Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 19 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1163/11

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z 1 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 1760/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę B. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 29 kwietnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że decyzją z 29 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 26 czerwca 2008 r. określające B. B. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "M." w G. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za październik 2005 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 63.237,00 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podniesiono, że w rozliczeniu podatku VAT m.in. za październik 2005 r. organ I instancji stwierdził zawyżenie podatku naliczonego na kwotę 46.530,00 zł w związku z ujęciem w rejestrze zakupów faktury wystawionej 27 września 2005 r. przez firmę "C." P. S. z N. Faktura ta, jak stwierdziła B. B. została wystawiona w związku z wykonaniem umowy zlecenia zawartej pomiędzy "M." B. B., a "C." P. S. z 31 maja 2005 r., w której zlecono wyszukanie dostawcy lub zakup bezpośredni od wykonawcy sprzętu medycznego wyszczególnionego w umowie. Rejestr sprzedaży i zakupu VAT stanowił podstawę do sporządzenia deklaracji podatkowych VAT-7 składanych do [...] Urzędu Skarbowego w Gliwicach. Faktura ta, jak ustalił organ I instancji potwierdzała czynności niedokonane.

Organ I instancji wskazał ponadto, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. w wyniku przeprowadzonej kontroli wydał decyzję dotyczącą firmy "C." P. S., w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, maj, czerwiec 2004 r. i od grudnia 2004 r. do lipca 2006 r., w uzasadnieniu której stwierdził, że podatnik w okresie objętym kontrolą nie prowadził działalności gospodarczej, a tylko potwierdzał nierzeczywiste transakcje handlowe. Odbiorcą faktur VAT była m.in. firma "M." B. B.. Ponadto również z zeznań świadków wynikało, że faktura VAT wystawiona przez firmę "C." stwierdzała fikcyjne czynności, które nigdy nie zostały wykonane. Organ podkreślił, że przeciwko P. Sz. było prowadzone postępowanie karne. W uzasadnieniu aktu oskarżenia przeciwko niemu stwierdzono między innymi, iż adres siedziby firmy "C." to mieszkanie prywatne, w którym zamieszkuje ciotka oskarżonego, a w zabezpieczonym w trakcie przeszukania mieszkania komputerze oskarżonego ujawniono szereg faktur, w tym faktur VAT, wystawionych przez "C." na rzecz różnych podmiotów gospodarczych także na rzecz firmy "M." B. B..

Do protokołu z rozprawy głównej z 18 kwietnia 2008 r. przeprowadzonej przez Sąd Okręgowy we W. - sygn. akt [...] – P. S. zeznał, iż przyznaje się do wszystkich zarzucanych mu czynów, a jego działalność była w całości fikcyjna, a wszystkie faktury nieprawdziwe.

1. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach B. B. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. naruszenie art. 122 i art. 187 § 1, art. 188 § 1 oraz art. 181 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm. – dalej: "O.p.").
2. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.
3. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa.

Sąd stwierdził, że P. S. wystawiając fikcyjne faktury podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, umożliwiał ich odbiorcom niezgodne z prawem podatkowym obniżanie należnego podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu oświadczenie P. S., iż jego działalność była w całości fikcyjna, a wszystkie faktury nieprawdziwe dotyczyło wszystkich faktur wystawionych przez "C." P. S., a nie tylko faktur objętych aktem oskarżenia. Ponadto także z ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., wynikało, że P. S. w okresie objętym kontrolą nie prowadził działalności gospodarczej, a tylko potwierdzał nierzeczywiste transakcje handlowe.

W związku z powyższym faktura z 27 września 2005 r. wystawiona przez "C." P. S. dla B. B. nie mogła być, wykazana w ewidencji zakupów dla celów podatku od towarów i usług, gdyż nie odzwierciedlała rzeczywistej transakcji, a jako wymieniona w § 14 ust. 2 pkt 2 oraz w § 14 ust. 2 pkt 4 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 – dalej: "rozporządzenie z 27 kwietnia 2004 r.") nie mogła podlegać odliczeniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Sąd nie zgodził się z twierdzeniem skarżącej, że tylko jednoznaczne twierdzenia świadków stanowią materiał dowodowy dający możliwość podważenia faktu, że skarżąca faktycznie nawiązała kontakty handlowe ze spółką "V." za pośrednictwem P. S., który w ten sposób wykonał umowę zlecenia i przez to nabył uprawnienie do wystawienia faktury oraz otrzymania prowizji.

Sąd podkreślił, że dopiero zestawienie zeznań świadków i zgromadzonej w sprawie dokumentacji pozwala na ustalenie wzajemnych zależności między podmiotami gospodarczymi i okoliczności wystawienia faktury, która stanowiłaby bądź nie podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W ocenie Sądu żądanie skarżącej dotyczące przeprowadzenia dodatkowego przesłuchania A. K. i ponownej oceny zebranego materiału dowodowego należy uznać za nieuzasadnione.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego podniesionych w skardze Sąd zauważył, że okoliczności dotyczące faktycznego przebiegu transakcji opisanych w kwestionowanej fakturze zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z całego materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe, a omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne.

Zdaniem Sądu I instancji organy administracji nie naruszyły też art. 187 § 1 O.p. przez to, że korzystały z dowodów zebranych w innym postępowaniu podatkowym czy też postępowaniu karnym, ponieważ działały na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jej załatwienia, a postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Reasumując Sąd I instancji stwierdził, że skoro P. S. nie prowadził działalności gospodarczej, a wystawiane przez niego faktury były fikcyjne to wobec powyższego, organy podatkowe słusznie ustaliły, że podatnik nie był uprawniony do korzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w fakturze z 27 września 2005 r., nr 30/09/05 wystawionej przez "C." P. S. w N. w październiku 2005 r.

1. 6. W skardze kasacyjnej B. B., zastępowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie zaskarżonym wyrokiem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.
2. - naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej: "P.p.s.a."), poprzez jego niezastosowanie, tj. nieuchylenie zaskarżonej decyzji, wskutek niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 181, art. 191 O.p., w sposób, który mógł i w istocie miał istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w razie dostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia powołanych powyżej przepisów O.p., Sąd ten powinien uchylić decyzję w całości;
3. - naruszenie art. 151 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie, tj. oddalenie skargi wskutek niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 122, art. 187 § 1, art. 181, art. 191 O.p., w sposób, który mógł i w istocie miał istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w razie dostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia powołanych powyżej przepisów O.p., Sąd ten nie powinien był oddalić skargi;
4. - naruszenie art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 122, art. 187 § 1, art. 181, art. 191 O.p., w sposób, który mógł i w istocie miał istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w razie dostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia powołanych powyżej przepisów O.p. – w ramach sprawowania kontroli działalności administracji publicznej i stosowania środków określonych w P.p.s.a., w szczególności przewidzianych w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., Sąd ten powinien był uwzględnić skargę i uchylić decyzję w całości;
5. - naruszenie art. 141 § 4 zdanie 1 P.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. polegające na niedokonaniu wyczerpującej oceny naruszenia przez organ podatkowy art. 122, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.;

Przy tak sformułowanych zarzutach wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

1. 7. W odpowiedzi organu podatkowego na skargę kasacyjną wniesiono o oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

1. 8. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
2. 8.1. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje.

Autor skargi kasacyjnej oparł ją na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

1. 8.2. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej nie wskazał jednak takich zarzutów ani ich uzasadnienia, które mogły przyczynić się do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

1. 8.3. W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a, art. 151 P.p.s.a, art. 3 § 1 P.p.s.a. art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. oraz art. 141 § 4 zd.
2. 1. Wszystkie te zarzuty powiązano z zarzutem niedostrzeżenia przez Sąd I instancji naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 O.p.

Tymczasem nie można podzielić stanowiska, że w sprawie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej art. 122, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 O.p.

Należy podkreślić, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty system dowodów. Oznacza to, że jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.), zaś wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04, opubl. w Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego z 2005 r., nr 5, poz. 79). W postępowaniu tym przyjęto również jako obowiązującą zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Zasada ta doznaje niekiedy ograniczenia - w pewnych wypadkach ustawodawca wprowadza bowiem pewne elementy legalnej oceny dowodów, wskazując w konkretnej normie walor określonego środka dowodowego.

Wyłączenie zasady swobodnej oceny dowodów zawsze jednak wynikać musi z konkretnego, obowiązującego przepisu prawa i dotyczyć może konkretnej okoliczności. W myśl zasady określonej w art. 191 O.p. organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym ich związku. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Kierować się muszą jednak zasadą racji dostatecznej, wyrażającej się w postulacie, aby za udowodnione uznawać tylko te fakty, które zostały uzasadnione według określonych, rozsądnych dyrektyw poznawczych (tak Z. Ziembiński - Logiczne podstawy prawoznawstwa - Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Nie mogą więc z dowodów wyciągać wniosków, które z nich nie wynikają. Muszą też wyjaśnić przyczyny takiej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie zostały zachowane wszystkie wskazane wyżej zasady prowadzenia postępowania dowodowego.

Za sprzeczną z tymi zasadami, a w szczególności zasadą swobodnej oceny dowodów uznać należy konstrukcję oceny materiału dowodowego dokonaną w skardze kasacyjnej, która opiera się na analizie poszczególnych dowodów w oderwaniu od oceny całokształtu materiału dowodowego, który dopiero daje obraz stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy.

Należy mieć bowiem na uwadze, iż organy, a za nimi Sąd poddały analizie zebrane w sprawie dowody w sposób kompleksowy. Prawidłowe pozostaje stanowisko Sądu I instancji, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe było dokładne. W toku postępowania podatkowego wykorzystano wszystkie dowody, które były możliwe do przeprowadzenia, a następnie oceniły te dowody i wyprowadziły z nich wnioski, które trafnie przez Sąd I instancji zostały ocenione jako logiczne i spójne.

8.4. W szczególności autor skargi kasacyjnej stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie wyjaśnił z jakiego powodu uznał, że oświadczenia P. S. składane w postępowaniu przed Sądem Okręgowym we W. odnoszą się również do faktury nr 30/09/05 z 27 września 2005 r. skoro powyższe oświadczenia były składane w prowadzonym postępowaniu karnym, którego granice określał akt oskarżenia, nie obejmujący przedmiotowej faktury.

Niedopuszczalne zdaniem autora skargi kasacyjnej było również uznanie określonej okoliczności za udowodnioną wyłącznie na podstawie ustaleń dokonanych w innym postępowaniu kontrolnym. Jego zdaniem zgromadzony materiał dowodowy w innych postępowaniach nie był wystarczający do prawidłowej oceny czy sporna faktura potwierdzała transakcję faktycznie nie występującą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wbrew zarzutom skargi kasacyjnej prawidłowo zostały zebrane i ocenianie dowody w postaci oświadczenia Pawła Szpaka złożonego przed sądem okręgowym we Wrocławiu, w trakcie postępowania sądowego w sprawie karnej, w którym stwierdził on, że jego działalność była w całości fikcyjna, a wszystkie faktury nieprawdziwe. Również z ustaleń kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., dotyczącej firmy "C." P. S., w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, maj, czerwiec 2004 r. i od grudnia 2004 r. do lipca 2006 r., wynikało, że podatnik w okresie objętym kontrolą nie prowadził działalności gospodarczej, a tylko potwierdzał nierzeczywiste transakcje handlowe, co sprowadzało się do wystawiania podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą fikcyjnych faktur, co z kolei umożliwiało niezgodne z prawem podatkowym obniżanie należnego podatku od towarów i usług.

Zebrane w sprawie dokumenty, w tym zeznania świadków pozwalają uznać, iż usługa w postaci wskazania dostawcy sprzętu medycznego dokonana jakoby przez firmę "C." P. S. na rzecz firmy "M." na podstawie umowy zlecenia była usługą fikcyjną.

8.5. Autor skargi kasacyjnej zarzucił, że w uzasadnieniu orzeczenia Sądu I instancji nie znalazło się wyjaśnienie dotyczące przedmiotu umowy zawartej pomiędzy P. S., a stroną skarżącą oraz jej wykonania. Zgodnie z tą umową obowiązkiem P. S. było jedynie wyszukanie lub zakup sprzętu. Realizacja powyższej umowy nastąpiła jego zdaniem już w momencie wskazania dostawcy sprzętu medycznego. Natomiast świadkowie W. K. i R. W. nie znali P. S., ponieważ nie brał on udziału w dalszych czynnościach związanych z transakcją po wskazaniu stronie skarżącej dostawcy sprzętu, tj. spółki "V.". Ponadto P. S. wszystkie niezbędne informacje otrzymywał od A. K., dlatego nie zaszła potrzeba osobistego kontaktu ze spółką "V.". Zdaniem autora skargi kasacyjnej z zeznań W. K. wynikało, że istniała osoba pośrednicząca w transakcji, którą w opinii strony był P. S..

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena wiarygodności zeznań P. S. została dokonana w rozpatrywanej sprawie w konfrontacji z innymi dowodami, które potwierdziły tą wiarygodność. W toku postępowania organów ścigania ustalono, że siedziba firmy "C." znajduje się według rejestracji w N., a w rzeczywistości było to mieszkanie prywatne, w którym zamieszkiwała ciotka P. S., brak było biura, środków transportu oraz innych środków trwałych, co przy zeznaniach P. S., że jego działalność była w całości fikcyjna, a wszystkie faktury nieprawdziwe, nie pozostawiało wątpliwości, że również przedmiotowa faktura nr 30/09/05 z 27 września 2005 r. potwierdzała czynności niedokonane.

W sprawie brak również było dokumentów potwierdzających wykonanie przez P. S. czynności, do których obowiązany był umową zlecenia zawartą 31 maja 2005 r. ze stroną skarżącą, dotyczącą wyszukania dostawcy lub zakupu bezpośredniego sprzętu medycznego, tj. brak było jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego że P. S. samodzielnie, bądź za pośrednictwem innej osoby poczynił jakiekolwiek kroki w celu wyszukania dostawcy sprzętu medycznego. P. S. pismem z 14 sierpnia 2005 r. poinformował B. B. odnośnie gotowości dostarczenia przez firmę "V." całości sprzętu za 403.500 zł netto z dokonaniem przez kupującego przedpłaty w wysokości 80 % wartości brutto.

W związku z powyższym nawet jeśli przyjąć, że P. S. miał tylko wskazać sprzedawcę sprzętu, to aby mógł podać w piśmie z 14 sierpnia 2005 r. wartość netto całego sprzętu i warunek w postaci konieczności dokonania przedpłaty musiałby kontaktować się z firmą "V.". Tymczasem z zeznań zarówno W. K., jak i R. W. wynika, że nie znali oni P. S., ani firmy "C.". Ponadto W. K., pracownik firmy "C." zeznał, że to on przeprowadził wszelkie rozmowy z "V." i skontaktował firmy "V." i "C.". Informacje na temat sprzedaży sprzętu medycznego przekazywał jedynie A. K..

Natomiast R. W., dyrektor handlowy w firmie "V." wskazał, ze 3 stycznia 2005 r. w L. została podpisana umowa pośrednictwa z firmą "C." polegająca na pozyskiwaniu nabywców na sprzęt medyczny będący w ofercie handlowej "V.". W efekcie 8 września 2005 r. został podpisany kontrakt z firmą "M." na dostarczenie sprzętu medycznego w celu dalszej odsprzedaży.

Odnośnie zarzutu skargi kasacyjnej, że z zeznań W. K. wynikało, że istniała osoba pośrednicząca w transakcji, którą w opinii strony był P. S., należy wskazać, ze W. K. nie zeznał, że A. K. przekazywał oferty "jakiemuś znajomemu", a zeznał jedynie, ze A. K. "pytał o te oferty, mówił, że dla jakiegoś znajomego", co nie oznacza, że W. K. twierdzi lub też wie, że A. K. przekazywał komukolwiek te oferty, ani też że tą osobą był P.S..

Wobec powyższych dowodów przesądzającego znaczenia dla oceny zakwestionowanych transakcji nie mogła mieć okoliczność, że faktura nr 30/09/05 z 27 września 2005 r. nie została objęta aktem oskarżenia.

1. 8.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego całokształt okoliczności faktycznych sprawy każe sądzić, że organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny zebranego kompleksowo materiału dowodowego, była to ocena zgodna z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, której kasator skutecznie nie zakwestionował, a zatem nie wykazał naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a., w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 O.p. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 141 § 4 zd. 1 w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. oraz art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., poprzez brak wyczerpującej oceny naruszenia przez organ podatkowy art. 122, art. 187 § 1, art. 181 i art. 191 O.p. i niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszenia w zaskarżonej decyzji ww. przepisów O.p.

1. 8.7. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjna jako niezasadną.

1. 8.8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).