkowego Spółka nie wchodzi w prawa i obowiązki osoby fizycznej jako strony umów leasingu operacyjnego przejmowanych w ramach aportu przedsiębiorstwa.
W takiej sytuacji przystąpienie Spółki do ww. umów leasingu operacyjnego na gruncie podatkowym należy rozpatrywać w kategoriach zawarcia nowych umów leasingowych, tym samym aby traktować je jako umowy leasingu konieczne jest spełnienie warunków określonych w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).
Niezależnie od powyższego wskazać należy, iż ponoszone przez Spółkę koszty związane z kontynuowaniem przejętych w ramach aportu przedsiębiorstwa umów leasingu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki na zasadach ogólnych, czyli na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, przy spełnieniu warunków wskazanych w przedmiotowym przepisie. Reasumując należy stwierdzić, iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do Spółki nie podlega sukcesji na gruncie przepisów prawa podatkowego.
Zatem w ramach przejętych umów leasingu operacyjnego wnoszonych do Spółki, również nie wystąpi sukcesja na gruncie przepisów prawa podatkowego, w konsekwencji stanowisko Spółki w tym względzie należało uznać za nieprawidłowe. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.