Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 września 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie III SA/Wa 1172/05, oddalił skargę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Browar "A." z siedzibą w S. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej w S. z dnia 3 marca 2005 r., w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji, po wznowieniu postępowania, określającej zobowiązanie i zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 1995 rok. Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie ustaliły, iż decyzją z dnia 26 listopada 2001 r. Inspektor Kontroli Skarbowej z urzędu Kontroli Skarbowej w S. określił dla Browaru "A." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 rok oraz wysokość zaległości podatkowej w tym podatku. Ustalono między innymi, iż spółka wniosła w ciężar kosztów uzyskania przychodów fakturę wystawioną przez "DE" LTD z L. na kwotę 600.000 DEM o równowartości 1.031.700 złotych. Faktura ta została wystawiona tytułem obciążenia spółki Browar "A." 10% prowizji od sfinalizowania transakcji sprzedaży zakładu w C. i środków trwałych na rzecz Browaru "O.". W ocenie organów podatkowych firma z L. nie była pośrednikiem transakcji, co wynika z zeznań właścicielki 40% Rozlewni "P." Julii G., wiceprezesa zarządu Browaru "O." Marka K., radcy prawnego Browaru "O." Konstantego B. Ponadto, jak wskazały organy podatkowe, cena sprzedaży Browaru w C. wyniosła 7.809 złotych, więc 10 % od tej kwoty wynosi 780.963 złotych, a nie 1.031.700 złotych. Ujęcie więc w ocenie" organów podatkowych w kosztach uzyskania przychodów kwoty 1.031.700 złotych stanowi naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654/, gdyż wydatek ten nie był związany z uzyskanym przychodem Browaru "A.".
Pismem z dnia 14 maja 2004 r., pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją z dnia 26 listopada 2001 r. z powodu ujawnienia istotnych dla sprawy nowych okoliczności istniejących w dniu wydania decyzji, a nie znanych organowi w dniu orzekania. Okolicznością tą była informacja, iż firma "DE" LTD nie znajduje się w L., a w D. w Irlandii. Organ mając błędną wiedzę o stanie faktycznym wprowadził w błąd świadków, w wyniku czego uzasadnienie decyzji nie opiera się na prawdzie. Postanowieniem z dnia 9 czerwca 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wznowił postępowanie prowadzone wobec Browaru "A." zakończone decyzją ostateczną z dnia 26 listopada 2001 r., w którym ponownie przesłuchano świadków na okoliczność wskazaną we wniosku o wznowienie. W wyniku tych czynności, decyzją z dnia 26 listopada 2004 r. Dyrektor Urzędu kontroli Skarbowej w S. odmówił uchylenia decyzji z dnia 16 listopada 2001 r., w której określono spółce Browar "A." wysokość zobowiązania podatkowego oraz wysokość zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.
Organy stwierdziły bowiem, iż okoliczność, że firma "DE" miała siedzibę w Irlandii nie miała wpływu na treść zeznań świadków. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy zaskarżoną decyzją Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej w S. z dnia 3 marca 2005 r..
2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w zaskarżonym wyroku ocenił, że Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w S. nie naruszył prawa wydając w dniu 3 marca 2005 r. zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ kontroli skarbowej bowiem prawidłowo przeprowadził oraz ocenił zebrany materiał dowodowy, wydając postanowienie o wznowieniu postępowania, gdyż zachodziły przesłanki formalne do podjęcia tych czynności. Jednocześnie Sąd zważył, że organ prawidłowo po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego i zbadaniu czy zachodzą przesłanki wznowienia o których mowa w art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60/ wskazane przez stronę wydał decyzję o odmowie uchylenia decyzji. W dalszej kolejności Sąd stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie nie można stwierdzić, że pojawiła się nowa okoliczność, skoro organowi kontroli skarbowej udostępniono fakturę nr 69 przed wydaniem pierwszej decyzji i organ ten mógł prawidłowo odczytać, ustalając że firma "DE" istnieje w D. a nie w L. Okoliczność ta wynika wprost z faktury nr 69 i nie było potrzebne dostarczenie kolejnych dokumentów by to dostrzec. Okoliczności te w ocenie Sądu nie stanowiły podstawy do zmiany decyzji z dnia 26 lipca 2001 r..
3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Browar "A." w upadłości zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ dalej p.p.s.a., naruszenie w wyniku błędnej wykładni art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W skardze kasacyjnej jej autor zarzucił także w oparciu o tą samą podstawę naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną ocenę stanu faktycznego. W związku z powyższym, w ocenie podmiotu wnoszącego skargę kasacyjną, doszło do naruszenia art. 145 par. 1 ust. 1 lit. "c" p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji mimo wystąpienia naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie oraz zawarł jedynie argumenty polemizujące ze stanowiskiem Sądu zawartym w zaskarżonym wyroku. Podniesiono między innymi, że Sąd wydając wyrok nie uwzględnił faktu, że decyzję wydano bez przeprowadzenia właściwego postępowania dowodowego i zgromadzenia dowodów uzasadniających przyjęte przez organ kontroli skarbowej rozstrzygnięcie, a także, że zgromadzone dowody zostały ocenione w sposób dowolny. Argumentowano także, że podanie w decyzji i świadkom błędnego adresu firmy "DE" świadczyło o tym, że organ kontroli skarbowej sam był w błędzie co do stanu faktycznego, a także wprowadził w błąd świadków, którzy zeznali, że firma "DE" nie była pośrednikiem w sprawie sprzedaży spółki Browar "A.".
4. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla każdego pisma w postępowaniu sądowym /art. 49 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. nr 153 poz. 1270, dalej p.p.s.a./, jak również wymogi materialne przewidziane dla tego pisma procesowego zawarte w art. 176 p.p.s.a. Wśród najważniejszych wymogów materialnych /konstrukcyjnych/ skargi kasacyjnej wyróżnia się przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Braki w tym zakresie nie podlegają konwalidacji, czynią skargę kasacyjną nieskuteczną oraz uniemożliwiają dokonanie merytorycznej oceny tego środka zaskarżenia przez sąd kasacyjny. W myśl art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przez sąd I instancji przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych polega na określeniu konkretnych przepisów prawa, które zostały w ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną, naruszone przez sąd pierwszej instancji jak również na wskazaniu sposobu naruszenia oraz jego uzasadnieniu, w taki sposób by Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną z treści jej zarzutów mógł odczytać wytknięte w niej wady. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznawana skarga kasacyjna prawidłowo sformułowanych zarzutów, nie zawiera. W myśl zaś art. 183 par. 1 zdanie 1 p.p.s.a., sąd kasacyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia /w całości lub w części/. W tym stanie prawnym kontrola instancyjna Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na treść ostatnio przytoczonego przepisu, ogranicza się jedynie do badania wskazanych w środku odwoławczym kwestii spornych. Sąd ten, co do zasady nie jest władny badać sprawy w jej granicach, jak to czyni sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 134 par. 1 p.p.s.a. W myśl bowiem art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu po uwagę jedynie nieważność postępowania. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie sytuacja ta nie ma jednak miejsca.
Rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta na podstawie wynikającej z art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest na zarzucie naruszenia przez Sąd przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W ramach tej podstawy kasacyjnej wskazano na naruszenie przez Sąd art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Autor skargi kasacyjnej formułując wskazane powyżej zarzuty, nie wskazał też na sytuacje, w których Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podane powyżej przepisy postępowania podatkowego miałby stosować. Tymczasem postępowanie przed sądami administracyjnymi, zarówno przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, jak Naczelnym Sądem Administracyjnym, nie jest formą administracyjnego postępowania odwoławczego. Ten tryb postępowania prawnego został przez skarżącego wyczerpany i zakończył się wraz z wydaniem decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 3 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie kontrolując pod względem zgodności z prawem to rozstrzygnięcie nie stosował więc przepisów Ordynacji podatkowej, a jedynie badał prawidłowość ich zastosowania przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie.
Sąd ten nie mógł więc naruszyć wskazanych w skardze kasacyjnej norm Ordynacji podatkowej. Wskazany więc zarzut naruszenia przez Sąd art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie został więc podniesiony w sposób skuteczny i w konsekwencji pozostał poza kontrolą merytoryczną sądu kasacyjnego. Za skuteczny nie mógł również zostać uznany drugi z zarzutów wskazanych w osnowie skargi kasacyjnej, gdyż jej autor podnosząc iż w jego ocenie Sąd dopuścił się naruszenia przepisów postępowania nie sprecyzował, jakie konkretnie przepisy ma na myśli, ograniczając się do twierdzenia, że doszło do naruszenia art. 145 par. 1 ust. 1 lit. "c" p.p.s.a. Tymczasem zarzutu naruszenia tego przepisu bez wskazania innych uchybień prawa procesowego przez Sąd nie można uznać za usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej.
Mając powyższe uwagi na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.