Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 25 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Go 379/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w pkt 1 odmówił M. A. wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] sierpnia 2020 r. w przedmiocie podatku akcyzowego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz w pkt 2 oddalił wniosek o zmianę postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] października 2020 r.
W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że we wniosku o wstrzymanie skarżący podniósł, że za wstrzymaniem wykonania decyzji organów podatkowych obydwu instancji przemawia niebezpieczeństwo wyrządzenia mu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Zaznaczył, że niewątpliwie znajduje się w trudnej sytuacji bowiem od dłuższego czasu jest aresztowany i nie ma możliwości zarobkowania. Nadto w sprawie zaistniały okoliczności nadzwyczajne przemawiające za uwzględnieniem wniosku: wprowadzenie na obszarze Polski w dniu 14 marca 2020 r. stanu zagrożenia epidemicznego, a następnie w dniu 20 marca 2020 r. stanu epidemii, w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2 powodującym chorobę COVID-19, a także ogłoszenie przez Światową Organizację Zdrowia stanu pandemii. Skarżący wskazał, że posiada również inne zaległości podatkowe, zobowiązania podatkowe są zabezpieczone. Wskazał też na prowadzone wobec niego liczne postępowania.
Postanowieniem z 15 października 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze odmówił skarżącemu wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Stwierdził bowiem, że w skardze nie uprawdopodobniono w dostateczny sposób, iż wykonanie zaskarżonej decyzji spowodowałoby pogorszenie sytuacji finansowej skarżącego. W ocenie organu przesłanki uzasadniające powyższy wniosek zostały przedstawione przez skarżącego bardzo ogólnikowo, w sposób nie pozwalający na obiektywne określenie relacji kwestionowanej przez skarżącego wysokości zobowiązania podatkowego do wartości posiadanego przez niego majątku.
W piśmie z 21 października 2020 r. skarżący wniósł o zmianę ww. postanowienia DIAS w Zielonej Górze z [...] października 2020 r. Stwierdził, że postanowienie to zostało wydane z naruszeniem art. 61 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej jako "p.p.s.a.", ponieważ za wstrzymaniem wykonania decyzji organów podatkowych obydwu instancji przemawia nie tylko niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, ale również okoliczności wynikające z uzasadnienia skargi i rozbieżności w orzecznictwie organów podatkowych w sprawach dotyczących skarżącego. Jednocześnie wskazał na szereg orzeczeń wydanych przez DIAS w Zielonej Górze i Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu.
Sąd I instancji podkreślił, że skarżący w żaden sposób nie wykazał na czym niebezpieczeństwo wyrządzenia mu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków miałoby polegać. Wskazał co prawda na prowadzone wobec niego liczne postępowania, w tym decyzje o zabezpieczeniu, oraz, że od dłuższego czasu jest aresztowany i nie ma możliwości zarobkowania. Niemniej jednak okoliczności te nie wyjaśniają, w ocenie WSA, czym, w ocenie strony, przejawia się niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w przypadku ewentualnego wykonania zaskarżonej decyzji. Wobec braku jakiejkolwiek dokumentacji, Sąd nie miał możliwości oceny rzeczywistego wpływu ewentualnego wykonania skarżonej decyzji na sytuację finansową i majątkową skarżącego, co skutkowało odmową wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w oparciu o art. 61 § 3 p.p.s.a.
W ocenie Sądu niezasadny okazał się również wniosek skarżącego o zmianę postanowienia DIAS w Zielonej Górze z [...] października 2020 r. Skarżący powielił argumentację zawartą w skardze zaznaczając przy tym, że w jego ocenie za wstrzymaniem wykonania decyzji organów podatkowych obydwu instancji przemawia nie tylko niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, ale również okoliczności wynikające z uzasadnienia skargi i rozbieżności w orzecznictwie organów podatkowych w sprawach dotyczących skarżącego.
W zażaleniu na powyższe rozstrzygnięcie skarżący wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1. art. 61 § 3 p.p.s.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnej odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji ostatecznej i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji;
- 2. art. 61 § 4 p.p.s.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu wniosku o zmianę postanowienia DIAS w Zielonej Górze z [...].10.2020 r. poprzez wstrzymanie wykonania w całości zaskarżonej decyzji DIAS w Zielonej Górze z [...] sierpnia 2020 r. oraz w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z [...].12.2019 r.;
- 3. art. 163 § 2 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 166 w zw. z art. 61 § 3 p.p.s.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowej ocenie, że nie wystąpiły przesłanki wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji ostatecznej i decyzji organu I instancji.
W odpowiedzi na zażalenie organ wniósł o jego oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zażalenie nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1 tego przepisu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków.
Jak zatem wynika z treści cytowanego przepisu, przesłankami do wstrzymania wykonania decyzji przez sąd są niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, przy czym zaznaczyć należy, iż szkoda nie musi mieć charakteru materialnego, natomiast trudne do odwrócenia skutki to skutki faktyczne lub prawne, które raz zaistniałe spowodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, a powrót do stanu poprzedniego może nie nastąpić lub nastąpić po długim czasie czy przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków.
Dla wykazania, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków nie jest wystarczające samo stwierdzenie strony. Uzasadnienie takiego wniosku powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest zasadne w stosunku do wnioskodawcy.
W piśmiennictwie i judykaturze zgodnie przyjmuje się, że art. 61 § 3 p.p.s.a. zobowiązuje stronę wnioskującą o udzielenie ochrony tymczasowej na jego podstawie do wskazania przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, nie nakładając obowiązku ich udowodnienia. Na wnioskodawcy spoczywa więc obowiązek jedynie uprawdopodobnienia istnienia przesłanek wstrzymania wykonania aktu lub czynności (por. M. Jagielska, pkt 7 komentarza do art. 61 § 3 p.p.s.a. [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, pod red. Romana Hausera i Marka Wierzbowskiego, 5. wyd. zmienione i uzupełnione, wyd. C.H.BECK, Warszawa 2017, str. 406-407 oraz powołane tam orzecznictwo).
Poza tym – jak wskazywano już w judykaturze wielokrotnie – skutki wykonania decyzji zobowiązującej stronę do zapłaty określonej kwoty pieniężnej są z natury rzeczy odwracalne (por. np. postanowienie NSA z 27 października 2016 r. o sygn. akt II GZ 1099/16 i powołane tam orzecznictwo; dostępne w CBOSA). Z tej też przyczyny strona domagająca się wstrzymania wykonania decyzji nakładającej obowiązek zapłaty należności pieniężnej obowiązana jest wykazać, że występują szczególne okoliczności uzasadniające uwzględnienie jej wniosku. Taką okolicznością nie jest wyłącznie sama wysokość należności. Uwadze Sądu I instancji nie uszedł, fakt, że zaskarżona decyzja określa wysoką kwotę zobowiązania podatkowego, a także, że wobec skarżącego organy wydały szereg innych decyzji opiewających również na znaczne kwoty. Okoliczności te jednak same z siebie nie uzasadniają wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji bowiem każda decyzja zobowiązująca do uiszczenia należności pieniężnych pociąga za sobą dolegliwość rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego (por. postanowienie NSA z 18 października 2011 r., sygn. akt II GSK 1799/11).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, objęte kontrolą postanowienie Sądu o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji jest zgodne z prawem i nie podważa go nietrafna argumentacja zażalenia.
Przede wszystkim zgodzić się należy ze stanowiskiem Sądu I instancji, że wnioskodawca nie wykazał sytuacji majątkowej i materialnej, gdyż nie przedłożył żadnych dokumentów na poparcie zgłoszonych twierdzeń, a zatem dokonanie ustalenia, jaki konkretnie wpływ mogłoby wywrzeć wykonanie zaskarżonej decyzji na skarżącego (tj. czy wykonanie decyzji mogłoby spowodować trudne do odwrócenia skutki i/lub znaczną szkodę w rozumieniu art. 61 § 3 p.p.s.a.), okazało się niemożliwe. Oznacza to, że pozytywna ocena, gołosłownego w istocie wniosku, była wykluczona. Zażalenie, powołujące analogiczne co wniosek, jak też niczym niepoparte twierdzenia, nie pozwala na podważenie prawidłowej oceny Sądu I instancji w tym zakresie. Trudno bowiem uznać, że ogólne twierdzenia skarżącego, że "za wstrzymaniem wykonania decyzji organów podatkowych obydwu instancji przemawia niebezpieczeństwo wyrządzenia mu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków" oraz, że "skarżący jest od dłuższego czasu aresztowany i nie ma możliwości zarobkowania" stanowią uprawdopodobnienie wystąpienia w sprawie okoliczności, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a.
Również obecna sytuacja w kraju związana z panującą epidemią w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2 powodującym chorobę COVID-19, niewątpliwie wpływa negatywnie na sytuację ekonomiczną wielu rodzin niemniej jednak, bez stosownej dokumentacji trudno ocenić jej wpływ na sytuację skarżącego.
Powyższe prowadzi do wniosku, że skarżący tak we wniosku, jak i w zażaleniu nie uprawdopodobnił przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji wskazanych w treści art. 61 § 3 p.p.s.a.
Nadto, w odpowiedzi na zarzuty skarżącego wskazujące na okoliczności wynikające z uzasadnienia skargi i rozbieżności w orzecznictwie organów podatkowych w sprawach dotyczących skarżącego, jak również podnoszoną kwestię przedawnienia zobowiązania, należy stwierdzić, że argumenty dotyczące prawidłowości wydania zaskarżonej decyzji nie mogą zostać uwzględnione na etapie badania przez sąd, czy zostały spełnione przesłanki uzasadniające wstrzymanie jej wykonania określone w art. 61 § 3 p.p.s.a. W toku postępowania wpadkowego dotyczącego wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji nie dokonuje się kontroli legalności tej decyzji.
Wobec tego bez znaczenia dla rozpoznania zażalenia, jak i bez znaczenia dla kwestii zastosowania ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym są okoliczności podniesione w zażaleniu jak i subiektywne przekonanie skarżącego o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji.
Odnosząc się natomiast do wniosku skarżącego o zmianę postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z [...] października 2020 r., w którym organ stwierdził, że skarżący nie uprawdopodobnił w dostateczny sposób, iż wykonanie zaskarżonej decyzji spowodowałoby pogorszenie sytuacji finansowej skarżącego, wskazać należy, że nie zasługiwał on na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 61 § 4 p.p.s.a wydane, m.in. przez organ, postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania aktu lub czynności sąd może zmienić lub uchylić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności. Warunkiem dokonania zmiany jest zatem stwierdzenie zmiany okoliczności uzasadniających uprzednie rozstrzygnięcie, zaistnienie którejś z przesłanek uzasadniających wstrzymanie lub też jej odpadnięcie. Bez takiej zmiany okoliczności tryb zmiany postanowienia nie może zostać zastosowany (por. postanowienie NSA z 23 października 2018 r. sygn. akt I OSK 1353/18).
We wniosku o zmianę ww. postanowienia organu skarżący powielił argumentację zawartą w skardze zaznaczając przy tym, że w jego ocenie za wstrzymaniem wykonania decyzji organów podatkowych obydwu instancji przemawia nie tylko niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, ale również okoliczności wynikające z uzasadnienia skargi i rozbieżności w orzecznictwie organów podatkowych w sprawach dotyczących skarżącego.
Prawidłowo zatem Sąd I instancji uznał, że przesłanki podniesione w ww. wniosku nie wskazują na żadne okoliczności, które uległy zmianie. Argumentacja strony sprowadza się zasadniczo do kwestionowania prawidłowości zaskarżonej decyzji. Jednakże w postępowaniu, którego celem jest udzielenie ochrony tymczasowej, nie ocenia się zgodności z prawem kwestionowanego aktu, a wyłącznie wystąpienie przesłanek niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Również subiektywne przekonanie skarżącego, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu i powinna zostać usunięta z obrotu prawnego nie może skutkować wstrzymaniem wykonania tego aktu. W konsekwencji stwierdzić należy, że Sąd I instancji prawidłowo uznał, że brak jest podstaw do zmiany postanowienia organu.
Przeprowadzona przez Naczelny Sąd Administracyjny analiza akt sprawy w aspekcie okoliczności mających związek ze złożonym wnioskiem o wstrzymanie również nie dała uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zażalenia. Podkreślenia wymaga również fakt, że znajdujący się w aktach sprawy wniosek skarżącego o przyznanie prawa pomocy w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych złożony na urzędowym formularzu nie został w ogóle wypełniony w rubrykach dotyczących stanu rodzinnego, majątku i dochodów, co skutkowało prawomocnym pozostawieniem tego wniosku bez rozpoznania.
Podsumowując, zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż Sąd I instancji, prawidłowo wskazał, że nie mógł ocenić aktualnej sytuacji finansowej i majątkowej skarżącego, wobec braku jakiejkolwiek dokumentacji.
Na marginesie NSA stwierdza, że postanowienia w sprawie wstrzymania aktu lub czynności sąd może zmienić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności (art. 61 § 4 p.p.s.a.). W interesie strony leży takie sformułowanie wniosku, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zajście przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosownymi dokumentami źródłowymi.
Natomiast odnosząc się do zawartego w odpowiedzi na zażalenie wniosku pełnomocnika organu o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, stwierdzić należy, że nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny, bowiem przepisy art. 203 i art. 204 p.p.s.a., które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na rozstrzygnięcie WSA.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 ppsa orzekł jak w sentencji postanowienia.