Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z dnia 10 maja 2007 r., sygn. akt II SA/Kr 22/07, oddalił skargę B. T. "B." E.-I. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2005 r., nr [...], dotyczącą odmowy wznowienia postępowania w sprawie.
Referując stan faktyczny sprawy Sąd stwierdził, że w dniu [...] kwietnia 2004 r., na podstawie dokumentu SAD nr [...], skarżąca zgłosiła do procedury celnej dopuszczenia do obrotu importowany z Turcji towar. Naczelnik Urzędu Celnego w N. T. decyzją z dnia [...] lipca 2004 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i kodu taryfy celnej. Kwota 30.057,60 zł, określona przez organ jako należna kwota podatku od towarów i usług z tytułu importu, została rozliczona ze złożonego uprzednio przez stronę zabezpieczenia.
W piśmie z dnia [...] września 2005 r. skarżąca zwróciła się do Urzędu Celnego ponownie z prośbą o wszczęcie postępowania dotyczącego ww. zgłoszenia celnego, ponieważ Urząd Skarbowy w R. M. odmówił zwrotu wpłaconego podatku za towar, który uległ przepadkowi, a także o wydanie właściwej decyzji. Jako przesłankę uchylenia wcześniejszej decyzji wskazała wyrok sądu powszechnego orzekający przepadek towaru na rzecz Skarbu Państwa na podstawie art. 30 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. Nr 10, poz. 17 ze zm.) oraz nakazujący zniszczenie dowodów rzeczowych przechowywanych w magazynie organu celnego.
Naczelnik Urzędu Celnego w N. T. decyzją z dnia [...] listopada 2005 r., nr [...], odmówił wznowienia postępowania, powołując się m.in. na art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Stwierdził, że nowy fakt w postaci postanowienia SR z [...] listopada 2004 r., sygn. akt [...], nie był znany i nie istniał w dniu wydania decyzji określającej kwotę długu celnego oraz obejmującej towar stosowną procedurą celną. Brak jest więc przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 pkt 1-11 Ordynacji podatkowej, umożliwiających wznowienie postępowania w sprawie uchylenia przedmiotowej decyzji.
Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] grudnia 2005 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Art. 31 § 3 pkt 2 k.k.s. stanowi, że o przepadku przedmiotów nie orzeka się, jeżeli uiszczono należność publicznoprawną dotyczącą przedmiotów zagrożonych przepadkiem, chyba że należność ta jest niewspółmiernie niska do kwoty równowartości pieniężnej przepadku przedmiotów. Wysokość zobowiązania podatkowego w decyzji I instancji została określona na kwotę 30.057,60 zł, tymczasem wartość towarów ustalono w wysokości prawie 160.000 zł. Organ podkreślił jednak, że zakwestionowanie postanowienia sądu w przedmiocie przepadku bądź braku wypowiedzenia się co do uiszczonej należności publicznoprawnej nie leży w kompetencji organu celnego.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. stwierdził, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadku przesłanek wymienionych w art. 240 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy, ww. postępowanie wznawia się, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Oznacza to, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. Decyzja wymiarowa została wydana w dniu [...] lipca 2004 r., zaś postanowienie SR w dniu [...] listopada 2004 r. Organ celny wydając decyzję nie wiedział i nie mógł wiedzieć, czy przepadek towaru zostanie orzeczony oraz czy sąd wyrazi zgodę na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności przez skarżącą, skoro w dacie orzekania przez organ postanowienie sądu jeszcze nie zapadło, a skarżąca nie złożyła wniosku o zezwolenie na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności.
Za chybione Sąd uznał argumenty, że w razie orzeczenia przepadku przedmiotów wygasa obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej dotyczącej tych przedmiotów, a należności już zapłacone powinny ulec zwrotowi, co zdaniem skarżącej wynika z art. 15 k.k.s., który stanowi, że w razie orzeczenia przepadku przedmiotów lub ściągnięcia ich równowartości pieniężnej wygasa obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej dotyczącej tych przedmiotów. Sąd stwierdził, że rozważania co do zastosowanej przez sąd powszechny instytucji dobrowolnego poddania się karze i orzeczonego przepadku przedmiotów przestępstwa skarbowego mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w sytuacji, gdyby postępowanie zostało wznowione w trybie art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej. Dopiero wówczas mogłyby być rozważane przy ocenie zasadności wniosku o uchylenie decyzji z dnia [...] lipca 2004 r., w celu wydania decyzji we wznowionym postępowaniu, zgodnie z art. 245 Ordynacji podatkowej.
Sąd zgodził się z organem odwoławczym, że ewentualne zakwestionowanie postanowienia sądu w zakresie orzeczenia przepadku bądź braku wyraźnego wypowiedzenia się co do uiszczonej kwoty należności publicznoprawnej przez skarżącą nie pozostawało w kompetencji organu celnego, lecz sądu powszechnego.
Zdaniem Sądu, należało wyjaśnić, że orzeczony przez sąd powszechny przepadek towaru nastąpił w wyniku odpowiedzialności za popełnione wykroczenie skarbowe polegające na wprowadzeniu w błąd organów celnych i tym samym narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie cła w kwocie 90.832,30 zł i podatku VAT w kwocie 23.298,70 zł. Nie miały więc w sprawie zastosowania powołane przez skarżącą przepisy art. 59 § 1 pkt 6 i art. 66 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, dotyczące wygasania zobowiązań podatkowych. Sąd podzielił również stanowisko organu, że zapłata podatku poprzez rozliczenie złożonego zabezpieczenia przed wydaniem powoływanego postanowienia przez SR spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego z tytułu importu. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub części wskutek zapłaty. Zatem to inne zdarzenie niż orzeczenia przepadku przez sąd doprowadziło do wygaśnięcia obowiązku zapłaty należności publicznoprawnej.
W skardze kasacyjnej B. T. zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Na podstawie postanowień art. 176 w związku z postanowieniami art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w K., z zasądzeniem na rzecz pełnomocnika skarżącej kosztów zastępstwa procesowego, a na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Zarzuciła nieuwzględnienie w zaskarżonym wyroku:
- 1. postanowień art. 2 Konstytucji RP statuujących Rzeczpospolitą Polską jako demokratyczne państwo prawa i sprawiedliwości społecznej w związku z zasadą proporcjonalności i adekwatności sankcji w stosunku do popełnionego czynu oraz
- 2. uchybień organu celnego poprzez niepodjęcie czynności pozwalających na ustalenie lub zapewnienie tożsamości towaru, a było to niezbędne do przestrzegania warunków procedury celnej. Tym samym powoływanie się na niemożność ustalenia tożsamości towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na Polskim obszarze celnym przez organ celny uchybia zasadom należytego wykonywania obowiązków przez funkcjonariuszy celnych, pozostaje w sprzeczności sprawiedliwości społecznej, a w konsekwencji z postanowieniami art. 231 § 3 lit. a) zd. 2 Kodeksu celnego. Jeżeli wniosek o umorzenie należności zostanie przedstawiony zgodnie z art. 248 lub gdy towar został zajęty z zamiarem późniejszego orzeczenia przepadku zgodnie z art. 244 pkt 4 oraz lit. b), obowiązek uiszczenia kwoty należności przez dłużnika zostaje zawieszony. Organy celne bowiem nie tylko błędnie sporządziły protokół, ale nie zawiesiły zobowiązania celnego, chociaż wystąpiły o orzeczenie przepadku mienia na rzecz Skarbu Państwa,
- 3. błędnej i literalnej interpretacji przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez zawężające interpretowanie określenia podstawy wznowienia postępowania i zastosowanie tegoż przepisu tylko do przypadku, gdy podstawa ustalająca przepadek mienia i zwalniająca od zapłacenia stosownej daniny wystąpiła przed wydaniem decyzji. WSA nie poddał ocenie postawy pracowników Urzędu Celnego w T., którzy sporządzili protokół dotyczący zatrzymanego mienia w sposób lapidarny, uniemożliwiający określenie towaru zatrzymanego oraz towaru objętego zgłoszeniem, nie oddzielili towaru, a następnie w postępowaniu instancyjnym obciążali konsekwencjami skarżącą (np. uzasadnienie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lipca 2006 r. str. 7 in princ.),
- 4. przyjęcie przez Sąd w zaskarżonym wyroku, że do dochodzenia pokrycia szkody z tytułu niezasadnego obciążenia skarżącej daniną jest sąd powszechny, podczas gdy pokrycia może dochodzić w postępowaniu administracyjnym albo od właściwego urzędu skarbowego, albo od urzędu. Skarżąca uważa, że wątpliwa byłaby podstawa dochodzenia odszkodowania od organów celnych w oparciu o postanowienia art. 417 Kodeksu cywilnego, chociaż uchybienia w postępowaniu funkcjonariuszy celnych miały decydujący wpływ na powstanie szkody, chociażby z tej przyczyny, że Dyrektor Izby Celnej w K. odmawiając zweryfikowania stosownej decyzji podnosił te okoliczności jako obciążające skarżącą. Niezależnie od tych okoliczności Sąd w zaskarżonym wyroku stwierdził, że użyty w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. Sąd przeprowadzając wywód na temat podstaw wznowienia postępowania oraz wygaśnięcia obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej pominął, że w przypadku zawieszenia zobowiązania po myśli przywołanych w pkt 2 przepisów skarżąca nie poniosłaby szkody. Tylko w ocenie skarżącej bezduszne, naruszające zasady sprawiedliwości społecznej oraz rzetelności w wykonywaniu obowiązków służbowych postępowanie funkcjonariuszy urzędu celnego spowodowało u skarżącej szkodę, a w konsekwencji doprowadziło do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o odrzucenie skargi kasacyjnej, a z ostrożności procesowej, w razie nieuwzględnienia wniosku o odrzucenie, o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Stwierdził m.in., że skarga kasacyjna została zredagowana w sposób wadliwy, uniemożliwiający jej rozpoznanie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna podlegała odrzuceniu.
Należy podkreślić, że skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia wnoszonym od wyroków lub – gdy przewiduje to ustawa, od postanowień wojewódzkiego sądu administracyjnego. Jest środkiem wysoce sformalizowanym, wzorowanym na kasacji wnoszonej do Sądu Najwyższego, przysługującej stronom w postępowaniu sądowym w sprawach cywilnych i karnych. Ze względu na specyfikę postępowania kasacyjnego, ustawodawca wprowadził instytucję tzw. przymusu adwokackiego, czyli wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika, w praktyce najczęściej będącego radcą prawnym lub adwokatem. Wiąże się to również z koniecznością spełnienia przez składane pismo określonych wymogów formalnych, określonych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.). Skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie wymogów tych nie spełnia.
Zgodnie z art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Są to elementy konstrukcyjne skargi kasacyjnej, których pozbawiona – nie może zostać skutecznym środkiem wzruszenia orzeczenia. Należy jednak podkreślić, że wymienione elementy posiadają zróżnicowany charakter w tym znaczeniu, że braki czy błędy w ich zaprezentowaniu podlegają sanacji tylko w tym zakresie, w jakim dotyczą wymagań stawianych pismu procesowemu. W orzecznictwie ugruntowany jest już pogląd, że niespełnienie wymagań przepisanych dla pism w postępowaniu sądowym stanowi brak, który może zostać uzupełniony w trybie art. 49 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a. (v. postanowienie NSA z dnia 16 marca 2004 r., sygn. akt FSK 209/04). Jeżeli braki dotyczą pozostałych wymagań – są nieusuwalne.
Wiąże się to z kolejnymi przepisami ustawy, ustanawiającymi zasadę związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (sądowoadministracyjnego), której przesłanki są wymienione w zamkniętym katalogu w § 2. Granice skargi kasacyjnej są z kolei wyznaczane przez treść przytoczonych podstaw kasacyjnych. Zarzuty muszą być tak sformułowane, aby ich zakres nie budził wątpliwości. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów skargi kasacyjnej, ich uzupełniania, formułowania domysłów co do tego, o naruszenie jakiego to przepisu mogło chodzić w świetle wywodów skargi kasacyjnej, jak też stawiania hipotez w zakresie uzasadnienia postawienia obrazy danego przepisu (por. wyrok NSA z dnia 24 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 741/05, Lex nr 201531; wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r. sygn. akt I FSK 383/05, Lex nr 18517; wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn. akt FSK 2574/05, Lex nr 173331; wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2005 r. sygn. akt I FSK 4/05, Lex nr 173353; wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2005 r. sygn. akt OSK 1436/04, Lex nr 23857 i wiele innych).
Z tego względu zarzuty muszą wskazywać, jaki konkretnie przepis prawa został naruszony z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu (ewentualnie innych jednostek redakcyjnych) oraz w jakiej formie. W sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., jej autor zobligowany jest nadto do wskazania okoliczności uzasadniających twierdzenie o istotnym wpływie uchybienia procesowego na wynik sprawy sądowoadministracyjnej.
Podstawami skargi kasacyjnej, w myśl art. 174 p.p.s.a., mogą być naruszenia dwojakiego rodzaju:
- - naruszenie prawa materialengo przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub
- - naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarżąca nie powołała w petitum skargi kasacyjnej żadnej z powyższych podstaw. W treści zarzutów skarżąca wskazuje ogólnie na naruszenie konstytucyjnej zasady państwa prawa wynikajacej z art. 2 Konstytucji RP, zaniechanie podjęcia przez organy celne działań zmierzających do ustalenia tożsamości towaru – bez wskazania na przepisy, które na organy obowiązek taki by nakładały, jak też bez przeprowadzenia kwalifikacji prawnej naruszenia. Omawiając zarzut błędnej i literalnej interpretacji art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez zawężające zinterpretowanie podstawy wznowienia postępowania skarżąca nie wyjaśniła, jak jej zdaniem należałoby ten przepis wykładać. Nie stanowi prawidłowo sformułowanego zarzutu także stwierdzenie, że dochodzenie odszkodowania od organów na podstawie art. 417 kodeksu cywilnego, w celu pokrycia szkody za niezasadne obciążenie strony danią, byłoby wątpliwe, z powołaniem się na zasady sprawiedliwości społecznej.
Konstruując zarzuty skargi kasacyjnej strona powinna bowiem przestrzegać określonych reguł. Powołując się na naruszenia prawa materialnego powinna wskazać, czy zarzuca dokonanie błędnej wykładni przepisu, czy jego niewłaściwe zastosowanie – tzw. subsumcję – wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Natomiast powołując się na naruszenie przepisów postępowania należy wykazać, że uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej złożonej w niniejszej sprawie brak jest już samego wskazania, który rodzaj przepisów strona pragnęła w skardze tej powołać. Nie wynika to również z uzasadnienia skargi kasacyjnej, które wskazuje na to, że skarżąca w rzeczywistości zmierza do zakwestionowania podwójnego, jej zdaniem, pobrania od niej daniny publicznej – raz w postaci potrącenia podatku ze złożonego w postępowaniu celnym zabezpieczenia, raz w formie orzeczonego przez sąd powszechny przepadku towaru.
Pomijając już sam brak wskazania podstaw kasacyjnych, czyniący skargę kasacyjną niedopuszczalną, skarżąca nie zakwestionowała również skutecznie będącego podstawą rozstrzygnięcia ustalenia, że przesłanka wznowienia postępowania celnego nie zaistniała.
Wady formalne skargi kasacyjnej uniemożliwiły zatem jej rozpoznanie.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 180 w związku z art. 178 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.