Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 listopada 2005 r., I SAB/Lu 3/05, mocą którego umorzono postępowanie w sprawie ze skargi Grażyny D. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2003 r. oraz zasądzono na rzecz skarżącej kwotę 340 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.
W motywach rozstrzygnięcia Sąd opisał przebieg sprawy. Ustalono, że w dniu 26 lipca 2005 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wpłynęła skarga Grażyny D., wniesiona za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w L., na bezczynność tego organu w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: od stycznia 2003 r. do kwietnia 2004 r. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wniósł o jej oddalenie. Pismem procesowym z dnia 14 października 2005 r. skarżąca, działająca przez swojego pełnomocnika poinformowała, że w dniu 14 września 2005 r. otrzymała decyzję organu podatkowego, której brak wydania był w niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia. Jednocześnie strona wniosła o zwrot kosztów postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, zapoznawszy się z pismem strony uznał, że stosownie do art. 54 par. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej: p.p.s.a., organ skorzystał z instytucji autokontroli przewidzianej w powyższym przepisie co spowodowało, że ustał stan bezczynności organu podatkowego i tym samym dalsze postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe.
Ze względu na powyższe, na podstawie art. 161 par. 1 pkt 3 p.p.s.a., postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym należało umorzyć, oraz na podstawie art. 201 par. 1 cytowanej ustawy w związku z par. 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu /Dz.U. nr 212 poz. 2075/ zasądzić na rzecz skarżącej kwotę 340 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Od powyższego postanowienia pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną. Działając w oparciu o art. 173 par. 1 i par. 2 oraz art. 174 pkt 2 p.p.s.a. rozstrzygnięcie Sądu zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania sądowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
- - art. 1 par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/, zwanej dalej: p.u.s.a., polegające na wadliwym wykonaniu funkcji kontrolnej;
- - art. 161 par. 1 pkt 3 oraz art. 151 p.p.s.a., polegające na umorzeniu postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość w sytuacji, gdy skarga powinna zostać oddalona;
- - art. 3 par. 2 pkt 8 p.p.s.a. polegające na odmowie kontroli działalności administracji publicznej przez sąd Administracyjny poprzez umorzenie postępowania sądowego w sytuacji, gdy skargę wniesiono na bezczynność organu w przypadku nie wydania decyzji administracyjnej;
- - art. 133 par. 1 w związku z art. 54 par. 2 p.p.s.a., polegające na niewydaniu wyroku na podstawie akt sprawy, w sytuacji gdy organ wykonał obowiązek w postaci przekazania sądowi skargi wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę;
- - art. 54 par. 3 p.p.s.a. poprzez przyjęcie skorzystania przez organ z instytucji autokontroli przewidzianej w wyżej wymienionym przepisie w sytuacji, gdy wydanie decyzji nastąpiło na skutek zakończenia postępowania podatkowego, toczącego się zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej;
- - art. 201 par. 1 p.p.s.a. poprzez zasądzenie zwrotu kosztów postępowania skarżącemu, gdy faktycznie organ nie "uwzględnił skargi w całości" czyli nie skorzystał z prawa autokontroli.
Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Uzasadniając zarzuty autor skargi kasacyjnej wskazał, że w rozpoznanej sprawie bezsporne jest, że przed dniem orzekania przez Sąd pierwszej instancji w sprawie ze skargi na bezczynność Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wydał decyzję, co oznacza, że nie pozostawał w bezczynności, tym samym Sąd nie mógł uwzględnić skargi.
Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną w zaistniałej sytuacji nie było podstaw do umorzenia postępowania sądowego jako bezprzedmiotowego. Skarga powinna zostać oddalona, ponieważ pomimo braku jej zasadności miała swój przedmiot. Przez fakt wydania decyzji przez organ postępowanie sądowe ze skargi na bezczynność nie stało się z tego powodu bezprzedmiotowe.
W ocenie strony przeciwnej Sąd pierwszej instancji wadliwie wykonał funkcję kontrolną nie dokonując oceny zasadności skargi, co pozbawiło organ możliwości wykazania braku swojej bezczynności w działaniu, a tym samym braku zasadności skargi.
Podkreślono, że w aktach sprawy znajdowała się skarga wraz z odpowiedzią na skargę, co oznacza, że sąd powinien wydać wyrok na podstawie akt sprawy i nic nie uzasadnia zbędności wydania wyroku w takiej sytuacji.
W opinii wnoszącego skargę kasacyjną skarżone postanowienie oparto również na błędnej interpretacji art. 54 par. 3 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że organ skorzystał z instytucji samokontroli. Tymczasem Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. nie dokonał autokontroli braku własnego działania, a podjęcie działania w postaci wydania decyzji nastąpiło na skutek zakończenia postępowania podatkowego, a nie w ramach uznania zasadności skargi. Wadliwe przyjęcie przez Sąd, jakoby organ dokonał autokontroli spowodowało naruszenie przepisu art. 201 par. 1 p.p.s.a. W danej sprawie nie doszło tymczasem do "uwzględnienia skargi w całości" przez organ, tak jak ma to miejsce np. przy uchyleniu decyzji, na skutek czego przestaje istnieć przedmiot zaskarżenia. Przedmiotowa sytuacja, kiedy po wniesieniu skargi na bezczynność organu wydał on decyzję, co do której pozostawał w bezczynności bez swojej winy, zdecydowanie różni się od uwzględnienia skargi w sposób wyżej opisany i nie można jej określić jako "uwzględnienie skargi w całości". Wobec powyższego, zdaniem organu Sąd nie był uprawniony do zasądzenia skarżącemu zwrotu kosztów postępowania.
Pełnomocnik strony przeciwnej podkreślił, że decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie odnośnie zwrotu kosztów postępowania miało rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który umorzył postępowanie sądowe z uwagi na jego bezprzedmiotowość, a nie jak powinien był w ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną - orzec o oddaleniu skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna okazała się częściowo zasadna.
Z postępowaniem sądowoadministracyjnym w sprawach ze skarg na bezczynność organu administracji wiążą się liczne wątpliwości. Dotyczą one m.in. sytuacji, która ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, a mianowicie kwestii rozstrzygnięcia sądu w wypadku, gdy po wniesieniu skargi na bezczynność organu, ale przed dniem orzekania w sprawie, organ administracji publicznej wydał decyzję lub inny akt. Na powyższy problem spojrzeć należy przez pryzmat celu postępowania w sprawach skarg na bezczynność organów, jednocześnie mając na względzie uprawnienia orzecznicze sądu, przewidziane w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej: p.p.s.a.
W skardze z dnia 27 czerwca 2005 r. strona wniosła o stwierdzenie bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w L., po uprzednim wyczerpaniu przewidzianej w art. 141 Ordynacji podatkowej procedury, w której Dyrektor Izby Skarbowej w L., postanowieniem z dnia 30 czerwca 2005 r., (...) uznał, że brak jest podstaw do stosowania szczególnego środka zwalczania bezczynności organu jakim jest ponaglenie, ponieważ w sprawie zaistniały przeszkody niezależne od organu podatkowego, które uniemożliwiły rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Żądaniem przedstawionym Sądowi pierwszej instancji w skardze było więc ustalenie, czy organ podatkowy istotnie dopuścił się nie załatwienia we właściwym terminie sprawy dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2003 r.
Jednocześnie stwierdzić należy, że o ile spór pomiędzy stronami niniejszego postępowania dotyczy faktu pozostawania przez organ podatkowy w bezczynności w dniu wniesienia skargi i żądanie zawarte w skardze sprowadza się do rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny zaistniałego w tym zakresie sporu, to stosownie do art. 149 p.p.s.a. nieodzownym elementem orzeczenia uwzględniającego skargę na bezczynność jest zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie aktu lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa.
W świetle powołanego przepisu uznać zatem należy, że w momencie wydania decyzji lub innego aktu, którego dotyczy postępowanie administracyjne, toczące się przed sądem administracyjnym postępowanie wszczęte na skutek złożenia skargi staje się bezprzedmiotowe, gdyż bezczynność organu ustała, mimo iż mogła mieć miejsce w dniu wniesienia skargi.
Skoro więc postępowanie stało się bezprzedmiotowe, to na podstawie art. 161 par. 1 pkt 3 podlegało ono umorzeniu. Nawet jeśli bezczynność miała uprzednio miejsce i w dniu wniesienia skargi do sądu żądania strony były uzasadnione, to wraz z wydaniem przez organ decyzji przestał istnieć rzeczywisty cel postępowania, polegający na zobligowaniu organu do wydania stosownego aktu i usunięciu stanu bezczynności. Nie ma też powodów przemawiających za oddaleniem skargi, ponieważ to oznaczałoby, że podnoszony w skardze zarzut Sąd uznał za bezzasadny, a w niniejszej sprawie Sąd nie miał potrzeby badania jej zasadności w związku z umorzeniem postępowania. Dlatego zarzut naruszenia art. 161 par. 1 pkt 3 w związku z art. 151 p.p.s.a. uznać należy za niezasadny.
Mając na względzie powyższe rozważania tutejszy Sąd stwierdza, że wskazany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 1 par. 2 p.u.s.a., jak również zarzut naruszenia art. 3 par. 2 pkt 8 p.p.s.a. okazał się niesłuszny. Nawet gdyby Sąd dokonał badania skargi, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny mający miejsce w dniu jej wniesienia, to ewentualne jej uwzględnienie nie byłoby możliwe, gdyż stosownie do art. 149 p.p.s.a. oznaczałoby konieczność zobowiązania organu do wydania decyzji, która w dniu orzekania przez Sąd znajduje się już w obrocie prawnym.
Odrębnego rozważenia wymaga druga część rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji, a mianowicie zasądzenie na rzecz skarżącej kwoty 340 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania stosownie do art. 201 par. 1 p.p.s.a. Umarzając postępowanie i jednocześnie dokonując zwrotu kosztów na podstawie wskazanego przepisu Sąd założył, że w sprawie miało miejsce skorzystanie przez organ z instytucji autokontroli, przewidzianej w art. 54 par. 3 p.p.s.a. Tym samym przychylił się do wniosku o umorzenie postępowania, który strona zawarła w piśmie z dnia 14 października 2005 r. sugerując, że doręczona jej decyzja w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku VAT stanowiła "uwzględnienie skargi w całości".
Ze wskazanym rozstrzygnięciem nie można się zgodzić. Na podstawie zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego nie wynika, jakoby organ faktycznie wydał decyzję podatkową w trybie autokontroli. W aktach brak jest doręczonej stronie decyzji, lub chociażby jej fotokopii, dlatego Sąd nie mógł dokonać oceny, czy została ona wydana w trybie art. 54 par. 3 p.p.s.a. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że na uwzględnienie zasługuje wskazany przez wnoszącego skargę kasacyjną zarzut naruszenia art. 133 par. 1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie Sądu w zakresie orzeczenia o kosztach nie zostało oparte na aktach sprawy, a jedynie na założeniu, że decyzja, na którą powołała się strona wnosząc o umorzenie postępowania, wydana została w trybie art. 54 par.
3. Dodać należy, że organowi podatkowemu nie można zarzucić nie wykonania obowiązku przewidzianego w art. 54 par. 2 p.p.s.a., ponieważ wraz ze skargą przekazana została do Sądu pierwszej instancji kompletna dokumentacja postępowania podatkowego, zgromadzona na dzień wniesienia skargi.
Wobec tego, co zostało powyżej stwierdzone, zarzut naruszenia art. 54 par. 3 oraz art. 201 par. 1 p.p.s.a. uznać należy za przedwczesny. Sąd pierwszej instancji powinien uzupełnić akta sprawy o wydaną decyzję podatkową w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2003 r. i zbadać, czy poprzez jej wydanie miało miejsce uwzględnienie skargi w całości, czy też, jak utrzymuje autor skargi kasacyjnej, podjęcie działania w postaci wydania decyzji nastąpiło na skutek zakończenia postępowania podatkowego.
Mając na względzie powyższe, w oparciu o art. 185 par. 1 w związku z art. 182 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ postanowiono orzec jak w sentencji.
Na marginesie powyższych rozważań tutejszy Sąd pragnie zauważyć, że oprócz omawianej sprawy przedmiotem jego badania były dwie tożsame skargi kasacyjne od postanowień Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie /I SAB/Lu 1/05 oraz I SAB/Lu 2/05/ w sprawach ze skargi Grażyny D. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. Ze wszystkich trzech skarg, znajdujących się w aktach Sądu pierwszej instancji wynika, że przedmiotem bezczynności organu podatkowego, na którą skarży się strona jest określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2003 r. do kwietnia 2004 r.
Na uwagę zasługuje także fakt, że we wszystkich trzech sprawach złożone zostały wnioski o przyznanie stronie prawa pomocy, jednakże poszczególne rozstrzygnięcia w tym zakresie są różne i nie przystają do przedmiotu skargi, tj. w sprawie I SAB/Lu 1/05 postanowienie o odmowie przyznania prawa pomocy zapadło w zakresie skargi na bezczynność w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2003 r., w sprawie I SAB/Lu 2/05 za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r., natomiast w sprawie I SAB/Lu 3/05 za okres od stycznia do października 2003 r.
Podkreślić należy ponadto, że we wszystkich trzech postanowieniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie Grażyny D. oraz zasądzenia kosztów postępowania na rzecz skarżącej, stanowiących przedmiot trzech jednorodnych skarg kasacyjnych, wskazany w sentencjach przedmiot bezczynności organu podatkowego jest różny, tj. w sprawie I SAB/Lu 1/05 dotyczy określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2003 r., w sprawie I SAB/Lu 2/05 za okres od stycznia 2003 r. do kwietnia 2004 r., natomiast w sprawie I SAB/Lu 3/05 za miesiące od stycznia 2003 r. do października 2003 r.
W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie winien wyjaśnić zaistniałe nieścisłości, przede wszystkim w celu uniknięcia sytuacji, w której we wszystkich trzech sprawach Grażyny D. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. jednakowy jest przedmiot postępowania.