INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 30 października 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży nieruchomości (własności gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami) – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 30 października 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży nieruchomości (własności gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami). We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka jest właścicielem działki nr 6/1 o pow.
26.233 m2 położonej w miejscowości M., na której znajdują się: budynki, tj. portiernia, warsztat mechaniczny z garażami, hale prefabrykowane (jednokondygnacyjna i dwukondygnacyjna); budowle, tj. zbiornik bezodpływowy podziemny, ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach żelbetonowych, ogrodzenie z siatki stalowej w ramkach stalowych, zewnętrzna sieć wodociągowa. Ww. obiekty są budynkami i budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Nieruchomość tą Spółka nabyła w całości (na podstawie aktu notarialnego) w dniu 11 kwietnia 2007 r. od osób fizycznych, które były jej właścicielami na prawach wspólności ustawowej.
Nieruchomość została przez nich nabyta na podstawie umowy sprzedaży warunkowej z dnia 14 listopada 2002 r. i umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości z 2003 r. Nabycie nieruchomości przez Spółkę nie podlegało podatkowi od towarów i usług. Wartość początkowa nieruchomości wynosiła … zł. Po nabyciu nieruchomości Spółka poniosła jedynie w 2013 r. wydatki w kwocie 3.971,84 zł netto na odbudowę przyłącza energetycznego.
W skład wydatków wchodziły m.in.: ułożenie przewodów i kabli, ustawienie złącza licznikowo-kablowego przy stacji, wprowadzenie kabli do złącza, przedłużenie i podłączenie istniejącego poziomu do złącza, demontaż aparatów we wnętrzu skrzynki, montaż skrzynki, montaż gniazd hermetycznych, pomiary prądu, montaż licznika, opłaty w zakładzie energetycznym i „urzędach”. Od ww. wydatków Spółka odliczyła podatek naliczony na podstawie posiadanych faktur „zakupu”. Wydatki, które Spółka poniosła na odbudowę przyłącza energetycznego, nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów.
Wydatki poniesione przez Spółkę na odbudowę przyłącza energetycznego zostały zakwalifikowane jako budowle i w taki sam sposób zostały przyjęte do użytkowania jako środki trwałe. W dniu 30 kwietnia 2011 r. Spółka oddała w dzierżawę część hali prefabrykowanej dwukondygnacyjnej (dokładnie nieokreślona w metrach kwadratowych) oraz część działki gruntu o powierzchni około 4.000 m2. Zgodnie z umową, dzierżawca może ponosić nakłady na prace adaptacyjno-remontowe na nieruchomości. Spółka nie ma żadnej wiedzy na temat poniesienia jakichkolwiek nakładów na ulepszenie czy też remont dzierżawionych obiektów przez ówczesnego dzierżawcę. O takim fakcie dzierżawca powinien poinformować Spółkę.
Spółka nie otrzymała od dzierżawcy w okresie trwania umowy informacji o poniesionych nakładach na prace adaptacyjno- remontowe na nieruchomości. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż nieruchomości położonej w miejscowości M., w skład której wchodzi działka nr 6/1 o pow. 26.233 m2, wraz ze znajdującymi się na niej budowlami i budynkami będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług? Zdaniem Spółki, sprzedaż nieruchomości położonej w miejscowości M., w skład której wchodzi działka (grunt) nr 6/1 o pow.
26.233 m2, wraz ze znajdującymi się na niej budowlami i budynkami będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa o VAT”. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Na mocy art. 146a ust. 1 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednak na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W stosunku do nabytej nieruchomości, obejmującej działkę nr 6/1 położoną w miejscowości M. oraz znajdujących się na niej budynków i budowli, nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż dostawa ta nie była opodatkowana VAT. Spółka poniosła wydatki na odbudowę przyłącza energetycznego, jednak ich wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej tych obiektów. Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Od dnia 30 kwietnia 2011 r. Spółka dzierżawi część hali prefabrykowanej dwukondygnacyjnej oraz część działki gruntu o powierzchni około 4.000 m2, co stanowi czynność opodatkowaną na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednak przedmiotowe nieruchomości są wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r, poz. 121), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.
