Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 26 lipca 2006 r., I SA/Go 53/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił zaskarżoną przez Jana H. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 31 grudnia 2003 r., (...), w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej z tytułu zaległości podatkowych spółki kapitałowej.
Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny na podstawie tytułu wykonawczego wszczął wobec spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A." postępowanie w celu wyegzekwowania zobowiązania podatkowego oraz zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że firma nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem, nie posiada majątku ruchomego na terenie działalności urzędu, tym samym egzekucja zaległości podatkowej okazała bezskuteczna. W tej sytuacji wszczęto postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej wobec Jana H., jako członka zarządu tej spółki /funkcję tą pełnił od dnia 30 grudnia 1994 r. do 9 kwietnia 1999 r./. (...) Urząd Skarbowy w Z. uznał, że nie wystąpiły przesłanki negatywne wynikające z art. 116 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa/, dlatego też, decyzją z dnia 25 lipca 2003 r., (...), przeniósł na wymienionego członka zarządu spółki odpowiedzialność za jej za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 23. 937 zł wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik Jana H. wniósł odwołanie, w którym domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie. Podniesiono, że wniosek o zgłoszenie upadłości został sporządzony 4 maja 2001 r., natychmiast po stwierdzeniu, że zachodzą przesłanki upadłości. Sąd Rejonowy z Z. postanowieniem z dnia 11 marca 2002 r. oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na fakt, że ogłoszenie upadłości może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu gospodarczego, którego dotyczy wniosek. Jan H. nie ponosił odpowiedzialności za sytuację finansową spółki w okresie po jego odwołaniu z funkcji członka zarządu jak również za działania zarządu, w którym już nie uczestniczył. Wskazano, że w sprawie zaszła przesłanka zwalniająca Jana H. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki bowiem ewentualne nie zgłoszenie wniosku w terminie nastąpiło bez winy skarżącego.
Po rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Z. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wskazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony z opóźnieniem, co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego w Z. z dnia 11 marca 2002 r. Ponadto nie może być uznany za "właściwy" czas zgłoszenia przedmiotowego wniosku, w którym stan majątkowy spółki nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. W ocenie organu odwoławczego, jeśli w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu spółki nie wystąpiły przesłanki zobowiązujące zarząd do złożenia wniosku o ogłoszeniu upadłości, to nie zachodziła także potrzeba rozpatrywania odpowiedzialności strony za zobowiązania spółki na tej podstawie.
W skardze skierowanej do sądu administracyjnego od powyższej decyzji zarzucono naruszenie:
- - art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie organów wbrew przepisom prawa,
- - art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe zebranie materiału dowodowego,
- - art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe zastosowanie i nie uwzględnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność skarżącego za przedmiotowe zobowiązania podatkowe "A." sp. z o.o.
Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Z. i poprzedzającej ją decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o jej oddalenie podnosząc jednocześnie, iż w przedmiotowej sprawie zostały wyczerpane przesłanki ustawowe do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki.
Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego i postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
W pierwszej kolejności Sąd administracyjny odniósł się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu I instancji - skoro skarżący powoływał się na okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność, to jest, że w badanym okresie nie zachodziły przesłanki uzasadniające zgłoszenie upadłości spółki, to obowiązkiem organów podatkowych było przeprowadzenie stosownego postępowania w tym zakresie.
Zarzut naruszenia art. 116 Ordynacji podatkowej Sąd I instancji również uznał za uzasadniony. Sąd wskazał, iż Jan H. pełnił funkcje członka zarządu spółki do 9 kwietnia 1999 r. i tylko do tej daty miał wpływ na jej działalność. Zdaniem Sądu, gdyby we wskazanym okresie wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość to byłby to jego obowiązek, którego zaniedbanie mogłoby skutkować odpowiedzialnością w trybie 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże stan zaistniały po tej dacie był okolicznością wyłączającą jego odpowiedzialność, bowiem ewentualne nie zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło, w opinii składu orzekającego rozpoznającego niniejszą sprawę, bez jego winy.
W skardze kasacyjnej złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Z. wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie o jego zmianę i oddalenie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
1/ naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej mające wpływ na wynik sprawy, polegające na nie przyjęciu przez Sąd w ustalonym stanie faktycznym art. 116 Ordynacji podatkowej, 2/ naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez nieprawidłowe zastosowanie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ przez nieprawidłową ocenę uchybienia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej.
Autor skargi kasacyjnej nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu I instancji w zakresie naruszenia przez organy podatkowe art. 122 oraz art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Jego zdaniem w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy został ustalony i oceniony rzetelnie w zakresie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. Ponadto zapewniono pełnomocnikowi skarżącemu czynny udział w postępowaniu i możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.
Wnoszący skargę kasacyjną dowodził także, że zebrany w sprawie materiał dowodowy bezspornie świadczył, że zostały wyczerpane przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. W ocenie organu w uchylonej przez Sąd decyzji udowodniono, że skarżący nie wskazał dowodów, w świetle których istniałyby okoliczności przemawiające za odstąpieniem od orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, a w szczególności braku winy w terminowym zgłoszeniu wniosku o upadłość.
W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Z. zarzucił Sądowi I instancji nie wzięcie pod uwagę unormowań art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tą regulacją prawną, to na skarżącym spoczywał obowiązek wykazania niepodważalnych dowodów na potwierdzenie stawianej tezy, że w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej nie jest zasadna.
Na podstawie art. 116 par. 1 pkt 1 lit. "a i b" Ordynacji podatkowej - członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie ponosi odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe, jeżeli wykaże, że:
a/ we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości /postępowanie układowe/ albo b/ niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości /postępowania układowego/ nastąpiło bez jego winy.
Zgodnie z art. 116 par. 2 Ordynacji podatkowej natomiast, odpowiedzialność członków zarządu, określona w par. 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.
Podstawą ocen i prób subsumcji w obszarze przywołanych zapisów normatywnych winno być nie budzące wątpliwości ustalenie stanu faktycznego, że w okresie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zaszły okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości.
Zgodnie z art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe /t.j. Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./
- - par.
- 1. Przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości;
- - par.
- 2. Reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 par. 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba, że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w par. 1.
W świetle przytoczonych unormowań prawa podatkowego i upadłościowego organy podatkowe powinny więc jednoznacznie i precyzyjnie ustalić oraz ocenić czas powstania prawnego obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w kontekście ustaleń faktycznych: kiedy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zaprzestała płacenia długów lub kiedy nastąpił stan, w którym jej majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów. Procesowe przybliżenie i wskazanie tej daty powinno nastąpić w relacji do okresu pełnienia funkcji członka zarządu przez osobę w stosunku do której toczy się postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej. Zważyć bowiem należy, że nie można w sposób uprawniony wywodzić obowiązków i odpowiedzialności członka zarządu w stosunku do osoby, która nim /już/ nie jest czy też nie była. Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie zaniechały natomiast jednoznacznego ustalenia, wskazania i uzasadnienia: czy, a jeżeli tak, to konkretnie kiedy, w czasie w którym skarżący był członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstał wynikający z prawa upadłościowego prawny obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki.
W aktach sprawy niniejszej nie znajdują się nawet odpisy postanowień sądów upadłościowych, na które powołują się organy podatkowe. Konkluzje Sądu I instancji o naruszeniu przepisów prawa procesowego dotyczących ustalania i oceny stanu faktycznego jak również o wynikającej z tego przedwczesności subsumcji pod unormowanie art. 116 Ordynacji podatkowej nie są więc nieuzasadnione.
Z tych powodów, na podstawie art. 184 /cyt./ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej oddalił.