Postanowienie NSA z 15 lutego 2005 r., FSK 1410/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 15 lutego 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Aliny S.

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 marca 2004 r. sygn. akt III SA 2231/02

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Edyta Anyżewska (spr.), Sędziowie NSA Stefan Babiarz, Sylwester Marciniak
Tomasz Grzybowski protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Aliny S. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 23 lipca 2002 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych p o s t a n a w i a: odrzucić skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 marca 2004 r. III SA 2231/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Aliny S. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 31 lipca 2002 r. (...).

Decyzją tą organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W.-P. z dnia 19 kwietnia 2002 r., odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w decyzji ostatecznej, ustalonego na podstawie akt sprawy wynikało, że Alina S. w dniu 20 lutego 2002 r. złożyła deklarację PIT-13 o wysokości dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji, wykazując w niej przychód z tego tytułu w wysokości 96.928 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 281,09 zł i dochód w kwocie 96.647 zł.

Zadeklarowaną zaliczkę w wysokości 18.362,90 zł Alina S. wpłaciła na konto Urzędu Skarbowego.

W dniu 4 marca 2002 r. podatniczka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 5 114,90 zł, wywodząc, że przedmiotem opodatkowania powinna być kwota 69.724,49 zł tj. kwota faktycznie uzyskana z tytułu zbycia akcji imiennych PZU SA, a nie kwota wcześniej zadeklarowana, którą uzyskał bank "C." sprzedając akcje przekazane przez nią Bankowi jako zabezpieczenie kredytu.

Z zaświadczenia Banku "C." wynikało, że z tytułu zawarcia przez A. S. umowy kredytu /według wzoru przygotowanego dla ogółu pracowników PZU/ na kwotę 76.594,87 zł Bank przekazał na jej konto 68.473,68 zł, potrącając koszty różnego rodzaju związane z zawarciem umowy. Zgodnie z warunkami umowy kredytobiorca zobowiązany był do zwrotu w ciągu roku Bankowi kwoty kredytu brutto plus odsetki /20.333,13 zł/. Kredytobiorca godził się na to, że w wypadku niespłacenia w terminie kredytu Bank sprzeda akcje w celu pokrycia należności. Wartość sprzedanych akcji wynosiła 96.928 zł, a faktyczne koszty sprzedaży, pokryte z depozytu gwarancyjnego wyniosły 281,09 zł.

W ślad za wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatniczka złożyła korektę pierwotnej deklaracji, wykazując w niej dochód w wysokości 69.724 zł i zaliczkę na podatek w kwocie 13.248 zł.

Urząd Skarbowy W.-P. na podstawie art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ odmówił stwierdzenia nadpłaty. Po przytoczeniu przedstawionych w niej okoliczności faktycznych stwierdził, że wartość akcji wynosiła 96.928 zł, koszty sprzedaży 281.09 zł, natomiast pozostałe koszty, które pomniejszyły wpływ na konto podatniczki stanowiły koszt obsługi kredytu.

W odwołaniu Alina S. wniosła o uwzględnienie korekty deklaracji.

Strona zauważyła, że nie rozumie dlaczego urząd skarbowy uznał, że to ona powinna zapłacić podatek od kwoty 27.203,51 zł, która była przychodem Banku, a nie jej jako kredytobiorcy.

Izba Skarbowa nie uwzględniła odwołania. Uznała, że w deklaracji za styczeń 2002 r. podatniczka wykazała prawidłową kwotę przychodu, bowiem zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa za kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane m.in. z odpłatnego zbycia akcji.

Kosztem uzyskania przychodu są tylko faktyczne koszty sprzedaży akcji PZU.

W myśl art. 22 ust. 1 kosztami uzyskania przychodu nie są koszty związane z obsługą umowy kredytowej.

W przypadku sprzedaży akcji kosztem mógłby być koszt ich nabycia, który w nin. sprawie nie występuje, bowiem podatniczka uzyskała akcja nieodpłatnie od Skarbu Państwa.

Izba uznała również, że nie ma zastosowania w sprawie art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. "a" updp, bowiem skapitalizowane odsetki mogą być kosztem związanym ze spłatą kredytu przeznaczonego na uzyskanie przychodu, a nie kredytu zaciągniętego na bieżące potrzeby.

W skardze do NSA Alina S. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej wywodząc, iż błędnie przyjęto w niej, że uzyskała przychód w wysokości wynikającej z deklaracji pierwotnej, a nie korygującej. Skarżąca podkreśliła, że błędnie uznano, że powinna zapłacić podatek od odsetek bankowych, które są przychodem banku, a nie skarżącej.

Izba Skarbowa w W. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowego stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpatrzeniu skargi uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, w związku z tym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ zwanej dalej p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu.

Sąd uznał, iż trafnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że zarówno odsetki od kredytu, jak i inne koszty umowy kredytowej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia akcji.

Od wyroku tego wniosła kasację pełnomocnik strony - adwokat Ełła K. zarzucając mu: "obrazę przepisów prawa materialnego zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwą interpretację przywołanych w niej treści, co stanowiło podstawę zaskarżonego wyroku".

W uzasadnieniu zauważyła, że skarżąca jako podstawy prawne swojego roszczenia o zwrot nadpłaconego podatku wskazała art. 10 ust. 1 pkt 7, ust. 2 pkt 1, art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz art. 19 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwróciła uwagę na szczególne znaczenie art. 19 pkt 1 ustawy, stosownie do którego przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie sprzedaży, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. O tym, że wnioskowane kwoty powinny być uwzględnione świadczy też według autorki skargi, art. 23 ust. 8 pkt "a i b" i ust. 1 pkt 38.

