INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla usług kominiarskich – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla usług kominiarskich. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie usług kominiarskich. Usługi wykonywać będzie głównie na rzecz wspólnot mieszkaniowych w budynkach mieszkalnych. Do zakresu wykonywania usług należeć będą: okresowa kontrola przewodów kominowych, polegająca na sprawdzeniu stanu technicznego sprawności urządzeń kominowych i podłączeń wentylacyjnych, spalinowych i dymowych.
Zakres badania technicznego przy kontroli okresowej obejmować będzie sprawdzenie czy: drożność i szczelność przewodów kominowych nie nasuwa zastrzeżeń, siła ciągu kominowego (podciśnienie), ustalona przy pomocy stosownego urządzenia pomiarowego, gwarantuje prawidłowe działanie podłączonych do przewodów urządzeń, nie występują uszkodzenia przewodów kominowych na całej długości kanałów, czopuchów, łączników, nasad kominowych wyłazów, drabin, ław kominiarskich, drzwiczek kominowych, istnieje dogodny dostęp do czyszczenia i okresowych kontroli przewodów kominowych, pomieszczenia (lokale), w których zainstalowane są urządzenia grzewcze posiadają sprawnie działające urządzenia wentylacyjne, prawidłowo podłączone piece, kotły, przybory gazowe, kratki wentylacyjne, występują ewentualne inne stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości mogące stanowić zagrożenie bezpieczeństwa ludzi i mienia np. materiały łatwopalne przy kominie, nieprawidłowe podłączenia, brak zabezpieczenia przewodów spalinowych przed oddziaływaniem spali mokrych itp., czyszczenie przewodów kominowych dymowych 4 razy w roku, spalinowych 2 razy w roku, wentylacyjnych 1 raz w roku. wydawanie opinii kominiarskich na wniosek klienta – przy których również trzeba wykonać czynności kominiarskie.
Po dokonaniu okresowej kontroli przewodów kominowych (przeglądu kominiarskiego) wydany zostanie protokół okresowej kontroli przewodów kominowych, gdzie wskazane zostaną stwierdzone nieprawidłowości. W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytanie: Jaką stawkę podatku od towarów i usług powinno się stosować, w przypadku wykonywania wymienionych usług w budynkach mieszkalnych? Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę 8% VAT stosuje się do dostawy budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
W związku z tym, że zarówno okresowa kontrola przewodów kominowych, jak i czyszczenie przewodów kominowych wykonywane są w budynkach, a więc obowiązuje stawka VAT 8%. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne.
Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania. Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.
U. z 2013 r., poz. 1719), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla: towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia; robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; robót konserwacyjnych dotyczących: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2. W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia, przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.
Zgodnie z § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy. Zgodnie zatem z § 3 ust. 1 pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Dla obiektów i lokali wymienionych w § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia przewidziano możliwość zastosowania stawki obniżonej dla robót konserwacyjnych, pod warunkiem, że wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% tej podstawy. W przypadku, gdy wartość towarów wchodzących w podstawę opodatkowania przekroczy 50% tej podstawy, wówczas roboty konserwacyjne podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.
Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, zaś przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (art.
3 pkt 7), natomiast przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Z kolei w znaczeniu słownikowym (http://sjp.pwn.pl) „remont” oznacza doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, a także zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, natomiast „instalacja” oznacza montowanie gdzieś urządzeń technicznych.
Przez „modernizację” natomiast rozumie się unowocześnienie i usprawnienie czegoś. Zgodnie z powołaną wyżej definicją zawartą w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przez roboty konserwacyjne rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. W tym miejscu wskazać należy, iż ww. definicję ustawodawca wprowadził w celu odróżnienia robót konserwacyjnych od remontu.
Przez roboty konserwacyjne rozumie się bowiem roboty, które nie polegają na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mają na celu utrzymanie instalacji w dobrym stanie, w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się czy też zniszczeniem i dla utrzymania jej w celu użytkowania w stanie zgodnym z przeznaczeniem. Tak więc konserwacją będą prace wykonywane na bieżąco w węższym zakresie niż roboty budowlane określone jako remont.
Zauważa się, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynności wykonywane przez podatnika uznać można za roboty konserwacyjne bądź budowę, remont, modernizację, termomodernizację, przebudowę obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.
Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania preferencyjnej 8 % stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT bądź § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć robót konserwacyjnych lub budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części bądź ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Niespełnienie chociażby jednej z powyższych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi kominiarskie, na rzecz wspólnot mieszkaniowych w budynkach mieszkalnych.
Do zakresu wykonywania usług należeć będą: okresowa kontrola przewodów kominowych, polegająca na sprawdzeniu stanu technicznego sprawności urządzeń kominowych i podłączeń wentylacyjnych, spalinowych i dymowych. czyszczenie przewodów kominowych dymowych 4 razy w roku, spalinowych 2 razy w roku, wentylacyjnych 1 raz w roku. wydawanie opinii kominiarskich na wniosek klienta – przy których również trzeba wykonać czynności kominiarskie. Po dokonaniu okresowej kontroli przewodów kominowych (przeglądu kominiarskiego) wydany zostanie protokół okresowej kontroli przewodów kominowych, gdzie zostaną wskazane stwierdzone nieprawidłowości.
Zatem biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że spośród wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego czynności, jedynie usługi kominiarskie, polegające na czyszczeniu przewodów kominowych dymnych, wentylacyjnych i spalinowych spełniają przesłanki do zastosowania preferencyjnej 8 % stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, (jeżeli wykonywane są w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym), bądź § 3 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia (w przypadku uznania ich za roboty konserwacyjne).
Natomiast usługi kominiarskie, polegające wyłącznie na sprawdzaniu stanu technicznego sprawności urządzeń kominowych i podłączeń wentylacyjnych, spalinowych i dymowych oraz wydawaniu opinii kominiarskiej na wniosek klienta, nie mieszczą się w definicji remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy oraz nie są to roboty konserwacyjne, a zatem do tego rodzaju usług należy stosować stawkę podatku podstawową, tj. 23% VAT. Zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.