INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 28 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku objęcia jej dochodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych, garaży i udziałów w garażach wielostanowiskowych w systemie deweloperskim zakresem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 28 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie problemu objęcia dochodów Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskiwanych ze sprzedaży lokali mieszkalnych, garaży i udziałów w garażach wielostanowiskowych w systemie deweloperskim zakresem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.
I) Spółdzielnia działając na podstawie art. 1 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1116, ze zm.) oraz w oparciu o uregulowania zawarte w Statucie Spółdzielni, przystąpiła do realizacji budowy budynków mieszkalnych wielorodzinnych w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych oraz lokali o innym przeznaczeniu.
Po wybudowaniu budynków, zgodnie z przedwstępnymi umowami ustanowienia odrębnej własności lokali i sprzedaży, które są zawierane z kupującymi, Spółdzielnia zobowiązana będzie ustanowić odrębną własność lokali wraz z udziałem w częściach wspólnych budynków oraz gruncie i sprzedać te lokale w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, hipotek i praw osób trzecich na rzecz kupujących wraz z udziałem we wspólnych częściach budynków i w gruncie.
Nabycie lokali nie jest uzależnione od posiadania przez kupującego członkostwa w Spółdzielni, jednak część osób członkostwo będzie posiadało (członkowie wyczekujący lub osoby, które łączy ze Spółdzielnią stosunek członkostwa w związku z posiadaniem tytułu prawnego do innego lokalu w zasobach Spółdzielni). W cenę sprzedaży lokali został wkalkulowany zysk Spółdzielni.
W realizowanych budynkach mieszkalnych znajdować się będą: lokale mieszkalne, przy czym w niektórych przypadkach wraz ze sprzedażą mieszkań sprzedawane będą "komórki lokatorskie", traktowane jako pomieszczenia przynależne w myśl art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, garaże jednostanowiskowe - każdy z garaży będzie posiadał zaświadczenie o samodzielności i sprzedawany będzie jako samodzielna nieruchomość, garaże wielostanowiskowe - przedmiotem sprzedaży będzie udział we współwłasności wyodrębnionego lokalu-garażu wielostanowiskowego.
Umowa zbycia udziału będzie zawierać postanowienia dotyczące sposobu korzystania przez danego współwłaściciela z lokalu garażowego, w szczególności określi konkretne miejsce parkingu. Nabywca garażu jednostanowiskowego lub udziału w garażu wielostanowiskowym nie musi być jednocześnie nabywcą lokalu mieszkalnego w budowanych budynkach ani posiadaczem jakiegokolwiek lokalu mieszkalnego w istniejących zasobach Spółdzielni.
II) Spółdzielnia ponosi koszty związane ze zbywaniem budowanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, zwane w dalszej części niniejszego wniosku kosztami sprzedaży, na które składają się: koszty wynagrodzeń wraz z narzutami oraz innych świadczeń na rzecz pracowników zatrudnionych w wyodrębnionych strukturach organizacyjnych Spółdzielni, do których zadań należy: oferowanie do nabycia lokali mieszkalnych i niemieszkalnych z nowych inwestycji, rozpoznawanie zapotrzebowania osób zainteresowanych nabyciem nowych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oferowanych przez Spółdzielnię, bieżąca obsługa nabywców lokali z nowych inwestycji w zakresie spraw formalno - prawnych związanych z nabyciem lokalu i zmian funkcjonalnych w lokalu, współpraca z innymi komórkami organizacyjnymi Spółdzielni w zakresie koncepcji i przygotowania nowych inwestycji pod kątem potrzeb potencjalnych nabywców, we współpracy z innymi komórkami organizacyjnymi Spółdzielni branie udziału w przekazywaniu lokali, działania marketingowe związane z oferowaniem do sprzedaży budowanych przez Spółdzielnię lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, współpraca z firmami zewnętrznymi w zakresie reklamy i promocji oferty Spółdzielni w ww. zakresie.
Zaznaczamy, że wynagrodzenia są wpłacane lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy. koszty działań marketingowych mających na celu zwiększenie zainteresowania inwestycjami poszczególnych nabywców (m.in. reklama w mediach, udział w targach, dni otwarte, ulotki i banery reklamowe), koszty wyposażenia i utrzymania pomieszczeń zajętych na potrzeby pracowników zajmujących się sprzedażą, inne wydatki ściśle związane z funkcjonowaniem działu.
W związku z tym, że Spółdzielnia realizuje jednocześnie kilka projektów budownictwa mieszkaniowego, które prowadzone są w dwóch różnych systemach tj. w ramach działalności polegającej na budowie budynków w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali (art. 1 ust. 2 pkt 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) oraz w ramach działalności polegającej na budowaniu budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali (art. 1 ust. 2 pkt 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych), na kontach zespołu 5 księguje odrębnie koszty sprzedaży związane z wymienionymi działalnościami.
