INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2012 r. (data wpływu 12 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 23 stycznia, 21 i 23 lutego 2012 r. (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności wniesienia przez Gminę aportu w postaci działek budowlanych wraz z posadowionymi na nich budynkami - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 12 stycznia 2012 r., złożono wniosek, uzupełniony w dniach 23 stycznia 21 i 23 lutego 2012 r. (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności wniesienia przez Gminę aportu w postaci działek budowlanych wraz z posadowionymi na nich budynkami. W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny. Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 14 maja 1997 r. w sprawie utworzenia spółki Gminy, Rada Miejska postanowiła utworzyć jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Ww. uchwała stanowiła, że kapitał zakładowy wynosi 173.000 zł i będzie się dzielić na 173 równe i niepodzielne udziały po 1.000 zł każdy. Spółka powstała w wyniku likwidacji zakładu. W dniu 4 czerwca 1997 r. przed notariuszem sporządzony został akt notarialny zawiązania ww. spółki. Całość udziałów została objęta i pokryta wkładem pieniężnym w kwocie 100.000 zł oraz wkładem niepieniężnym w postaci ruchomości o wartości łącznej 73.000 zł przez Miasto i Gminę. Ruchomości, o których mowa, to wyposażenie kotłowni. Władze Spółki: Zgromadzenie Wspólników, Rada Nadzorcza, w skład której wchodzą od 3 do 5 osób i Zarząd spółki.
Ww. akcie założycielskim określono podstawowe zadania spółki polegające na: zaspokajaniu społecznych bieżących potrzeb w zakresie ciepłownictwa, produkcji, zakupie, przesłaniu i sprzedaży energii cieplnej, eksploatacji, konserwacji i dokonywaniu napraw powierzonych urządzeń ciepłowniczych i ogrzewczych, zarządzaniu siecią cieplną oraz urządzeniami do wytwarzania, przetwarzania, rozdzielania i odbioru energii cieplnej, projektowaniu i wykonywaniu sieci i urządzeń ciepłowniczych, prowadzeniu badań w zakresie ciepłownictwa, opracowaniu ekspertyz i usługach konsultingowych w zakresie ciepłownictwa, obrocie surowcami wtórnymi, handlu hurtowym i detalicznym opałem oraz urządzeniami służącymi do produkcji i przesyłania ciepła, wykonywaniu usług budowlanych w wyżej wymienionym zakresie, wynajmie lub wydzierżawieniu nieruchomości własnych lub dzierżawionych, a także zasady organizacji, organy nadzoru i sposób reprezentacji.
W dniu 29 grudnia 2005 r. sporządzony został akt notarialny objęcia 387 nowych udziałów o wartości 1.000,00 zł każdy, a o łącznej wartości 387,000,00 zł w podwyższonym uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 29 grudnia 2005 r., kapitale zakładowym spółki. Podwyższono kapitał zakładowy o kwotę 387.000,00 zł, z 173.000,00 zł do 560.000.00 zł. Nowo utworzone udziały zostały objęte przez Miasto i Gminę, która pokryła wkładem pieniężnym w kwocie 45.000,00 zł oraz wkładem niepieniężnym (aportem) o wartości 342.021,24 w postaci ruchomości.
W dniu 26 stycznia 2011 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na przekazanie w formie aportu nieruchomości, w której postanowiła: wnieść wkład niepieniężny w formie aportu na podwyższenie kapitału zakładowego spółki w formie nieruchomości stanowiących własność Gminy: działka budowlana nr 150/6 zabudowana budynkiem niemieszkalnym – kotłownią o powierzchni zabudowy 245,00 m², działka budowlana nr 448/21 zabudowana budynkiem kotłowni oraz budynkiem użytkowym o łącznej powierzchni 440,00 m² oraz działka budowlana nr 58 zabudowana budynkiem biurowo-technicznym i garażowym o łącznej powierzchni zabudowy 925,00 m², wyrazić zgodę na powiększenie kapitału zakładowego spółki o kwotę 2.047.521,00 zł w drodze ustanowienia 2.047 nowych udziałów po 1.000,00 zł każdy.
Ww. nieruchomości nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy. Przy nabyciu działek jak i posadowionych na nich budynków, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto nie dokonywano ulepszeń i nakładów inwestycyjnych. W dniu 23 lutego 2011 r. Rada Miejska podjęła uchwałę zmieniającą uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na przekazanie w formie aportu dla spółki nieruchomości. W dniu 8 marca 2011 r. sporządzony został akt notarialny objęcia 2.047 nowych udziałów o wartości 1.000,00 zł każdy, a o łącznej wartości 2.047.000,00 zł w podwyższonym uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 8 marca 2011 r. kapitale zakładowym spółki.
Podwyższono kapitał zakładowy spółki o kwotę 2.047.000,00 zł, z kwoty 560.000,00 zł do 2.607.000,00 zł. Nowo utworzone udziały zostały objęte przez Gminę i zostały pokryte wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci nieruchomości.
W dniu 8 marca 2011 r. sporządzony został akt notarialny przeniesienia prawa własności nieruchomości oraz ustanowienia służebności gruntowej stanowiąca wykonanie objęcia przez Gminę 2.047 nowych udziałów o wartości 1.000,00 zł każdy, a o łącznej wartości 2.047.000,00 zł w podwyższonym uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 8 marca 2011 r. kapitale zakładowym spółki W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy Gmina, będąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dokonując przekazania aportu może nie naliczać podatku? Czy też musi naliczyć podatek od wartości aportu?
Na kim, w przypadku uznania, iż Gmina może nie naliczyć podatku od wartości aportu, leży obowiązek podatkowy w tym zakresie? Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przedmiotów majątku aportem w celu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale spółki nie stanowi podstawy od naliczenia podatku i nie powinno być udokumentowane zwykłą fakturą VAT. W tym zakresie nie następuje przeniesienie składników majątkowych z jednego podmiotu na inny podmiot za wynagrodzeniem, w związku z czym nie dochodzi w tym zakresie do powstania zdarzenia będącego podstawą do naliczenia podatku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z treści art. 7 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.
Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą), a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. udział kapitałowy w spółce.
Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu pkt 6 powołanego artykułu, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, występuje odpłatna dostawa, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej. Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.
Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.
Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie zaś z ust. 11 powyższego artykułu, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części.
Stosownie do art. 43 ust.1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.
Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Stosownie do art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Art. 2 pkt 22 ustawy stanowi iż, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż – wbrew stanowisku Gminy - czynność wniesienia przedmiotowego aportu była czynnością odpłatną bowiem wynagrodzenie stanowiły udziały otrzymane przez Spółkę. W konsekwencji czynność ta podlegała opodatkowaniu. Z uwagi na fakt, że aport budynków stanowił ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, nie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Jednak biorąc pod uwagę fakt, iż Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych budynków i nie dokonywała ich ulepszeń stwierdzić należy, iż dostawa tych obiektów korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji, uwzględniając zapis art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntów (działek nr 150/6, 448/21 i 58), na których budynki te są posadowione również była zwolniona od podatku.
W związku z tym, iż przedmiotowy aport stanowił czynność podlegającą opodatkowaniu, ale korzystającą ze zwolnienia od podatku, Gmina zobowiązana, była, na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, udokumentować przedmiotową transakcję fakturą VAT. Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzyganie kwestii objętej trzecim pytaniem zadanym we wniosku stało się bezprzedmiotowe. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.