Uzasadnienie
Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę M. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] czerwca 2010 r.
Z uzasadnienia wyroku wynikało, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto następujące ustalenia:
W dniu 31 lipca 2007 r. M. C. zgłosił w Oddziale Celnym w C. do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy używany, marki Ford, nr nadwozia [...], jako mienie osobiste przewożone przez osobę fizyczną, przenoszącą swoje miejsce stałego zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. listę mienia przesiedleńczego z dnia [...] lipca 2007 r. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane pod pozycją ewidencyjną [...]. Przedmiotowy towar zwolniono z należności celnych i podatkowych z zastrzeżeniem jego nieodstępowania przez okres 12 miesięcy od dnia dopuszczenia do obrotu.
W ramach kontroli zgłoszeń celnych po zwolnieniu towaru, w trybie art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r. ze zm. – dalej: Wspólnotowy Kodeks Celny, WKC) w dniu 12 lutego 2010 r. wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie kontroli zgłoszenia celnego strony z 31 lipca 2007r.
Rozpatrując sprawę organ I instancji wskazał na obowiązujące regulacje prawne, a w szczególności zasadę powszechności należności celnych. Od każdego towaru przywożonego z terenu państwa trzeciego na teren Wspólnoty wymagane są należności celne przywozowe, natomiast zwolnienie celne stanowi wyjątek od tej zasady. Kwestię zwolnienia z należności celnych przywozowych rzeczy wchodzących w skład "mienia przesiedleńczego" regulowały w dacie zgłoszenia celnego przepisy art. 2-10 Rozporządzenia Rady EWG nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. UE L.83. 105.1, Dz. U. UE-sp 02-1-419 – dalej: rozporządzenie nr 918/83). Przepisy te wskazują, co stanowi mienie osobiste i jakie warunki muszą być spełnione by przesiedlający mógł skorzystać ze zwolnienia celnego.
Organ podkreślił też, że zwolnienie z należności celnych przywozowych mienia osobistego nie jest zasadą powszechną i dlatego należy ustalić, czy osoba zainteresowana miała miejsce zamieszkania w państwie trzecim przez określony czas, a następnie czy przeniosła to miejsce na teren celny Wspólnoty. Organ podkreślił, że analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wskazuje, że przyjazd M. C. do Polski nie miał charakteru stałego pobytu, na co wskazywały same wyjaśnienia skarżącego.
Podkreślono także, że fakt pierwotnego objęcia spornego samochodu procedurą odprawy czasowej dowodzi, iż nie nastąpiło faktyczne przeniesienie ośrodka interesów życiowych skarżącego do Polski, nie został więc spełniony jeden z warunków do uzyskania zwolnienia z należności celnych przywozowych mienia objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z [...] lipca 2007 r. i na podstawie art. 204 ust. 1 lit. b) i ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego powstał dług celny. Wysokość długo celnego określono w kwocie 1297,00 zł na podstawie art. 29 i art. 32 ust. 1 lit. e) WKC czemu dano wyraz w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] czerwca 2010 r.
Od decyzji tej M. C. wniósł odwołanie.
Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał m.in. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (teksty jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622) oraz art. 78 ust. 2 i 3, art. 204 ust. 1 lit. b) i ust. 2 i 3 WKC, art. 2 i art. 3 lit. a) i lit. b) rozporządzenia nr 918/83.
Organ odwoławczy uznał, że wbrew twierdzeniom skarżącego organ I instancji prawidłowo wykazał, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 2 rozporządzenia nr 918/83. Na fakt czasowego pobytu skarżącego w Polsce wskazuje brak podjęcia tutaj pracy czy działalności gospodarczej. Ponadto M. C. nie płacił podatków i nie został objęty ubezpieczeniem społecznym. Podnoszona przez skarżącego okoliczność posiadania w Polsce konta bankowego i płacenia rachunków nie została wykazana. Również fakt zameldowania w Polsce na pobyt stały od 1996 r. i posiadanie mieszkania w sytuacji równoległego zamieszkiwania w Kanadzie od 1999 r. do 2007 r. zdaniem organu nie dowodził, że skarżący zamieszkał w Polsce w 2007 r. z zamiarem stałego pobytu. Także powrót do Kanady wskazuje na zamiar czasowego pobytu w Polsce od czerwca 2007 r. do kwietnia 2009 r. Poza tym zamiaru stałego pobytu w Polsce nie potwierdzili przesłuchani świadkowie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r. oddalił skargę M. C. uznając, że zaskarżona decyzja nie naruszała prawa.
Sąd podzielił stanowisko organów celnych i uznał, że pobyt skarżącego w Polsce w okresie od czerwca 2007 do kwietnia 2009 r. nie nosił cech przeniesienia z zamiarem stałego pobytu (przesiedlenia). Warunku zwolnienia celnego związanego z "przesiedleniem" nie będzie spełniała sytuacja, gdy będzie można uznać, że dana osoba miała w tym samym czasie więcej niż jedno miejsce zamieszkania, tzn. nowe na terenie celnym Wspólnoty i dotychczasowe w państwie trzecim. Tym samym badając zaistnienie tej przesłanki za każdym razem należy ustalać, czy osoba zainteresowana miała miejsce zamieszkania w państwie trzecim przez określony czas, oraz czy przeniosła to miejsce zamieszkania na teren celny Wspólnoty.
Sąd wskazał, że organ celne (I i II instancji) prawidłowo uznały, iż nie można przyjąć, że od dnia 31 lipca 2007 r. do kwietnia 2009 r. centrum życiowe i majątkowe M. C. zostało przeniesione z Kanady do Polski, czyli znajdowało się na terenie Wspólnoty. Zdaniem Sądu zaistniała sytuacja, w której skarżący zachowując stałe miejsce zamieszkania w Kanadzie, od lipca 2007 r. czasowo przebywał w Polsce celem udzielenia pomocy rodzicom w związku z ich przeniesieniem (powrotem) na stałe z USA do Polski i chorobą ojca. Nie podjął pracy, był na ich utrzymaniu, a z samochodu korzystał wspólnie z matką. Wskazuje to na zachowanie przez M. C. swojego ośrodka interesów życiowych w pierwszym państwie, tj. w Kanadzie, gdzie pozostała jego żona A. oraz część mienia. Wskazuje też na to powrót w kwietniu 2009 r. i zamieszkiwanie pod tym samym adresem, podjęcie pracy oraz płacenie podatków.
Tym samym dyspozycja art. 2 rozporządzenia nr 918/83 nie została wypełniona. W ocenie Sądu, organy celne słusznie przyjęły, że spełnienie przesłanek warunkujących zwolnienie ma miejsce, jeżeli beneficjent zwolnienia dokonał fizycznego aktu przeniesienia z kraju trzeciego na obszar celny Wspólnoty, a taka sytuacja nie zaistniała w sprawie. Po raz kolejny podkreślono, że gdy tylko przyczyna przyjazdu do Polski ustała, skarżący "powrócił" do Kanady. Jego pobyt w Polsce (trwający, co prawda, ponad 20 miesięcy) został uznany za pobyt czasowy. Należało więc uznać, że przesiedlenie nie nastąpiło, gdyż było jedynie pozorne i strona nie mogła skorzystać ze zwolnienia z cła przywozowego od samochodu marki Ford przywiezionego do Polski w dniu 31 lipca 2007 r. jako mienie przesiedleńcze.
Sąd nie dopatrzył się także naruszenia wskazanych przepisów Konstytucji oraz Ordynacji podatkowej.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] z dnia 14 grudnia 2011 r. został zaskarżony skargą kasacyjną przez M. C. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej p.p.s.a.) zarzucił on wyrokowi Sądu pierwszej instancji:
- 1. Naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 134 p.p.s.a.) poprzez nieuwzględnienie zarzutów naruszenia przez organ przepisów art. 122 i 187 i art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa Celnego w sytuacji gdy Dyrektor Izby Celnej złamał zasadę prawdy obiektywnej poprzez zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz brak podjęcia działań i czynności zmierzających do zebrania i oceny pełnego materiału dowodowego umożliwiającego ustalenie obiektywnego stanu faktycznego sprawy, w szczególności poprzez: brak dokładnych i wszechstronnych ustaleń w zakresie czy skarżący w Polsce ulokował swój "ośrodek życiowy" po przesiedleniu się na teren Wspólnoty, brak zwrócenia się do skarżącego o podanie świadków mogących potwierdzić fakt prowadzenia ośrodka życiowego w Polsce, niekonsekwencję działań podjętych przez organ i nieobjęcie zwolnieniem celnym samochodu w sytuacji gdy w zgłoszeniu celnym były też inne przedmioty, bezpodstawną odmowę mocy dowodowej oświadczeniom skarżącego i jego matki zawartych w pismach procesowych oraz podczas zgłoszenia celnego, a także pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w przesłuchaniu świadków, które odbyło się [...] grudnia 2010 r.
- 2. Naruszenie przepisów postępowania (art. 141 § 4 p.p.s.a.) poprzez nienależyte odniesienie się przez sąd do zarzutów zawartych w skardze z dnia [...] marca 2011 r.
Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 2-10 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 (zastąpionego przez rozporządzenie Rady (WE) Nr 1186/2000), przez niezastosowanie art. 28 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz pomocniczo, art. 3 ust 1a pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) i następnie uznanie, że przyjazd skarżącego do Polski nie stanowił zmiany miejsca zamieszkania, a przez to nie nastąpiły przesłanki zwolnienia celnego z tytułu sprowadzenia mienia w postaci samochodu osobowego.
Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu [...] oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że rozporządzenie nr 918/83, odnośnie przesłanek uzyskania zwolnienia celnego wskazuje, że musi być spełniona przesłanka faktycznego przeniesienia miejsca zamieszkania z kraju trzeciego na obszar Wspólnoty. Ustawodawca nie wskazuje, że dodatkową przesłanką potwierdzającą faktyczne przeniesienie miejsca zamieszkania jest obowiązek znalezienia pracy czy płacenia podatków. Brak jest również zapisu, że osoba przesiedlająca się nie może zmienić miejsca zamieszkania poprzez zamieszkanie w innym kraju, czy powrócenie ponownie do poprzednio zamieszkiwanego państwa. Decydujący wpływ na poczynienie prawidłowych ustaleń jest konieczność ustalenia zamiaru stałego pobytu, z którym powiązane jest pojęcie "miejsce zamieszkania".
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Natomiast skarżący pismem z dnia [...] listopada 2012 r. ustosunkował się do treści odpowiedzi na skargę oraz wniósł m.in. o dopuszczenie dowodu ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lipca 2007 r. wraz ze sporządzoną ręcznie listą rzeczy mienia przesiedlenia z dnia [...] lipca 2007 r. na okoliczność ustalenia mienia zgłoszonego do procedury celnej oraz potwierdzenia, że oryginał rzeczy mienia przesiedleńczego z dnia [...] lipca 2007 r. zalega przy zgłoszeniu celnym [...] a także zgłoszenia celnego z dnia [...] sierpnia 2007 r. [...] na okoliczność, że skarżący dokonał zgłoszenia celnego mienia w postaci sprzętu AGD, mebli kuchennych i sprzętu ogrodowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie należy stwierdzić, że nie zasługiwał na uwzględnienie wniosek zawarty w piśmie procesowym skarżącego z dnia [...] listopada 2012 r. o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu ze zgłoszeń celnych: z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] wraz ze sporządzoną listą rzeczy mienia przesiedleńczego z dnia [...] lipca 2007 r. oraz zgłoszenia celnego z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...]. Zauważyć należy, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. W związku z powyższą zasadą – wynikającą z samej istoty szczególnego postępowania kasacyjnego – jest niedopuszczalność zgłaszania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nowych okoliczności faktycznych i dowodów, gdyż Sąd ten nie jest Sądem faktu. Dlatego też niedopuszczalne jest w postępowaniu ze skargi kasacyjnej dopuszczenie nowego dowodu, celem uzupełnienia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 593/04, zbiór lex nr 159137).
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł uwzględnić wniosku dowodowego zawartego w skardze kasacyjnej. Na marginesie należy stwierdzić, że wniosek ten nie spełnia warunków określonych w art. 106 § 3 p.p.s.a., wnoszący skargę kasacyjną nie wykazał bowiem, że dopuszczenie dowodów jest niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie, tym bardziej, że Sąd w zaskarżonym wyroku przyjął, zgodnie z twierdzeniem skarżącego, że poza samochodem zgłosił on do procedury dopuszczenia do obrotu inne używane przedmioty (str. 9 uzasadnienia wyroku).
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy i wnioski.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie tych przepisów prawa (z uwzględnieniem podziału na jednostki redakcyjne, jeżeli taki podział występuje), które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie kasacji ma zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym – wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż – z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej – Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/04, OSP 2005/3, poz. 36).
Zatem wnoszący skargę kasacyjną dążąc do skutecznego podważenia zaskarżonego wyroku musi zatem zadbać o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów.
Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, zmierzając do zakwestionowania przyjętego w sprawie stanu faktycznego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.
Przede wszystkim należy wskazać, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie w pełni odpowiadają wskazanym wyżej warunkom. Formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania skarżący nie określił ich wystarczająco dokładnie – artykuł 134 p.p.s.a. zawiera dwie jednostki redakcyjne, przy czym paragraf pierwszy dotyczy niezwiązania sądu granicami skargi, natomiast drugi statuuje zakaz reformationis in peius, z kolei artykuł 187 Ordynacji podatkowej składa się z trzech paragrafów, każda z tych jednostek redakcyjnych zawiera w sobie odrębną normę prawną.
Autor skargi kasacyjnej sformułował zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 134 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie zarzutów naruszenia przez organ przepisów art. 122 i 187 oraz 190 §1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. "w sytuacji, gdy Dyrektor Izby Celnej w K. złamał zasadę prawdy obiektywnej poprzez zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz brak podjęcia działań i czynności zmierzających do zebrania i oceny pełnego materiału dowodowego umożliwiającego ustalenie obiektywnego stanu faktycznego sprawy". Z uzasadnienia przytoczonego zarzutu nie wynika, aby wnoszący skargę kasacyjną zarzucał naruszenie przez Sąd zakazu reformationis in peius, lecz to, że skarżący kwestionując stanowisko Sądu pierwszej instancji szczególny nacisk kładzie na uchybienie przepisom postępowania regulującym problematykę gromadzenia i oceny materiału dowodowego.
Zdaniem skarżącego nie ustalono wystarczająco, czy skarżący posiadł swój ośrodek życiowy w Polsce, a ani organy administracji, ani Sąd nie dopuściły dowodu z przesłuchania strony na okoliczności niewyjaśnione.
W związku z tak sformułowanym zarzutem należy wskazać, że naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a., wyznaczającego granice rozpatrzenia sprawy przez sąd pierwszej instancji może stanowić podstawę kasacyjną, jeśli sąd pierwszej instancji nie rozpoznał podniesionych w skardze zarzutów lub nie będąc związany zarzutami i granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną nie wyszedł poza ich granice, mimo, że w konkretnej sprawie powinien to uczynić. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje.
W istocie wnoszący skargę kasacyjną w ramach tego zarzutu zmierza nie do wykazania, że sąd nie rozpoznał podniesionych w skardze zarzutów czy też, że nie wyszedł poza te zarzuty wbrew swojemu obowiązkowi, lecz stanowi polemikę z uznaniem materiału dowodowego za kompletny oraz oceną tego materiału dokonaną przez organy administracji i zaakceptowaną przez Sąd pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...], wbrew twierdzeniom skargi, uznał za prawidłowe i wnikliwe ustalenia organów dotyczące okresu pobytu skarżącego i charakteru tego pobytu w Polsce.
Sąd przyjął, że w realiach rozpatrywanej sprawy zaistniała sytuacja, w której skarżący zachowując stałe miejsce zamieszkania w Kanadzie, od lipca 2007 r. czasowo przebywał w Polsce celem udzielenia pomocy rodzicom w związku z ich przeniesieniem (powrotem) na stałe z USA do Polski i chorobą ojca. Sąd podkreślił również, że organ w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, a to, że jego ocena nie pokrywa się z oczekiwaniami skarżącego, nie stanowi naruszenia prawa.
Nie stanowi również naruszenia art. 134 p.p.s.a. (w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne) niedopuszczenie dowodu z przesłuchania strony "na okoliczności niewyjaśnione", gdyż przede wszystkim naruszenie tego przepisu przez sąd nie może polegać na zaniechaniu przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, poza tym prowadzenie postępowania dowodowego przez sąd administracyjny możliwe jest wyłącznie w granicach określonych w art. 106 § 3 p.p.s.a.
Ze względu na wskazane wcześniej związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami skargi kasacyjnej, czyni trudnym ustosunkowanie się do zarzutu naruszenia art. 134 p.p.s.a. w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej brak wskazania przez skarżącego jednostki redakcyjnej również tego ostatniego przepisu, której naruszenia upatruje. Z uzasadnienia tego zarzutu wynika jednak, że w istocie chodzi o nieuwzględnienie przez Sąd pierwszej instancji tak sformułowanego zarzutu skargi (tzn. naruszenia przez organy art. 187 w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne), co ze względu na zakres unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. nie może być skutecznym uzasadnieniem naruszenia tego przepisu.
Nie można również uznać za trafne dalszych wywodów uzasadnienia tego zarzutu, z których wynika, że zgłoszenie celne przedmiotowego samochodu jako tzw. mienia przesiedleńczego podlegało weryfikacji i w sytuacji gdyby M. C. nie spełnił warunków z art. 21 ustawy Prawo celne, zgłoszenie celne nie zostałoby przyjęte. Ze skargi kasacyjnej nie wynika, czy zdaniem jej autora Sąd pierwszej instancji naruszył w związku z tym art. 134 p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie zarzutów skargi, czy też przez pominięcie aspektów sprawy, które mimo nieobjęcia skargą powinien wziąć pod uwagę z urzędu. Z uzasadnienia skargi wniesionej do Sądu pierwszej instancji wynika jednak, że strona podnosiła okoliczność, iż przed dopuszczeniem do obrotu organ celny dokonał weryfikacji i rewizji towaru po czym zwolnił samochód, co zdaniem skarżącego świadczy o tym, że nie dopatrzono się jakichkolwiek nieścisłości czy też niedopełnienia warunków pozwalających zastosować procedurę dopuszczenia do obrotu z całkowitym zwolnieniem od cła od przywiezionego samochodu.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, że w świetle art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd pierwszej instancji nie ma obowiązku badania wszelkich aspektów sprawy, a więc także takich, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (por. wyrok NSA z 11 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1225/07 oraz wyrok NSA z 7 czerwca 2011 r., sygn. akt II OSK 533/11 opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak już wspomniano skuteczne podniesienie zarzutu naruszenia przepisów postępowania nakłada na stronę wnoszącą skargę kasacyjną obowiązek przedstawienia argumentów uzasadniających przyjęcie, że wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy. W rozpoznawanej sprawie takiego związku w przypadku tego uchybienia autor skargi kasacyjnej nie wykazał. Na marginesie można tylko podnieść, na co zwracał uwagę Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że w przedmiotowej sprawie brak było powodów aby odmówić przyjęcia zgłoszenia celnego, gdyż zgłoszenie to odpowiadało warunkom formalnym określonym w art. 62 WKC.
Dodać też należy, że przyjęcie zgłoszenia celnego nie jest równoznaczne z akceptacją prawidłowości zadeklarowanych danych, jego materialna kontrola może zostać przeprowadzona zarówno przed zwolnieniem towaru (art. 68 WKC), jak i po jego zwolnieniu (art. 78 WKC).
Kolejnym argumentem dotyczącym uchybienia przez WSA treści art. 134 p.p.s.a. było powiązanie tego naruszenia z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej i uzasadnienie tym, że skarżącego pozbawiono możliwości uczestniczenia w przesłuchaniu świadków w dniu [...] grudnia 2010 r., gdyż zawiadomienie o terminie przesłuchania zostało mu doręczone po terminie. Co prawda Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do tego zarzut skargi, jednak stwierdzić trzeba, że zarzut naruszenia przez organ art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej nie był prawdziwy. O przesłuchaniu świadków, mającym się odbyć w dniu [...] grudnia 2010 r. skarżący został zawiadomiony pismem z dnia [...] listopada 2010 r. doręczonym w dniu [...] grudnia 2010 r. do rąk jego pełnomocnika do doręczeń, o czym świadczy zwrotne poświadczenie odbioru znajdujące się w aktach administracyjnych (k. 122).
Również i w przypadku tego zarzutu wnoszący skargę kasacyjną nie wskazał wpływu ewentualnego uchybienia Sądu na wynik sprawy.
Następnym zarzutem naruszenia przepisów postępowania był zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nienależyte odniesienie się przez Sąd w uzasadnieniu wyroku, do zarzutów skargi zawartych w punktach 1-2 i 4 skargi. Także i ten zarzut jest chybiony. Jeśli chodzi o normę zawartą w art. 141 § 4 p.p.s.a. to ustawodawca zawarł w niej elementy konstrukcyjne uzasadnienia wyroku. Aczkolwiek uzasadnienie sporządzane jest po wydaniu orzeczenia, sporządzenie go z uchybieniem zasad określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I OSK 1868/06, LEX nr 417759). Taka sytuacja występuje przede wszystkim wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia dokonane jest w sposób uniemożliwiający jego kontrolę instancyjną, w szczególności skutkiem braku wymaganych przez ustawodawcę elementów konstrukcyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1771/06; z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt I GSK 1185/07; z dnia 17 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 592/08; z dnia 10 października 2007 r., sygn. akt II GSK 204/07).
Należy stwierdzić, że taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że nie dopatrzył się naruszenia zarzucanych w skardze przepisów Konstytucji oraz Ordynacji podatkowej, wyjaśnił również podstawę prawną rozstrzygnięcia dokonując wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, wskazując wcześniej na ustalony stan faktyczny i dokonując subsumcji tego stanu faktycznego pod normę prawa materialnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie wyroku zostało sporządzone przez WSA w G. w sposób umożliwiający kontrolę instancyjną tego rozstrzygnięcia oraz dający jasny wyraz motywów, jakimi kierował się Sąd pierwszej instancji.
Również i w tym wypadku wnoszący skargę kasacyjną nie wykazał, aby zarzucane naruszenie przepisu p.p.s.a. nastąpiło w stopniu przewidzianym w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny z podanych wyżej przyczyn uznał zarzuty naruszenia art. 134 § 1 i 141 § 1 p.p.s.a. za chybione.
Ostatni zarzut skargi kasacyjnej dotyczył naruszenia przepisów prawa materialnego: "błędnej wykładni art. 2–10 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 (...) oraz poprzez niezastosowanie art. 28 Kodeksu cywilnego, a także pomocniczo art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i następnie uznanie, że przyjazd skarżącego do Polski w czerwcu 2007 r. nie stanowi zmiany miejsca zamieszkania z państwa trzeciego (Kanady) na obszar Wspólnoty (Polska) i nie nastąpiło przesiedlenie na teren Wspólnoty, a przez to nie wystąpiły przesłanki zwolnienia celnego z tytułu sprowadzonego mienia w postaci samochodu osobowego".
W niniejszej sprawie kluczowe znaczenie miała wykładnia art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/93. Zgodnie z nim zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. W okolicznościach sprawy istotne było wyjaśnienie znaczenia zwrotu "przenoszące swoje miejsce zamieszkania".
Jak zauważył Sąd pierwszej instancji, w Rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 918/93 nie zdefiniowano pojęcia "miejsca zamieszkania". W oparciu o treść art. 3 lit. a i art. 4 akapit drugi Rozporządzenia Nr 918/93 można założyć, że pojęcie to zostało zrównane z pojęciem "stałego zamieszkiwania". W potocznym rozumieniu tego zwrotu chodzi o miejsce, w którym mieszka się przez dłuższy czas; miejsce stałego pobytu. Natomiast "przenieść się" oznacza między innymi zmianę miejsca stałego pobytu. Osobą fizyczną "przenoszącą swoje miejsce zamieszkania" jest zatem ten, kto zmienia dotychczasowe miejsce stałego pobytu na nowe. Dla przyjęcia, że zaistniała przesłanka przeniesienia miejsca zamieszkania, o której mowa w art. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/93 nie ma znaczenia zamiar przeniesienia, lecz jego realizacja. O takim rozumieniu art. 2 rozporządzenia Nr 918/83 świadczy również wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 września 2012 r. w sprawie
C-487/11 (www.eur-lex.europa.eu) w którym Trybunał stwierdził, że "Artykuł 2 i artykuł 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych powinny być interpretowane w ten sposób, że prywatny pojazd samochodowy przywieziony z państwa trzeciego na obszar celny Unii Europejskiej może zostać objęty zwolnieniem z należności celnych przywozowych pod warunkiem, że importer rzeczywiście przeniósł swoje miejsce stałego pobytu na obszar celny Unii Europejskiej, co podlega weryfikacji przez sąd krajowy (...)". W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia, którego przedmiotem, co do zasady była kwestia rozumienia mienia przeznaczonego do zaspokojenia potrzeb gospodarstwa domowego skarżącego, Trybunał Sprawiedliwości zwrócił również uwagę na to czy właściciel pojazdu rzeczywiście przeniósł swoje miejsce stałego pobytu na Łotwę. Wątpliwości Trybunału wzbudziła okoliczność, że z jednej strony skarżący wskazywał, iż przeniósł się na Łotwę z drugiej zaś strony jego zgłaszane miejsce zamieszkania znajdowało się w dalszym ciągu w Stanach Zjednoczonych Ameryki.
Z rozstrzygnięcia tego wynika, że Trybunał uznaje za istotne faktyczne przeniesienie stałego miejsca zamieszkania na obszar Wspólnoty, z którym wiąże przebywanie w nowym miejscu pobytu oraz trwałość tego stanu rzeczy, po dokonaniu zgłoszenia celnego.
Skarżący dokonując w dniu 31 lipca 2007 r. zgłoszenia celnego zadeklarował wolę skorzystania ze zwolnienia celnego w związku z przeniesieniem miejsca zamieszkania z Kanady do Polski. Sąd pierwszej instancji zaakceptował ustalenia organu celnego, a strona skarżąca tego ustalenia nie podważyła, że w kwietniu 2009 r. skarżący ponownie wyjechał do Kanady, gdzie obecnie zamieszkuje. Sąd pierwszej instancji, przyjął za organami celnymi, że w sprawie zaistniała sytuacja, w której skarżący zachowując stałe miejsce zamieszkania Kanadzie, od lipca 2007 r. czasowo przebywał w Polsce celem udzielenia pomocy rodzicom w związku z ich przeniesieniem (powrotem) na stałe z USA do Polski i chorobą ojca. Nie podjął pracy, był na ich utrzymaniu, z samochodu korzystał wspólnie z matką, a po upływie 12 miesięcy od daty jego sprowadzenia do Polski samochód ten sprzedał. Wskazuje to na zachowanie przez M. C. swojego ośrodka interesów życiowych w państwie trzecim tj. Kanadzie, gdzie pozostawała jego żona A. oraz część mienia (dom zakupiony w 2003 r.) oraz powrót w kwietniu 2009 r. i zamieszkiwanie pod tym samym adresem, podjęcie pracy i płacenie podatków.
Tym samym słusznie uznano, że spełnienie przesłanek warunkujących zwolnienie ma miejsce, jeśli beneficjent dokonał fizycznego aktu przeniesienia z kraju trzeciego na obszar celny Wspólnoty, a taka sytuacja nie miała miejsca w sprawie. Abstrahując od intencji skarżącego dotyczących zamiaru przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, należy zauważyć, że z punktu widzenia warunków korzystania ze zwolnienia celnego istotny jest rezultat w postaci przeniesienia miejsca zamieszkania, co w rozpoznawanej sprawie nie nastąpiło w lipcu 2007 r.
Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji zanalizował pojęcie "stałego zamieszkania" dochodząc do wyżej wskazanych, prawidłowych konkluzji.
Nie jest również trafny zarzut skargi kasacyjnej dotyczący niezastosowania w sprawie art. 28 Kodeksu cywilnego oraz "pomocniczo" art. 3 ust. 1 a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepisy te nie miały zastosowania w sprawie. W niniejszej sprawie kwestie zwolnienia z należności celnych przywozowych mienia należącego do osób fizycznych, przenoszących swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar Wspólnoty regulowały przepisy prawa unijnego – rozporządzenia Rady (EWG) Nr 918/83 – które prawidłowo zostały zastosowane przez organy celne, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji. Przepisy te nie uzależniają uznania, że nastąpiło faktyczne przeniesienie miejsca zamieszkania osoby fizycznej na obszar celny Wspólnoty od przebywania na tym obszarze dłużej niż 183 dni w ciągu roku (podatkowego), do czego m.in. odwołują się cytowane w skardze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie miał również zastosowania w sprawie kodeks cywilny. Co prawda Sąd pierwszej instancji odwołał się regulacji zawartej w art. 25 Kodeksu cywilnego, lecz rozważania te miały charakter ogólny i nie wpłynęły na prawidłowe rozumienie analizowanych przepisów prawa unijnego.
Naczelny Sąd Administracyjny z wyżej przytoczonych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).
- - ---------------------- 12