Uzasadnienie
I.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 października 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 757/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. C.na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 stycznia 2010 r., w przedmiocie odpowiedzialności płatnika za niepobranie podatku od czynności cywilnoprawnych.
I.2. Sąd przedstawił następujący stan faktyczny, który przyjął za podstawę swojego rozstrzygnięcia.
W dniu 21 czerwca 2006 r. przed notariuszem A.C. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") została zawarta umowa sprzedaży niezabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości J. gmina J. o powierzchni 91 ha 1.036 m² pomiędzy spółką z o.o. "K. z siedzibą w K. i T. W. Z aktu notarialnego rep. [...]wynikało, że przedmiotowa działka o nr ewidencyjnym 777/5 składa się z następujących rodzajów gruntów: 5 ha 206 m² - grunt orny, 64 ha 8.197 m² - pastwiska trwałe, 18 ha 6.694 m² - grunty zadrzewione i zakrzewione, 1 ha 1.670 m² - lasy, 1 ha 2.415 m² - nieużytki. Notariusz, działając jako płatnik, od powyższej transakcji zastosowała zwolnienie wynikające z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm. - dalej jako: u.p.c.c.) - i od przeniesienia własności całej nieruchomości nie pobrała podatku.
Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2009 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności płatnika za niepobrany podatek od czynności cywilnoprawnych. Organ podatkowy analizując przesłany przez płatnika odpis aktu notarialnego stwierdził, iż w skład zbywanej nieruchomości wchodzą grunty, które nie stanowią gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, tj. lasy i nieużytki o ogólnej powierzchni 2 ha 4.085 m², których zbycie nie podlega zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych. Decyzją z dnia 16 października 2009 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu niepobranego przez notariusza podatku w kwocie 265 zł wraz z należnymi odsetkami.
Od decyzji tej Skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając decyzji organu pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c.; art. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. nr 136 z 2006 r. poz. 969 ze zm.); oraz art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2005 r. nr 45, poz. 435 ze zm.). Zdaniem Skarżącej organ podatkowy błędnie zinterpretował definicję gospodarstwa rolnego.
W ocenie Skarżącej nie można było przyjąć, że jeżeli przedmiotem czynności cywilnoprawnej są grunty odpowiadające normie obszarowej wskazanej ustawowo dla gospodarstwa rolnego, to różna klasyfikacja tych gruntów dokonana na potrzeby opodatkowania podatkiem rolnym, nakłada obowiązek podziału gruntów stanowiących gospodarstwo rolne na takie, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i inne objęte zwolnieniem z tego podatku, w zależności od klasyfikacji tych gruntów.
Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją dnia 19 stycznia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Art. 9 pkt 2 lit. a) tej ustawy zwalnia od podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi w drodze umowy sprzedaży, pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym w chwili dokonania czynności nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne albo wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcą. Za gospodarstwo rolne stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.
Użytki rolne, stosownie do § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454), dzielą się na: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, rowy. Z powyższej definicji gospodarstwa rolnego oraz dyspozycji przepisów § 67 i § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków, wynika, iż las o powierzchni 1 ha 1.670 m² oraz nieużytki o pow. 1 ha 2.415 m² nie stanowią gospodarstwa rolnego.
Tym samym odpłatne przeniesienie własności tej części przedmiotowej nieruchomości nie jest objęte zwolnieniem od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo stosując art. 9 ust. 2 w/w ustawy oraz opierając się o definicję gospodarstwa rolnego zawartą w ustawie o podatku rolnym nie naruszył powyższych przepisów.
I.3. W skardze na tę decyzję A.C. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzuciła jej naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c.; art. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym oraz art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach. Zdaniem Skarżącej organy podatkowe dokonały błędnej interpretacji powyższych przepisów, a stosując literalną wykładnię przepisu art. 9 u.p.c.c. należało całą nieruchomość objętą przedmiotowym aktem notarialnym objąć zwolnieniem z podatku od czynności cywilnoprawnych.
I.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
I.5.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji w całości podzielił stanowisko organów podatkowych, zaś analiza treści pism procesowych skarżącej pozwoliła mu na twierdzenie, że notariusz posługuje się nieaktualnym brzmieniem ustawy o podatku rolnym. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 u.p.c.c., płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego, są notariusze. Stosownie do dyspozycji art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm – dalej O.p). płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania podatku od podatnika i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W myśl przepisu art. 30 § 1 O.p. płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 O.p., odpowiada za niepobrany podatek lub podatek pobrany, a nie wpłacony.
Dalej Sąd podkreślił, że niesporne w sprawie jest to, iż nieruchomość będąca przedmiotem umowy sprzedaży składała się m.in. z 1 ha 1.670 m² lasów oraz 1 ha 2.415 m² nieużytków. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c. podatkowi podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Ustawodawca w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. wprowadził zwolnienie od podatku, którego przedmiotem jest przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi w drodze umowy sprzedaży, pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym w chwili dokonania czynności nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne albo wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcą.
Zatem dla prawidłowej wykładni powyższego przepisu u.p.c.c. niezbędna jest analiza przepisu ustawy o podatku rolnych definiującego "gospodarstwo rolne". Za gospodarstwo rolne, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 tej ustawy tj. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Z powyższej definicji gospodarstwa rolnego odsyłającej wprost do klasyfikacji gruntu, wynika, iż las o powierzchni 1 ha 1.670 m² oraz nieużytki o pow. 1 ha 2.415 m² nie mogą stanowić elementów gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.
Sąd pierwszej instancji podkreślił, że lasy podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym, natomiast nieużytki są przedmiotem zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (vide art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Jeżeli zatem jakiś rodzaj gruntów podlega odrębnemu opodatkowaniu jako lasy lub nieużytki, to nie może być również przedmiotem opodatkowania jako użytki rolne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż odpłatne przeniesienie własności tej części przedmiotowej nieruchomości nie jest objęte zwolnieniem od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Dlatego też, organy podatkowe prawidłowo stosując art. 9 ust. 2 u.p.c.c. oraz opierając się o definicję gospodarstwa rolnego zawartą w ustawie o podatku rolnym nie naruszyły powyższych przepisów.
Odnosząc się do kwestii klasyfikacji gruntu jako "lasy" Sąd podniósł, iż stan faktyczny nie wskazywał, że mamy do czynienia z gruntami zadrzewionymi na użytkach rolnych. Zatem organy podatkowe słusznie wskazały, że w § 2 pkt 2 aktu notarialnego notariusz wpisała, iż na podstawie okazanego wypisu z rejestru gruntów w skład przedmiotowej nieruchomości wchodzą m.in. lasy i nieużytki, a w § 2 pkt 10 tego aktu, "należny podatek rolny i leśny za 2006 r. od gruntu będącego przedmiotem tej umowy, został zapłacony". Z tych też względów nie ulegało wątpliwości, iż przedmiotem rozważań były grunty sklasyfikowane jako lasy.
Reasumując Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i oddalił skargę na zasadzie art.151 p.p.s.a.
II.1. Skarżąca, będąca notariuszem, wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości oraz wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
W skardze kasacyjnej zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez naruszenie art. 9 pkt 2 u.p.c.c., art. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, art. 21 ustawy z dnia 24 listopada 2005 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 240 z 2005 r., poz. 2027 ze zm.),§ 60, § 67 i § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.
II.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniosła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym orzeczeniu oparł się wyłączne na argumentacji przywołanej przez organy podatkowe, błędnie przy tym wskazując, że w dniu 21 czerwca 2006 r. została zawarta umowa sprzedaży oraz, że "przedmiotowa działka o nr ewidencyjnym 777/5 składa się z następujących rodzajów gruntów...".
Nieruchomość objęta umową z dnia 21 czerwca 2006 r. aktem notarialnym Rep. [...] zgodnie z wypisem z rejestru gruntów - służącym za podstawę wpisów do księgi wieczystej - oznaczona została danymi ewidencyjnymi zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a § 60 tego rozporządzenia określa dane ewidencyjne dotyczące działki ewidencyjnej, zaś zgodnie z § 67 użytki gruntowe wykazane w ewidencji dzielą się m.in. na użytki rolne i grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, a następny podział użytków rolnych oraz gruntów leśnych oraz zadrzewionych i zakrzewionych dokonany został w § 68 powołanego rozporządzenia.
Dalej podkreślono, że ewidencja nieruchomości wynikająca z przywołanego w akcie notarialnym wypisu z rejestru gruntów miała na celu umożliwienie dokonania aktualnego opisu nieruchomości w księdze wieczystej oraz wykazania dla celów zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych powierzchni gospodarstwa rolnego (obszaru fizycznego bądź przeliczeniowego). Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków wydane zostało na podstawie delegacji przewidzianej w art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 100 z 2000 r. poz. 1086 ze zmianami) i art. 21 tej ustawy określa wymiar podatku, czyli przedmiot opodatkowania, zaliczenie do właściwej stawki podatkowej bądź zwolnienia od podatku - nie ustala natomiast czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne. Klasyfikacja gruntów dokonana na potrzeby ewidencji gruntów jest źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym podatników, co nie ma nic wspólnego ze zwolnieniem od podatku od czynności cywilnoprawnych polegającej na przeniesieniu własności nieruchomości lub jej części wraz z częściami składowymi, o czym stanowi art. 9 pkt 2 u.p.c.c., co Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia przyjął za jednoznaczne.
Sąd uznał, że: "z definicji gospodarstwa rolnego wynika, że las i nieużytki nie mogą stanowić elementów gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym" - naruszając literalną wykładnię art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Skarżąca podkreśliła, że do zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych wystarczy spełnienie jednego z warunków określonych w art. 9 u.p.c.c. W jej ocenie, okolicznością bezsporną w niniejszej sprawie jest, że w dniu zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, powierzchnia gruntów należących do zbywcy stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, do których w zakresie pojęcia gospodarstwa rolnego odsyła powołany przepis. Przedmiotowa definicja gospodarstwa rolnego nawiązuje jedynie do warunków formalnych - minimalnej powierzchni gruntów - co oznacza, że mamy do czynienia z gospodarstwem rolnym, jeżeli grunty przekraczają fizycznie powierzchnię 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.
Jeżeli więc przedmiotem umowy przeniesienia własności zawartej dnia 21 czerwca 2006 r. była nieruchomość, która u zbywcy była sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne o powierzchni przekraczającej 1 ha fizyczny i również 1 ha przeliczeniowy (gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym), to przeniesienie własności tej nieruchomości zdaniem Skarżącej korzysta ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedmiotem umowy przeniesienia własności nie jest gospodarstwo rolne, ale nieruchomość rolna, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, zgodnie z definicją zawartą w ustawie o podatku rolnym, dlatego decydujące znaczenie ma powierzchnia fizyczna lub przeliczeniowa nieruchomości, obliczona zgodnie z zasadami określonymi w powołanej ustawie.
- III. Organ podatkowy nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
- IV. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu, albowiem nieuzasadnione okazały się zarzuty dotyczące naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego.
Co do zasady przywołany przez Skarżącą art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne określa cele i zadania ewidencji gruntów i budynków, nie jest to jednak wyliczenie wyczerpujące. Liczne przepisy szczególne odwołują się do danych zebranych w ewidencji gruntów i budynków. Wśród nich jest także art. 1 ustawy o podatku rolnym, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Z kolei definicję gospodarstwa rolnego na potrzeby ustawy o podatku rolnym zawiera art. 2 ust. 1 tej ustawy, w myśl którego za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że kryterium obszarowe jest tylko jednym z warunków, których spełnienie warunkuje uznanie danej nieruchomości za gospodarstwo rolne w rozumieniu w/w ustawy. Drugim warunkiem jest odpowiednie sklasyfikowanie gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Tak więc o gospodarstwie rolnym można mówić tylko w przypadku, gdy grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy będą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Niespełnienie choćby jednej z tych przesłanek powoduje, że dana nieruchomość nie może wejść w skład gospodarstwa rolnego.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że grunty zaklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków odmiennie niż wskazano powyżej - a więc również lasy i nieużytki - nie są opodatkowane podatkiem rolnym. Takie ustalenie zawarte w zaskarżonym wyroku było zgodne z przepisami prawa. Nie ma racji Skarżąca, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie literalnej wykładni art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Przepis ten zwalnia od podatku od czynności cywilnoprawnych umowę sprzedaży nieruchomości pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Wyraźne odwołanie się do definicji gospodarstwa rolnego zawartej w ustawie o podatku rolnym powoduje konieczność uwzględnienia zarówno kryterium obszarowego, jak i kryterium odpowiedniej klasyfikacji gruntu w ewidencji.
Art. 9 pkt 2 u.p.c.c. odwołuje się więc zarówno do art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, jak również - poprzez odesłanie zawarte w tym przepisie - do art. 1 ustawy o podatku rolnym. Tym samym pośrednio powołuje się na zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków.
Ponadto należy wskazać na niekonsekwencję w wywodach skargi kasacyjnej. Z jednej strony Skarżąca podnosi, że w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów (...) sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, (...) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy (...), zaś nieco dalej stwierdza, że definicja gospodarstwa rolnego zawarta w tym przepisie "nawiązuje jedynie do warunków formalnych - minimalnej powierzchni gruntów - co oznacza, że mamy do czynienia z gospodarstwem rolnym, jeżeli grunty przekraczają fizycznie powierzchnię 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy". Stanowisko skarżącej, że "jest okolicznością bezsporną w niniejszej sprawie, że w dniu zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości, powierzchnia gruntów należących do zbywcy stanowiła gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, do których, w zakresie pojęcia gospodarstwa rolnego odsyła powołany przepis" jest niezrozumiałe w kontekście faktu, że spór w niniejszej sprawie dotyczy właśnie zaliczenia do gospodarstwa rolnego powierzchni sprzedanych gruntów w zakresie 1 ha 1.670 m² lasów i 1 ha 2.415 m² nieużytków.
Pozostałe grunty objęte umową sprzedaży, sklasyfikowane w ewidencji jako użytki rolne oraz jako grunty zadrzewione i zakrzewione wchodzą w skład gospodarstwa rolnego i podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 9 pkt 2 u.p.c.c., czego organy podatkowe nie kwestionowały. W tym zakresie nie toczyło się postępowanie podatkowe wobec płatnika. Natomiast ta część sprzedanej nieruchomości, która stanowiła lasy i nieużytki na podstawie art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1 ustawy o podatku rolnym nie mogła wejść w skład gospodarstwa rolnego, wskutek czego nie była również objęta zwolnieniem z art. 9 pkt 2 u.p.c.c. Skarżąca kwestionuje to ustalenie i w tej sytuacji nie sposób ustalić, co dokładnie jest w jej ocenie bezsporne nie podnosząc przy tym zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania.
Biorąc powyższe pod uwagę należało uznać, że zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego są bezzasadne, bowiem w zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawidłowo zastosował powołane w skardze kasacyjnej przepisy. Ponieważ skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu.