Uzasadnienie
Wyrokiem z 13 czerwca 2003 r. I SA/Lu 183/03, doręczonym stronie skarżącej 21.08.2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie oddalił skargę Krzysztofa J. na decyzję Izby Skarbowej w L. z 7 marca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.
Z uzasadnienia wyroku wynikało, że 11 września 2002 r. skarżący kupił własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu. Od umówionej ceny kupna notariusz pobrał 2% podatku pouczając równocześnie kontrahentów o treści art. 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Urząd Skarbowy doszedł do przekonania, iż zadeklarowana przez strony /w treści umowy/ wartość prawa nie odpowiada jego wartości rynkowej. Podstawa opodatkowania ustalona została po uzgodnieniu ze stronami postępowania. W odwołaniu K. J. zakwestionował fakt naliczenia odsetek za zwłokę wywodząc, że obowiązek zapłaty podatku powstał dopiero po ustaleniu wartości rynkowej przedmiotu kupna-sprzedaży.
Ten sam zarzut podnosił w skardze do NSA Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie.
Orzekając o zgodności z prawem decyzji Izby Skarbowej, utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego, Sąd wskazał na postanowienie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje równocześnie ze zobowiązaniem podatkowym w tym podatku w momencie dokonania czynności cywilnoprawnej, a termin płatności wynosi 14 dni od tej daty /art. 10 ust. 1/.
Sąd wskazał również na postanowienia art. 21 par. 1 pkt 1, par. 3 i par. 4 oraz art. 53 par. 1 i par. 4 Ordynacji podatkowej.
W skardze kasacyjnej od tego wyroku Krzysztof J. wniósł "o kasację w całości" i przekazanie sprawy właściwemu Sądowi do ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia o kosztach postępowania za wszystkie instancje.
Jako podstawy kasacyjne wskazał:
- naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,
- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, iż:
- zgodnie z art. 4 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej obowiązek podatkowy to nieskonkretyzowana powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie. Zakres przedmiotowy obowiązku podatkowego, przedmiot opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego oraz stawki określają ustawy,
- stwierdzeniu Sądu, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania czynności cywilnoprawnej, a podatek płatny jest w ciągu 14 dni /art. 10 ust. 1/ brak było logiki, nie można bowiem zakreślić terminu płatności od daty powstania obowiązku podatkowego,
- art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określał moment powstania zobowiązania podatkowego ale nie dotyczył on czynności dokonywanych w formie aktu notarialnego,
- Sąd nie wskazał przepisu określającego termin płatności podatku,
- zgodnie z art. 47 par. 3 Ordynacji podatkowej terminem płatności podatku - dla podatników - jest ostatni dzień, w którym wpłata powinna nastąpić. Przepisy określające termin płatności muszą zatem określać dzień, a nie moment dokonania jakiejś czynności. Uznanie momentu dokonania czynności cywilnoprawnej za termin płatności podatku narusza przepisy art. 47 par. 3 i 4 Ordynacji podatkowej,
- skoro na notariuszu ciążył, z mocy art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy obowiązek pobrania podatku to również powinien określić podstawę opodatkowania. Stwierdzenie Sądu, że podstawę opodatkowania winny określić strony, narusza postanowienia art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 Ordynacji,
- w momencie dokonania transakcji cena rynkowa jej przedmiotu nie była znana. Nie można zatem było obliczyć podatku od takiej ceny i w tym momencie nie mogło powstać zobowiązanie podatkowe. W sprawie miał zatem zastosowanie art. 21 par. 1 Ordynacji podatkowej, a co do różnicy między ceną rynkową, a ceną sprzedaży art. 21 par. 2 Ordynacji,
- płacenie podatku od czynności cywilnoprawnych dokonanych w formie aktu notarialnego ma zatem charakter zaliczkowy,
- w uzasadnieniu wyroku Sąd nie ustosunkował się do zarzutu naruszenia przepisów par. 10 ust. 1 rozporządzenia MF w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, powyższym naruszono art. 328 par. 2 Kpc w związku z art. 59 ustawy o NSA.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył co następuje
Skarga kasacyjna Krzysztofa J. nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, mającym zastosowanie w sprawie na podstawie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, skarga kasacyjna poza tym, że powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym ma zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Rozpoznawana skarga dalece od tych wymagań odbiegała. Nie było prawidłowym wskazaniem podstaw kasacyjnych przytoczenie treści art. 174 Prawa o postępowaniu.
Wypełnienie dyspozycji art. 176 wskazanej ustawy polega na wskazaniu przez autora skargi kasacyjnej konkretnego przepisu prawa materialnego naruszonego przez Sąd przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, ze wskazaniem na czym, zdaniem skarżącego, nieprawidłowości polegały i jaka winna być właściwa wykładnia lub prawidłowe zastosowanie wskazanego przepisu.
Podobnie jeśli chodziło o naruszenie prawa procesowego. Do wykazania było nie tylko wskazanie naruszonej normy prawnej ale i wpływ takiej nieprawidłowości na treść orzeczenia /wyroku/.
Zarzucając w uzasadnieniu skargi naruszenie przez Sąd art. 328 par. 2 Kpc w związku z art. 59 ustawy o NSA skarżący nie wykazał wpływu tego naruszenia na treść wyroku.
Zgodnie z art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu... Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami zakreślonymi przez skargę kasacyjną. Nie mógł jej uzupełniać ani interpretować niewyartykułowanych intencji skarżącego.
W uzasadnieniu skarżonego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie wyraźnie wskazał, iż w podatku od czynność cywilnoprawnych zobowiązanie podatkowe powstaje równocześnie z zaistnieniem obowiązku podatkowego, a termin płatności wynosi 14 dni od daty zdarzenia, z którym prawo łączy powstanie takiego obowiązku.
Prawidłowo wskazane przez Sąd postanowienia art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych /Dz.U. nr 86 poz. 959 ze zm./ jednoznacznie wskazywały na zasadność tego twierdzenia.
Z treści art. 10 ust. 1 ustawy wynikało równocześnie, że zobowiązanie podatkowe w tym podatku powstaje w sposób określony w art. 21 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, tzn. z mocy prawa, a nie w wyniku doręczenia konstytutywnej decyzji organu podatkowego.
Skoro podatek pobrany przez płatnika - notariusza był niższy od należnego z tego powodu, że wskazana cena przedmiotu transakcji była niższa od jego wartości rynkowej /art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy/ to różnica podatku obciążała wyłącznie podatnika.
Ani Ordynacja podatkowa ani ustawa z 9 września 2000 r. nie przewidywały szczególnego terminu płatności w takich wypadkach.
Wynosił on jw. 14 dni od dnia powstania obowiązku /art. 10 ust. 1 ustawy/. Niezależnie od przyczyn przekroczenia terminu zgodnie z art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej, część podatku należnego, której nie pobrał płatnik, stała się zaległością podatkową podatnika z upływem 14 dnia od sporządzenia aktu notarialnego
Od zaległości podatkowych naliczone są odsetki za zwłokę /art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej/ w sposób wskazany w par. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 40. poz. 4/.
Problem uiszczenia podatku z odsetkami za zwłokę, w wypadku kiedy w wyniku działań organów podatkowych powstanie "niedopłata" w stosunku do kwoty pobranej przez płatnika został jednoznacznie "wyjaśniony" w par. 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 r. w sprawie szczegółowych zasad poboru podatku od czynności cywilnoprawnych /Dz.U. nr 108 poz. 1153 ze zm./, którego treść była skarżącemu znana w momencie wnoszenie skargi do NSA Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie.
Wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacji, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.