Koszty sprzedaży „wspólne” dla wymienionych typów działalności na etapie wprowadzania do ewidencji rozliczane są proporcjonalnie do ilości lokali oferowanych do zbycia w danym roku. III) W strukturach Spółdzielni wyodrębniono stanowiska pracy, które zajmują się obsługą procesu budowy nieruchomości.
W ramach tej obsługi wykonywany jest następujący zakres czynności: rozpoznawanie możliwości i warunków nabycia terenów, nabywanie terenów pod budownictwo, opracowywanie projektów planów finansowania inwestycji i przedstawiania ich właściwemu organowi Spółdzielni do zatwierdzenia, przygotowywanie projektów budowlanych i kosztorysów, uzyskiwanie decyzji niezbędnych do rozpoczęcia budowy, dokonywanie wyboru wykonawców, przygotowywanie umów o prace projektowe i o roboty budowlane, koordynowanie robót poszczególnych uczestników procesu budowy, sprawowanie nadzoru inwestorskiego, dokonywanie odbiorów częściowych robót oraz udział w odbiorach końcowych, analizowanie kosztów budowy, ewidencja księgowa kosztów budowy oraz ustalanie wartości poszczególnych obiektów.
Koszty kalkulacyjne obejmują w szczególności wynagrodzenia (wypłacane lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy) wraz z narzutami oraz inne świadczenia na rzecz pracowników, koszty utrzymania pomieszczeń biurowych, usługi transportowe, zwrot kosztów korzystania przez pracowników z własnych samochodów, materiały biurowe, wyposażenie, amortyzację sprzętów biurowych, usługi telekomunikacyjne i pocztowe. Wymienione koszty obsługi inwestorskiej księgowane są na wyodrębnionych kontach w zespole 5 i następne rozliczane są w ciężar kosztów budowy budynków.
W związku z tym, że Spółdzielnia prowadzi kilka projektów budownictwa mieszkaniowego jednocześnie, narzut kosztów na poszczególne zadania dokonywany jest przy pomocy współczynników określonych uchwałą Zarządu proporcjonalnie do kosztów bezpośrednio związanych z budową. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości oraz w oparciu o art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 29 września o rachunkowości (Dz.
U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), koszty obsługi inwestorskiej przypadające na realizację budynków w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali traktowane są jako koszty wytworzenia produktów, zwiększające wartość produkcji w toku lub wartość wyrobów gotowych (budowane lokale z punktu widzenia ustawy o rachunkowości ujmowane są jako produkty gotowe). W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy dochód uzyskany przez Spółdzielnię z realizacji budowy budynków mieszkalnych w celu sprzedaży na rzecz członków oraz innych podmiotów znajdujących się w nich: lokali mieszkalnych, garaży oraz udziałów w garażach wielostanowiskowych, niezależnie od tego czy nabywcy posiadają lokal mieszkalny w zasobach Spółdzielni, będzie dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów będzie wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.)?
Czy koszty sprzedaży opisane w pkt II stanu faktycznego i związane z działalnością Spółdzielni polegającą na budowie budynków w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali, w przypadku gdy zostały właściwie udokumentowane i spełniania kryteria określone w art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy potraktować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy?
Czy koszty obsługi budowy opisane w pkt III stanu faktycznego rozliczane w ciężar działalności Spółdzielni polegającej na budowie budynków w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali, w przypadku gdy zostały właściwie udokumentowane i spełniania warunki określone w art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy potraktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami, rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 tej ustawy?
W przypadku, gdy Minister Finansów uzna, że działalność Spółdzielni polegająca na realizacji budowy budynków w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali w części jest zwolniona z podatku dochodowego, a w części opodatkowana tym podatkiem oraz uzna, że koszty sprzedaży tych lokali czy też koszty obsługi ich budowy są kosztami innymi niż bezpośrednio związanymi z przychodami, to czy wymienione koszty, w celu ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, należy rozliczać w sposób określony w art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej pytania pierwszego.
Wniosek Spółki w pozostałym zakresie stanowi przedmiot odrębnych rozstrzygnięć. Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez Spółdzielnię z realizacji przedmiotu działalności wynikającego z art. 1 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 116, ze zm.) nie powinien korzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Biorąc pod uwagę specyfikę działalności spółdzielni mieszkaniowych, Zainteresowany podkreśla, że spółdzielnie nie są nastawione na osiąganie zysku, a podstawowy cel do jakiego zostały powołane to zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jej członków nie zaś działalność polegająca na budowaniu budynków w celu sprzedaży z zyskiem znajdujących się w nich lokali. Spółdzielnia uważa, że realizując omawianą budowę działa jak zwykły deweloper i nie ma jakiś szczególnych racji, aby omawianą działalność uprzywilejować zwolnieniem podatkowym. Przeciwnie, przyznanie tego typu korzyści naruszałoby równowagę konkurencyjną.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. W konsekwencji dokonanego rozstrzygnięcia, wniosek Spółdzielni w części dotyczącej pytania czwartego stał się bezprzedmiotowy. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 – 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.