Niedopuszczalne też jest, według autorki skargi, stosowanie różnej wykładni tych samych przepisów przez różne urzędy skarbowe, działające na terenie W. Końcowo stwierdzono, że przedmiotowe akcje nie były przedmiotem sprzedaży, lecz tylko zastawem dla zabezpieczenia kredytu, dlatego też dla celów podatkowych podstawą powinna być kwota zaciągniętego kredytu.

Na rozprawie w Naczelnym Sądzie Administracyjnym pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje

Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem odwoławczym, przysługującym podmiotom wskazanym w art. 173 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. od wyroku /lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie/ wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny.

W art. 176 powołanej ustawy określono wymagania, którym powinna odpowiadać skarga kasacyjna.

Po pierwsze, powinna ona czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym /określonym w art. 46 i 47 p.p.s.a./, po drugie powinna spełniać wymagania szczególne, materialne, właściwe tylko dla niej, a mianowicie powinna zawierać: 1/ oznaczenie zaskarżonego orzeczenia, 2/ wskazanie czy jest ono zaskarżone w całości, czy też w części, 3/ przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, 4/ wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

O ile niespełnienie wymagań wymienionych w pierwszej kolejności, przepisanych dla pism w postępowaniu sądowym, stanowi brak, który może zostać uzupełniony w trybie art. 49 w związku z art. 193 p.p.s.a., o tyle niespełnienie wymagań o charakterze materialnym, przewidzianych dla skargi kasacyjnej, nie podlega sanacji /por. Komentarz Pawła Tarno do Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis Warszawa 2004 r. s. 252, postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2004 r. FSK 209/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 13/.

Nieusuwalne braki skargi kasacyjnej uniemożliwiają jej rozpoznanie.

Taka właśnie sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. Pismo z dnia 20 maja 2004 r., wniesione przez adwokata w imieniu skarżącej Aliny S., nazwane nieprawidłowo kasacją, nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 176 p.p.s.a., a mianowicie;

1. nie wskazuje zakresu zaskarżenia wyroku WSA,
2. nie przytacza podstaw kasacyjnych,
3. nie zawiera wniosku o uchylenie lub zmianę zaskarżonego wyroku /tym bardziej nie wskazano zakresu żądanego uchylenia lub zmiany/.

O ile chodzi o braki wymienione w pkt 1i 3 to są one oczywiste, bowiem wniesiona kasacja nie zawiera treści tego rodzaju.

Nie można również uznać, że ogólnikowe powołanie się na "obrazę przepisów prawa materialnego zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwą interpretację przywołanych w niej treści" stanowi wymagane art. 176 w zw. z 174 p.p.s.a. przytoczenie podstaw kasacyjnych.

Autor skargi kasacyjnej powinien wskazać konkretne przepisy prawa materialnego naruszone zaskarżonym wyrokiem i uzasadnić na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna wykładnia /por. postanowienie NSA z dnia 8 marca 2004 r. FSK 41/04 - ONSAiWSA 2001 nr 1 poz. 9, wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2004 r. FSK 131/04 - ONSAiWSA 2001 nr 1 poz. 14/.

Poza wyżej wskazanym brakiem staranności i precyzji w sformułowaniu zarzutów pełnomocnik strony z jeszcze większą nonszalancją uzasadniła skargę, powołując w tej części pisma przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bez przytoczenia prawidłowej jednostki redakcyjnej, wskazując na przepisy, które w ogóle nie zawierały takich jednostek /np. art. 23 ust. 8 pkt "a i b"/.

Autorka skargi podała też, niezgodnie ze stanem faktycznym sprawy, że skarżąca dochodziła swoich roszczeń m.in. na podstawie art. "19 pkt 1" ustawy, co więcej przepisowi temu przypisała duże znaczenie w sprawie w sytuacji, gdy skarżąca nie powoływała go wcześniej w swoich pismach, składanych w toku postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego.

Przepis ten nie był również stosowany przez organy podatkowe, ponieważ nie dotyczył przedmiotu sprawy. Przychodów z kapitałów pieniężnych w szczególności ze sprzedaży akcji oraz innych papierów wartościowych, dotyczą bowiem: art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 pkt 6 ww. ustawy i te przepisy były przywoływane i rozważane przez organy podatkowe przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z omawianego tytułu. Z drugiej strony koszty uzyskania tego przychodu były rozważane w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 updf i wykładnię tych przepisów kwestionowała strona na wcześniejszych etapach postępowania. W skardze natomiast strona ograniczyła się do zarzutu niezastosowania art. 23 ust. 1 pkt 8a, ustawy, który jej zdaniem powinien stanowić podstawę prawną do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodu skapitalizowanych odsetek. Ponadto strona, nie podając przy tym przepisów, które uzasadniałyby jej stanowisko wywodziła, że odsetki pobrane przez Bank nie były jej przychodem, lecz przychodem Banku.

W skardze kasacyjnej to stanowisko strony nie zostało podtrzymane.

Końcowo w kasacji kwestionuje się ustalenia faktyczne. Autorka skargi wbrew materiałom dowodowym, znajdującym się w aktach sprawy i stanowisku strony, która sama zadeklarowała do opodatkowania dochód ze sprzedaży akcji wywodzi, że przedmiotowe akcje nie były przedmiotem sprzedaży. Trzeba przy tym zauważyć, że w kasacji nie wskazano, nawet ogólnikowo, na podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Z powyższego wynika, że skarga kasacyjna wniesiona w imieniu skarżącej nie spełnia wymagań właściwych dla tego środka zaskarżenia, co uniemożliwia jej rozpoznanie.

Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 180 w zw. z art. 178 i 176 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji.