Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/Wr 1414/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę K. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 lipca 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług od lutego do czerwca 2007 r.
Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że skarżący od lutego do czerwca 2007 r. wykazał znaczące zakupy złomu od S. G. (obecnie G.) odliczając podatek naliczony w kwocie 988.310,10 zł, zawarty w fakturach dokumentujących transakcje. Czynności kontrolne dowiodły, że opisane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń, co zdaniem organów wykluczało możliwość odliczenia podatku naliczonego i skutkowało określeniem zobowiązania podatkowego w odmiennej od deklarowanej wysokości.
W skardze do WSA we Wrocławiu strona wnioskowała o uchylenie decyzji organów formułując zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez bezpodstawne przyjęcie, że skarżący nie dokonał zakupu złomu od S. G., że ten podmiot nie prowadził działalności gospodarczej oraz że nie prowadził jej skarżący, podczas gdy z zebranego materiału wynikają tezy przeciwne. Wskazał tu na zeznania własne i świadków (S. G., R. R., H. H.), dowody pobierania gotówki z bankomatu, wynajem magazynu oraz zatrudnianie pracownika. Zdaniem strony naruszono także art. 122 i art. 123 Ordynacji podatkowej, opierając się na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu dotyczącym S. G., pomijając przeprowadzenie dowodu z ponownego przesłuchania świadków (R. K., A. P., A. R.), których zeznania stanowią podstawę wydanej decyzji oraz uznaniu za istotne dla rozpoznawanej sprawy okoliczności dotyczących wyłącznie obowiązku podatkowego S. G. Organ naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów, tj. art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że faktury dostawy złomu były fikcyjne, art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodu z przesłuchania świadków A. P. i L. B. oraz art. 193 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że księgi podatkowe były nierzetelne.
Skarżący sformułował także zarzut naruszenia prawa materialnego, art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) dalej: ustawa o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że faktury zakupu nie dokumentują zdarzeń rzeczywistych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w decyzji.
W ocenie Sądu I instancji przedstawione fakty doprowadziły organy podatkowe do słusznego wniosku, że S. G. nie prowadził deklarowanej przez niego działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem, w tym także nie dokonał dostaw tego towaru na rzecz skarżącego. Zaś oba podmioty (S. G. i skarżący), stanowiły jedynie ogniwo w łańcuchu firm, których celem było uniemożliwienie ustalenia źródła pochodzenia złomu poprzez wprowadzanie do obrotu faktur nie dokumentujących rzeczywistości. Przy czym o ile dostawca skarżącego w ogóle nie dokonywał obrotu złomem, o tyle u strony nie sposób zanegować, że towar ten się pojawił.
Sąd odwołał się także do wyroku Sądu Rejonowego w L. II Wydział Karny z dnia 26 kwietnia 2011 r. (sygn. akt [...]), mocą którego skarżący został uznany winnym popełnienia czynu posłużenia się nierzetelnymi fakturami mającymi dokumentować fikcyjne transakcje obrotu złomem.
Powyższe uzasadniało ocenę Sądu I instancji, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik Spółki zaskarżając orzeczenie w całości zarzucając naruszenie:
- - przepisów postępowania, tj.
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej: P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na nieuchyleniu decyzji organów opartych na bezpodstawnym przyjęciu, że skarżący nie dokonywał zakupu złomu od świadka S. G. nie dostarczał skarżącemu złomu, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego, w szczególności zeznań świadków H. H., R. R., S. G. wyjaśnień skarżącego wynika, że S. G. dostarczał skarżącemu złom do magazynu skarżącego przy ul. P. w ilości odpowiadającej fakturom zakupu, zaś z faktur z operacji na rachunku bankowym, zeznań S. G. i wyjaśnień skarżącego wynika, że dostawa następowała w ramach sprzedaży złomu za gotówkę,
- - nieuchyleniu decyzji organów opartych na bezpodstawnym przyjęciu, ze S. G. nie prowadził działalności polegającej na sprzedaży złomu, podczas, gdy z z zebranego materiału dowodowego wynika, ze sprzedawał złom do przedsiębiorstwa skarżącego K. C.,
- - nieuchyleniu decyzji organów opartych na bezpodstawnym przyjęciu, że skarżący nie mógł prowadzić działalności w rozmiarach jakie wynikają z ewidencji zakupów i sprzedaży (obrót ok. 320 ton złomu), gdyż posiadał w tym czasie jedynie magazyn przy ul. P., zatrudniał jednego pracownika, nie miał własnego transportu, maszyn załadowczych, nie zużywał energii elektrycznej, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego wynika, że dokonał obrotu złomem w tych rozmiarach,
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 123 Ordynacji podatkowej polegające na:
- - nieuchyleniu decyzji organów opartych na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym świadka S. G. i wydanych z pominięciem przeprowadzenia dowodu ze świadków R. K., A. W. P., A. R. w postępowaniu dotyczącym skarżącego, podczas gdy zeznania tych świadków w zakresie tych twierdzeń o braku "ruchu" przedsiębiorstw S. G. stanowią podstawę zaskarżonej decyzji,
- - nieuchyleniu decyzji organów opartych na bezpodstawnym przyjęciu za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności dotyczących wyłącznie obowiązku podatkowego S. G., tj. brak dostawców złomu dla S. G., zaplecza do prowadzenia przeładunku, nierzetelność ksiąg podatkowych,
- 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na nieuchyleniu decyzji opartych na bezpodstawnym przyjęciu, ze skarżący posłużył się fikcyjnymi fakturami nabycia złomu od S. G., które miały za zadanie stworzenie pozorów nabywania złomu od firmy legalnie prowadzącej działalność i zapewnić podstawę do odliczenia podatku VAT w nich zawartego podczas, gdy z materiału dowodowego zebranego w sprawie i wnioskowanych dowodów wynika, że skarżący prowadził działalność gospodarczą i księgi rachunkowe zgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy,
- 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na nieuchyleniu decyzji wydanych z pominięciem przesłuchań świadków L. B. i A. P.,
Naruszenie prawa materialnego art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że faktury wystawione przez S. G. nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a więc nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu różnicy skarżącemu.
Wniósł o:
- - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.
Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach.
Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podniesione w niej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego nie stanowią podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku.
Zważywszy, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, podobnie jak w skardze do WSA, dotyczą głównie naruszenia przepisów postępowania uprawniona jest konstatacja Sądu I instancji, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy w istocie faktów a nie prawa, gdyż wątpliwości odnoszą się do prawidłowości poczynionych przez organy ustaleń w zakresie transakcji zakupu przez skarżącego złomu od S. G., a w konsekwencji wykluczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach wystawionych przez ten podmiot w okresie od lutego do czerwca 2007 r.
Przystępując zatem w pierwszej kolejności do rozpoznania zarzutów kasatora dotyczących naruszenia przepisów prawa postępowania należy zgodzić się z oceną Sądu I instancji, że stan faktyczny został w tej sprawie ustalony z poszanowaniem zasad wynikających z ordynacji podatkowej, a w szczególności, że materiał dowodowy w sprawie zostały zebrany w sposób odpowiadający wymogom Ordynacji podatkowej, a ich ocena zgodna jest ze standardami zawartymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.
Sąd I instancji w wyniku wnikliwej analizy doszedł bowiem do wniosków, że zasadnie w zaskarżonej decyzji wskazano na nietypowy sposób powzięcia przez stronę zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem oraz brak jakiegokolwiek doświadczenia w tej branży. Również przebieg samej działalności pozbawiony był znamion charakterystycznych dla zwyczajowo przyjętego sposobu działania podmiotów gospodarczych. Przekonuje o tym fakt, że informacja o dostawie przekazywana przez kontrahenta warunkowała poszukiwanie zbytu na konkretną dostarczaną ilość towaru. Również sposób płatności za dostawy – gotówkowy, był jak oświadczył skarżący wymuszony przez kontrahenta. Jak trafnie dostrzegają organy podatkowe, niemożliwy w istocie do weryfikacji, zwłaszcza, że skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających odbiór gotówki przez dostawcę.
Ustalenia te, jak prawidłowo wskazał i ocenił Sąd I instancji, wpisują się w zeznania świadków, którzy nie potwierdzili zeznań skarżącego i jego kontrahenta, że towar był dostarczany do strony wyłącznie przez S. G. samochodem stanowiącym jego własność. Z wyjaśnień złożonych przez jedynego pracownika strony – H. H., wynikało bowiem, że dostawcy byli różni tak jak pojazdy, którymi przyjeżdżali. Zeznania te są zgodne z zeznaniami drugiego ze świadków R. R., na terenie którego skarżący wynajmował magazyn.
Przeprowadzone postępowanie potwierdziło fakt dysponowania przez skarżącego złomem, mimo, że źródła jego pochodzenia skarżący nie ujawnił, a towar ten został zbyty na rzecz wskazanych w fakturach sprzedaży podmiotów, co uzasadniało przyjęcie podatku należnego w kwotach zadeklarowanych w rozliczeniu z tytułu podatku VAT za objęte postępowaniem okresy rozliczeniowe.
Powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w pełni uprawniało Sąd I instancji do oceny, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, zaś wnioski z niego wyprowadzone logiczne, spójne i mające odzwierciedlenie w faktach.
Prawidłowość ustaleń w rozpoznawanej sprawie potwierdza także wyrok Sądu Rejonowego w L. II Wydział Karny z dnia 26 kwietnia 2011 r. (sygn. akt [...]), mocą którego skarżący został uznany winnym popełnienia czynu posłużenia się nierzetelnymi fakturami mającymi dokumentować fikcyjne transakcje obrotu złomem. Ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wyroku wiążą sąd administracyjny (art. 11 P.p.s.a.). Zdaniem Sądu I instancji ustalenia te odzwierciedlają fakty i wnioski przedstawione przez organy podatkowe w treści zaskarżonej decyzji, zarówno co do okoliczności zakupu towaru od S. G. (a właściwie brak zakupu i fikcyjność faktur dokumentujących ten fakt), jak i w zakresie sprzedaży.
W związku z powyższym za niezasadne należy uznać zarzuty naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 a ustawy o VAT wynikające z odmiennej oceny stanu faktycznego sprawy.
Uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.