Z kolei w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.
U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku, należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Według art. 3 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budowli, należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany albo zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem dostawy albo będzie oddany w najem, dzierżawę, leasing, itp. Zarówno bowiem dostawa (nawet zwolniona od podatku), jak też najem, dzierżawa, albo leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W świetle ust. 7a ww. artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest właścicielem działki nr 6/1 o pow. 26.233 m2 położonej w miejscowości M. Znajdują się na niej budynki i budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Spółka nabyła nieruchomość w 2007 r. od osób fizycznych, a nabycie to nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W dniu 30 kwietnia 2011 r. Spółka oddała w dzierżawę część hali prefabrykowanej dwukondygnacyjnej znajdującej się na ww. działce. Zgodnie z zawartą umową, dzierżawca może ponosić na nieruchomości nakłady w postaci prac adaptacyjno-remontowych. Spółka nie ma jednak żadnej wiedzy na temat poniesienia przez dzierżawcę jakichkolwiek nakładów na ulepszenie lub remont dzierżawionych obiektów. Po nabyciu nieruchomości Spółka poniosła jedynie wydatki na odbudowę przyłącza energetycznego. Wydatki te zostały poniesione w 2013 r. i „zakwalifikowane jako budowle i w taki sam sposób zostały przyjęte do użytkowania jako środki trwałe”. Nie przekroczyły one 30% wartości początkowej ww. obiektów.
Od ww. wydatków Spółka odliczyła podatek naliczony. Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży nieruchomości (własności gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami). Na wstępie tej części uzasadnienia interpretacji indywidualnej należy podkreślić, że z wniosku złożonego przez Spółkę nie wynika, aby budowle lub budynki znajdujące się na działce nr 6/1 miały (w całości lub części) status zasiedlonych (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy) przed jej nabyciem przez Spółkę albo uzyskały ten status w związku z jej nabyciem przez Spółkę (nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).
Wobec tego, biorąc pod uwagę pozostałe elementy opisu zdarzenia przyszłego oraz cytowane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że: dostawa wydzierżawianej części hali prefabrykowanej dwukondygnacyjnej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Hala została bowiem zasiedlona (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy) z momentem oddania jej w dzierżawę, tj. w kwietniu 2011 r. i od tego zasiedlenia do momentu dostawy (skoro jest ona dopiero w fazie planów) minie okres znacznie dłuższy niż 2 lata; dostawa niewydzierżawianej części hali prefabrykowanej dwukondygnacyjnej oraz pozostałych (z wyjątkiem przyłącza energetycznego) budynków i budowli znajdujących się na działce nr 6/1, jako dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Skoro są jednak jednocześnie spełnione warunki, o których mowa art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, to właśnie ten przepis Spółka będzie zobowiązana zastosować jako podstawę zwolnienia planowanej dostawy w tej części; dostawa przyłącza energetycznego, stanowiącego budowlę w rozumieniu powołanych wyżej przepisów prawa budowlanego : nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy; nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż wydatki na jego „odbudowę” wiązały się z prawem do odliczenia podatku naliczonego i Spółka z tego prawa skorzystała; powinna być opodatkowana stawką podstawową podatku, która obecnie wynosi 23%; zwolnienie od podatku wskazane w ww. pkt 1 i 2 – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – będzie miało również zastosowanie do sprzedaży gruntu, na którym posadowione są ww. budynki i budowle, z wyjątkiem tej jego części, która jest związana z przyłączem energetycznym.
Jednocześnie należy zaznaczyć, że: nietrafne – jak wynika z powyższych ustaleń – uznanie przez Spółkę, że dostawa całej nieruchomości, o której mowa we wniosku, powinna korzystać ze zwolnienia (i to tylko na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy), nie pozwalało uznać jej stanowiska – jako całości – za prawidłowe; analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W świetle treści minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Wobec tego niniejszą interpretację wydaniu przy założeniu, że złącze energetyczne stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) . Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.