Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 30 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 262/21

Uzasadnienie

1. 1. Skarga kasacyjna.
2. 1.1. R. [...] w L., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 18 grudnia 2020 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 września 2020 r., I SA/Wr 36/20.
3. 1.2. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: p.p.s.a.), zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 43 ust 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o PTU), poprzez niezasadne uznanie, że Skarżąca w stanie faktycznym sprawy nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia od VAT dostawy terenów niezabudowanych dokonanej w wyniku przymusowego wywłaszczenia gruntów rolnych należących do Skarżącej, co w konsekwencji prowadzi do naruszenia art. 21 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez wywłaszczenie nieruchomości Skarżącej bez słusznego wynagrodzenia, bowiem zostało ono pomniejszone o podatek VAT.
4. 1.3. Z uwagi na powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, względnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, zasądzenie zwrotu kosztów wywołanych przedmiotową skargą oraz zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
5. 2. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 26 stycznia 2021 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od skarżącej, na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym także kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

1. 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
2. 4.1. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest dopuszczalność zastosowania zwolnienia przedmiotowego, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o PTU do dostawy nieruchomości opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o PTU zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast, na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o PTU ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Oznacza to, że tereny zabudowane oraz tereny niezabudowane, lecz będące terenami budowlanymi nie korzystają z tego zwolnienia.
3. 4.2. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca wskazała, że na mocy decyzji Wojewody D. z dnia 7 kwietnia 2015 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, która stała się ostateczna 20 maja 2015 r., wywłaszczono Spółdzielnię z działek, które stanowiły część nieruchomości rolnej niezabudowanej, na której były uprawy pszenicy ozimej i nie było żadnych obiektów budowlanych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki te oznaczone były symbolem R – tereny użytków rolnych, łąk, pastwisk oraz pozostałe tereny otwartych nieużytków, zadrzewień śródpolnych oraz dróg rolnych (dopuszczalne prowadzenie działalności rolniczej, całkowity zakaz zabudowy, w tym zabudowy zagrodowej). Stan ten nie zmienił się na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji.
4. 5.1. Mając na uwadze zakreślony przedmiot sporu oraz przywołane okoliczności faktyczne sprawy, należy zaznaczyć, że w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o PTU przeznaczenie terenu co do zasady wynika z planu zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
5. 5.2. Należy jednak zaznaczyć, że w stanie faktycznym wskazanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dostawa działek niezabudowanych była konsekwencją wydania przez wojewodę decyzji o realizacji inwestycji drogowej. W zakresie inwestycji drogowych ustawodawca wprowadził szczególne uregulowania, wyłączając w przypadku nich stosowanie niektórych aktów prawnych. Z art. 11i ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1363 ze zm.) wynika, że w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
6. 5.3. Trybunał Konstytucyjny, badając zgodność niektórych przepisów ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych z Konstytucją, w wyroku z 6 czerwca 2006 r. w sprawie K 23/05 (OTK-A 2006/6/62) stwierdził ich zgodność z Konstytucją. Zdaniem Trybunału wyłączenie stosowania ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza, że wszelkie zasady wynikające z tej ustawy nie mają zastosowania do spraw z zakresu dotyczącego lokalizacji dróg. Wyłączenie stosowania procedur przewidzianych w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ze względu na konkretne wartości konstytucyjne nie zwalnia, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, decydentów od troski o należyte przestrzeganie i kształtowanie ładu przestrzennego w Polsce oraz roztropnej troski o interesy lokalne, ale uwalnia od typowych procedur, które mogłyby uniemożliwiać i paraliżować podejmowanie decyzji w zakresie lokalizacji dróg i pozwoleń budowlanych. Choć wyrok został wydany na tle poprzednio obowiązujących wersji przepisów, to jednak dotyczył regulacji o identycznej treści, co art. 11i ust. 2 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.
7. 5.4. Ponadto, mając na uwadze brzmienie art. 2 pkt 33 ustawy o PTU oraz przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny, należy zauważyć, że na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 154, poz. 958) ilekroć w przepisach odrębnych ustaw jest mowa o decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi, rozumie się przez to także decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W rezultacie nie budzi wątpliwości, że w przypadku inwestycji drogowych ustawodawca utożsamia decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Uwzględniając zatem treść ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stwierdzić trzeba, że ostateczna decyzja, na mocy której zezwolono na realizację inwestycji drogowej przesądza o charakterze wywłaszczonych gruntów, jako przeznaczonych pod zabudowę.
8. 5.5. Dla oceny sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu nie ma znaczenia akcentowana w skardze kasacyjnej chronologia zdarzeń. Nie można się bowiem zgodzić z Autorem skargi kasacyjnej, że przedmiotem dostawy są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane. Podkreślenia wymaga, w świetle art. 11f ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych jedna decyzja o realizacji inwestycji drogowej kompleksowo załatwia wszystkie kwestie związane z procesem inwestycyjnym. Zatem moment dostawy oraz zmiany przeznaczenia terenu są tożsame. W żadnym zaś wypadku nie można przyjmować, tak jak czyni to Autor skargi kasacyjnej, że zmiana przeznaczenia gruntu nastąpiła po dokonaniu dostawy.
9. 5.6. Zauważenia wymaga także, że zaprezentowane stanowisko konsekwentnie prezentowane jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo należy wskazać na wyrok z 30 czerwca 2017 r., I FSK 488/15, z 30 czerwca 2017 r., I FSK 712/15, z 29 września 2017 r., I FSK 1732/15 oraz z 6 września 2018 r., I FSK 1031/16 (orzeczenia dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl).
10. 5.7. W rezultacie nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia art. 43 ust 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o PTU. W rezultacie nie można zgodzić się z Autorem skargi kasacyjnej, że zaskarżony wyrok prowadzi do naruszenia art. 21 ust. 2 Konstytucji, poprzez wywłaszczenie nieruchomości skarżącej bez słusznego wynagrodzenia, bowiem zostało ono pomniejszone o VAT.
11. 6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
12. 7. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

D. Mączyński M. Niezgódka-Medek R. Wiatrowski