Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 730/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA") oddalił skargę J. G. (dalej: "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie (dalej: "SKO") z dnia 29 grudnia 2011 r. w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").
Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że w dniu 19 stycznia 2011 r. Skarżący złożył w Urzędzie Miasta Z. wniosek o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004 - 2010 wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 944 zł.
Uzasadniając wniosek wskazał, że utrzymuje się z zasiłku w wysokości 444 zł miesięcznie. Z kwoty tej płaci alimenty w wysokości 200 zł. Opłaty miesięczne za prąd i gaz wynoszą 65 zł. Wobec powyższego nie jest on w stanie uiścić podatku od nieruchomości.
Decyzją z dnia 25 stycznia 2011 r. Burmistrz Miasta Z. odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004 - 2010 w łącznej kwocie 833 zł oraz odsetek w kwocie 111 zł. Powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p.") wyjaśnił, że umorzenie zaległości jest instytucją nadzwyczajną i wymaga od podatnika udowodnienia istnienia szczególnych okoliczności, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które nie mógł mieć wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania. Zdaniem organu, w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które można byłoby określić, jako "ważny interes podatnika", ani też nie występują przesłanki o charakterze "interesu publicznego". Argumenty Skarżącego nie stanowią sytuacji nadzwyczajnej oraz wystarczających przesłanek do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych.
Organ wskazał, że Skarżący jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] (udział 3/40) i właścicielem nieruchomości położonej w Z. przy ul. [...]. Na wniosek Skarżącego, Starostwo Powiatu [...] - Wydział Geodezji, przesłało wypis z rejestrów gruntów, na podstawie którego zmieniono w decyzji podatkowej naliczenie za powyższe grunty odpisując znaczące kwoty za podatek wstecz do 5 lat. Mimo, że zmiana klasyfikacji gruntów znacząco obniżyła wysokości podatku, to i tak Skarżący nie wpłacił nawet najmniejszej kwoty podatku.
Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że w sprawie brak jest "ważnego interesu podatnika" lub "interesu społecznego" stanowiącego przesłankę do przyznania ulgi. Za taki nie może być w uznana sytuacja finansowa Skarżącego i fakt, że nie posiada on środków wystarczających na pokrycie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Fakt, iż Skarżący jest osobą niepełnosprawną nie może automatycznie skutkować, zdaniem organu, uznaniem, iż w jego sprawie istnieje przesłanka "ważnego interesu podatnika". Z akt sprawy wynika, że nie jest on osobą trwale niezdolną do pracy. Jak wskazał organ pierwszej instancji, Skarżący jest bezrobotny od roku 1998, w chwili obecnej nie jest zarejestrowany w Urzędzie Pracy i nie posiada statusu osoby bezrobotnej. Okoliczność tą potwierdził również w odwołaniu Skarżący. Zdaniem organu, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, jednakże sytuacja ta nie powstała na skutek nadzwyczajnych okoliczności i trwa od wielu lat.
Od 1998 r. do 2003 r. umarzano zaległości podatkowe Skarżącego z powodu trudnej sytuacji finansowej. Analiza jego sytuacji rodzinnej, zdrowotnej i ekonomicznej również nie prowadzi do stwierdzenia, iż w jego sprawie zaistniała przesłanka "ważnego interesu podatnika", czy też "interesu społecznego". Pomimo niepełnosprawności Skarżący jest zdolny do podjęcia pracy. Okoliczności te zdaniem organu, uzasadniają odmowę udzielenia mu ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.
W skardze do WSA Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:
- - art. 122 o.p. - tj. naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;
- - art. 187 § 1 o.p. - tj. naruszenie obowiązku uzasadnienia prawnego decyzji i wskazania w uzasadnieniu faktycznym przyczyn, dla których niektórym dowodom organ podatkowy odmówił wiarygodności;
- - art. 121 o.p. - tj. naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych.
W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że podstawę prawną zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 o.p. oparty na tzw. uznaniu administracyjnym. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się zatem do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Rzeczą sądu jest kontrola poprawności przeprowadzonego w tym zakresie postępowania, w szczególności, czy połączenie decyzji o charakterze uznaniowym z pojęciami stanowiącymi zwroty niedookreślone, będącymi podstawą jej wydania jest zgodne z prawem.
Zatem w ocenie WSA, w sytuacji, gdy organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające w sposób prawidłowy i nie przekroczył granic przyznanego mu swobodnego uznania, Sąd nie może uchylić podjętego przez ten organ rozstrzygnięcia nawet wówczas, gdy stwierdzi istnienie przesłanek umorzeniowych, o jakich mowa w o.p.
W ocenie WSA w niniejszej sprawie organ podatkowy dokonał prawidłowego ustalenia sytuacji materialnej Skarżącego, jak również należycie uzasadnił, że w jego przypadku nie zachodzą przesłanki pozwalające na zastosowanie ulgi podatkowej. Zaskarżona decyzja zasadnie wskazuje, iż Skarżący dysponuje majątkiem o znacznej wartości. Biorąc pod uwagę, że Skarżący jest właścicielem nieruchomości położonej w Z. i współwłaścicielem nieruchomości zlokalizowanej w K. należy stwierdzić, że w żadnym wypadku nie może być uznany on za osobę ubogą. Już dysponowanie tak znacznym majątkiem wystarczyłoby do uznania, że po stronie Skarżącego brak jest ważnego indywidualnego, lecz obiektywnego interesu uzasadniającego zastosowanie ulgi. WSA przyznał rację organom podatkowym twierdząc, że Skarżący nie wykazuje żadnej aktywności w celu uzyskania dochodów z posiadanego majątku. Podzielił też spostrzeżenia organu podatkowego I instancji i SKO.
WSA podniósł również przy tym, że zaległości podatkowe, o których umorzenie toczyła się sprawa, wynoszą 833 zł – należność główna i 111 zł – odsetki, więc nie stoi na przeszkodzie, aby Skarżący w jakikolwiek sposób starał się wykorzystać posiadane nieruchomości celem spłaty zaległości podatkowych. Sam Skarżący nie wykazał przy tym, aby próbował podjęcia jakichkolwiek czynności zmierzających do zagospodarowania, czy zbycia swoich składników majątku, w celu spłaty obciążających go zobowiązań. WSA argumentował także, że Skarżącemu udzielane już były ulgi w zapłacie podatku poprzez umorzenie i w związku z tym Skarżący nie może czynić z tej instytucji stałej formy unikania zapłaty podatku. Tymczasem działanie Skarżącego sprowadza się do tego, aby w ogóle nie płacić podatku.
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i umorzenie zaległości z tytułu podatku od nieruchomości lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
- 1) naruszenie przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co dotyczy art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez przyjęcie, że przepis ten nie odnosi się do sytuacji, w której znalazł się Skarżący.
- 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, a Skarżący wykazał, że postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
Naczelny Sąd Administracyjny za nie trafne uznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał bowiem, że WSA błędnie ocenił, iż postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie. W szczególności słusznie przyjął WSA, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 187 § 1 o.p. Od wielu lat Skarżący nie wpłacił nawet najmniejszej kwoty podatku.
Skarżący wielokrotnie korzystał z pomocy w formie umorzeń zaległości i odsetek w podatku od nieruchomości. Zasadnie zwracały uwagę organy podatkowe, że systematyczne umarzanie należności podatkowych mogłoby naruszać interes publiczny, gdyż zasadą pozostaje obowiązek uiszczania kwot wymaganych należności podatkowych, niezbędnych w budżecie miasta do realizacji dóbr wspólnych. Potwierdzono, że Skarżący nie wykazuje żadnej aktywności w celu uzyskania dochodów, choćby dzięki wykorzystaniu posiadanego majątku. Nie jest prawdą, że sytuacja Skarżącego jest niezmienna od wielu lat. Przecież poprzednio, Skarżący utrzymywał się z zasiłku przyznanego przez Ośrodek Pomocy Społecznej decyzją z dnia 2 października 2006 r. w wysokości 444 zł. Natomiast obecnie, jak podkreśla autor skargi kasacyjnej, dochodem Skarżącego jest renta w wysokości 852 zł, przyznana z powodu jego niepełnosprawności, przy czym Skarżący jest zobowiązany do uiszczania alimentów w kwocie 600 zł miesięcznie.
Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje także zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 o.p., przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, poprzez przyjęcie, że przepis ten nie odnosi się do sytuacji, w której znalazł się Skarżący. Tego rodzaju naruszenie prawa materialnego polega na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie zastosowanej normy prawnej. Jednakże z treści powyższego zarzutu, rozwiniętego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wynika, że jej autor zmierza do podważenia ustaleń stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. Tymczasem na początku akapitu powyżej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie postawiono skutecznego zarzutu kwestionującego przyjęty przez WSA za organem podatkowym stan faktyczny sprawy. W tej sytuacji tak postawiony i uzasadniony zarzut nie mógł spowodować uznania, że zastosowanie wskazanego przepisu prawa materialnego było wadliwe.
Na zakończenie warto zaakcentować słuszność tezy powołanej przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają ograniczonej kontroli sądu administracyjnego. W utrwalającej się linii orzeczniczej NSA podkreśla się, iż nie jest on organem III instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej; sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych.
Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w: Lex nr 33 404). Podobnie w orzeczeniu z 7 lutego 2001 r. NSA stwierdzając, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA, syg. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Lex nr 46 473).
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.