INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed dokonaniem rejestracji w zakresie VAT - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 6 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed dokonaniem rejestracji w zakresie VAT. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. W dniu 5 listopada 2010 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą w branży ślusarskiej. Jako formę opodatkowania wybrał Pan „ryczałt od przychodów ewidencjonowanych”, jako najprostszą i najdogodniejszą dla Pana formę rozliczania.
W grudniu 2010 r. wykonał Pan pierwsze i jedyne w roku kalendarzowym 2010 r. zlecenie, za które wystawił Pan rachunek na kwotę 18.000 zł. W styczniu złożył Pan PIT-28 i dokonał wpłaty „podatku ryczałt”. W ten sposób rozliczał się Pan przez cały 2011 r. Na początku 2012 r. otrzymał Pan wezwanie z urzędu skarbowego do złożenia brakujących deklaracji VAT-7 za 2010 i 2011 r. W piśmie tym został Pan poinformowany, iż wg PIT-28 za 2010 r. osiągnął Pan przychód 18.000 zł, natomiast limit zwolnienia z VAT wynosił 15.616 zł.
Celem wyjaśnienia, wskazał Pan, iż „zakładając” działalność uzyskał Pan błędną interpretację, iż dopiero po przekroczeniu 100.000 zł przychodów w kolejnych 12 miesiącach od rozpoczęcia działalności będzie musiał Pan rozliczać się z podatku VAT. Okazało się jednak, że przychody rozlicza się proporcjonalnie w danym roku kalendarzowym i dlatego też w 2010 r. rzeczywiście przekroczył Pan limit zwolnienia, jednak Pana zachowanie nie było celowe.
W dniu 16 stycznia 2012 r. w celu sprostowania rozliczeń złożył Pan w urzędzie skarbowym korekty PIT-28 i PIT 28a za 2010 r., jak również deklaracje VAT-7 za okres od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r., przy czym wyraził Pan czynny żal w związku z niedopełnieniem obowiązku złożenia deklaracji, wyjaśniając jednocześnie na czym polegał popełniony przez Pana błąd. Po złożeniu deklaracji za ww. okresy dokonał Pan bezzwłocznie zapłaty podatku od towarów i usług, jak również uregulował Pan odsetki z tytułu płatności podatku VAT. Rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług dokonał Pan 5 stycznia 2012 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy ma Pan prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur zakupu za okres od grudnia 2010 r. do grudnia 2011r., pomimo iż nie był Pan faktycznie zarejestrowany jako podatnik VAT? Pana zdaniem, ma Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu, pomimo braku formalnej rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług. Wskazano, iż z ogólnej zasady prawa wspólnotowego wynika, że prawo do obniżenia podatku naliczonego nie przysługuje wyłącznie ostatniemu odbiorcy faktury. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostały w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy wskazują na terminy, w jakich podatnik może z tego uprawnienia skorzystać.
Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ww. ustawy prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).
Z kolei w myśl art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika zwolnionego” (art.
96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z chwilą uzyskania statusu „podatnika VAT czynnego” podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów. Z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego.
Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług, ewentualnie deklaracji korygującej. Należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.
Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. Stwierdzić należy zatem, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 5 listopada 2010 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą w branży ślusarskiej. W grudniu 2010 r. wykonał Pan pierwsze i jedyne zlecenie na kwotę 18.000 zł, przekraczając tym samym w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej (w roku kalendarzowym 2010) wartość sprzedaży uprawniającej do korzystania ze zwolnienia. Po wezwaniu urzędu skarbowego, od 5 stycznia 2012 r. zarejestrował się Pan dla potrzeb podatku od towarów i usług.
Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dokonanych przed datą rejestracji. Prawo to można zrealizować na zasadach określonych w cyt. przepisach art. 86 ust. 10, 11,13 ustawy, o ile nie zachodzą inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.
Reasumując, nabył Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur na zakup towarów i usług wystawionych przed rejestracją do podatku od towarów i usług, o ile zakupy te były związane wyłącznie z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny w momencie skorzystania z tego prawa. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń