Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 9 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 2160/23

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok z dnia 22 sierpnia 2023 r. I SA/Wr 940/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalający skargę M.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 13 października 2022 r. w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.

Wyrok ten, jak również inne powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – dalej CBOSA - (na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżący powyższemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) dalej: "u.p.d.o.f." przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż przychodem ze zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadkobrania jest cena sprzedaży nieruchomości wynikająca z umowy sprzedaży, podczas gdy wartość nieruchomości stanowiąca przychód będący przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie stanowi przychodu podatkowego, co w konsekwencji oznacza, iż opodatkowaniu podlegała wyłącznie różnica wynikająca z ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości i wartości nieruchomości w dniu nabycia spadku.

Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania w całości oraz zasądzenia od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zawiera ona zarzut błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi, że źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Przepisy te są jasne i nie wymagają zabiegów interpretacyjnych. Zarzut skargi kasacyjnej wynika z przyjętego założenia, że nieruchomość lub udział w niej nabyty na podstawie spadku w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w przypadku jej zbycia na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Jak jednak słusznie wskazano w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 352/21 z dnia 15 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 440/21 (CBOSA), wyłączenie przedmiotowe z opodatkowania przewidziane w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. obejmuje tylko przychody podlegające przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.) dalej: "u.p.s.d.", czyli uzyskane na podstawie dziedziczenia. Nie rozciąga się zaś na przychody realizowane z tytułu zbycia nieruchomości nabytej na podstawie spadku. W stosunku do podatnika z chwilą nabycia spadku powstał wobec tego obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Następnie dokonał on innej czynności prawnej, to jest odpłatnego zbycia nabytej w drodze spadkobrania nieruchomości, i uzyskał z tego tytułu określony przychód. Wobec tego w rozpoznawanej sprawie doszło do dwóch różnych zdarzeń prawnych. Jedno to nabycie nieruchomości w wyniku spadkobrania. Drugim odrębnym zdarzeniem była sprzedaż przez skarżącego nieruchomości nabytej w drodze spadku i uzyskanie z tego tytułu przychodu. Ten ostatni nie podlega jednak przepisom o podatku od spadków i darowizn co wynika z treści art. 1 ust. 1 u.p.s.d., zgodnie z którym podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z tytułu: 1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

1. 2) darowizny, polecenia darczyńcy;
2. 3) zasiedzenia;
3. 4) nieodpłatne zniesienie współwłasności;
4. 5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkobiercę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
5. 6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć w znaczeniu ogólnym, jako uzyskanie własności lub innego prawa majątkowego w każdy prawem przewidziany sposób.

Ponadto zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W sprawie nie doszło zatem do niewłaściwej wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.