INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.
W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Gmina jest inwestorem zadania polegającego na budowie hali sportowo-widowiskowej z infrastrukturą techniczną w miejscowości B. Wykonawca inwestycji, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, za wykonane prace obciąża Gminę fakturami VAT, w których nalicza podatek. Budowany obiekt będzie składał się z sali sportowo-widowiskowej, szatni, toalet oraz kilku pomieszczeń (lokali) użytkowych. Inwestycja finansowana jest ze środków własnych Gminy, być może z 30 % udziałem środków Samorządu Województwa (dotychczas brak umowy o dofinansowanie, jest ustna deklaracja).
Właścicielem i dysponentem obiektu jest i pozostanie Gmina. Po zakończeniu budowy sala sportowa, wraz z wyposażeniem sportowym, szatnią i toaletą, przeznaczone zostaną na „jednorazowy”, bądź okresowy wynajem lub dzierżawę, np. na kursy tańca, zabawy, prezentacje, itp. W czasie roku szkolnego, w dniach od poniedziałku do piątku w godzinach od 8 do 14, część sali, szatni i toalety, może być doraźnie wykorzystywana przez uczniów pobliskiego zespołu szkół na lekcje w-f (zespół szkół posiada własną salę gimnastyczną). Szkoła będzie wykorzystywała nieodpłatnie pomieszczenia sali sportowej, w ramach realizowanych przez Gminę zadań własnych, na postawie ustawy o samorządzie gminnym (art.
7 ust. 1 pkt 10 tej ustawy). Pozostałe pomieszczenia w budynku Gmina również przeznaczy na wynajem dla osób fizycznych, prawnych, bądź jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej w celu prowadzenia w tych pomieszczeniach działalności gospodarczej. Z osobami zainteresowanymi będą zawierane umowy cywilnoprawne, w ramach których określona będzie również wysokość opłat, wraz z podatkiem, za korzystanie z pomieszczeń. Gmina nie jest w stanie wyodrębnić kwoty podatku naliczonego związanego z realizacją zadań własnych, czyli niepodlegajacych opodatkowaniu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym Gminie przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot? Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, w świetle przedstawionych okoliczności będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości, a tym samym istnieje możliwość ubiegania się o zwrot nadwyżki tego podatku. Po powołaniu treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina wskazała, iż jest zarejestrowana jako podatnik tego podatku.
Podniosła, iż wprawdzie na mocy § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, ze zm.), jednostki samorządu terytorialnego są zwolnione od podatku, co do czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanymi w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, ale zwolnienie to nie dotyczy czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Gmina stwierdziła, iż na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, czynności najmu i dzierżawy wykonywane na podstawie umowy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazała, iż w najem lub dzierżawę oddane będą pomieszczenia (lokale), w związku z budową których naliczony został podatek. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
W myśl art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.
Cytowany wyżej przepis reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w działalności, jak i na inne cele, w tym prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele nie związane z czynnościami opodatkowanymi.
W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 orzekając, iż: „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne.
Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%).
Brak jest bowiem – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.” W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne gminy obejmują m. in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Według art. 659 § 1ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Zgodnie z art. 693 § 1 K.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Stosownie do § 2 ww. przepisu ustawy, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Z treści wniosku wynika, iż Gmina jest inwestorem zadania polegającego na budowie hali sportowo-widowiskowej z infrastrukturą techniczną w miejscowości B. Wykonawca inwestycji, za wykonane prace obciąży Gminę fakturami VAT, z wykazaną kwotą podatku.
Budowany obiekt będzie składał się z hali sportowo-widowiskowej, szatni, toalet oraz kilku pomieszczeń (lokali) użytkowych. Inwestycja finansowana jest ze środków własnych Gminy, być może z 30 % udziałem środków Samorządu Województwa (dotychczas brak umowy o dofinansowanie, jest ustna deklaracja). Właścicielem i dysponentem obiektu jest i pozostanie Gmina. Po zakończeniu budowy hala sportowa wraz z wyposażeniem sportowym, szatnią i toaletą przeznaczone zostaną na wynajem lub dzierżawę, np. na kursy tańca, zabawy, prezentacje, itp.
W czasie roku szkolnego w dniach od poniedziałku do piątku w godzinach od 8 do 14, część sali, szatni i toalety, mogą być doraźnie wykorzystywane przez uczniów pobliskiego zespołu szkół na lekcje w-f. Szkoła będzie wykorzystywać ww. pomieszczenia nieodpłatnie, w ramach zadań własnych Gminy, realizowanych na postawie ustawy o samorządzie gminnym. Pozostałe pomieszczenia w budynku Gmina również przeznaczy na wynajem dla osób fizycznych, prawnych, bądź jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, w celu prowadzenia w tych pomieszczeniach działalności gospodarczej.
Z osobami chętnymi będą zawierane umowy cywilnoprawne, w ramach których określona będzie również wysokość opłat (wraz z podatkiem) za korzystanie z pomieszczeń. Gmina nie jest w stanie wyodrębnić kwoty podatku naliczonego związanego z realizacją zadań własnych, czyli niepodlegajacych opodatkowaniu.
Biorąc pod uwagę powyższe, powołane regulacje prawne oraz uchwałę NSA należy stwierdzić, że skoro Gmina nie jest w stanie wyodrębnić kwot podatku związanego z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu, będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z realizacją inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. W konsekwencji, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w danym okresie rozliczeniowym, Gmina będzie mogła ubiegać się o jej zwrot na rachunek bankowy.
Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zasadność zwrotu podatku naliczonego (w tym jego kwoty), nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy I instancji. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń