Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 15 października 2010 r., sygn. akt II FSK 703/09

Uzasadnienie

1. I. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco:
2. 1. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określił M.M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 1.642.051,00 zł. W toku postępowania stwierdzono, że strona wspólnie z M.B. zakupiła pięć niezabudowanych działek gruntu, które następnie sprzedała na rzecz firmy T. Sp. z o.o. z siedzibą w K. Po dokonaniu sprzedaży strona złożyła oświadczenie o przeznaczeniu przychodu z powyższego tytułu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), a następnie w dniu 10 sierpnia 2006 r. deklarację PIT-23, w której wykazała przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 5.016.773,80 zł, przychód zwolniony od opodatkowania w kwocie 566.000,00 zł i zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 445.077,00 zł.

Analizując okoliczności dotyczące przeprowadzenia transakcji sprzedaży organ kontroli skarbowej stwierdził, że podejmowane przez stronę działania nie służyły zaspokojeniu potrzeb osobistych i nie miały charakteru okazjonalnego, lecz stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof z uwagi na ciągły i zorganizowany charakter oraz zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy.

2. Podatniczka złożyła odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu odwołania podniosła, że w toku postępowania wykazała, iż dokonała zakupu przedmiotowych działek gruntu dla własnych celów, w szczególności traktowała je jako lokatę posiadanego kapitału oraz że zakup działek dokonany został ze środków własnych i powodem zbycia była ciężka choroba M. B., a także iż kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości została wydatkowana na cele mieszkaniowe, w związku z czym zastosowanie w przedmiotowej sprawie winien znaleźć art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.

Odnośnie warunków zawieszających określonych w umowach przedwstępnych, które wedle organu I instancji wykraczały poza zakres zwykłych czynności koniecznych do zbycia majątku, podniesiono, że warunki określone w umowie nie są niczym dziwnym mając na uwadze konieczność zabezpieczania swoich interesów. Natomiast w kwestii terminów otrzymywania pieniędzy od T. oraz terminów zapłaty na rzecz poprzednich właścicieli wskazano, że strona miała środki pozwalające jej na wywiązanie się z przyjętych na siebie zobowiązań, co nie było kwestionowane w żaden sposób przez organ kontroli.

Skarżąca podkreśliła także, że zupełnie dowolnie i bezpodstawnie organ I instancji przyjął, że gdyby strona prowadziła działalność gospodarczą to nie wybrałaby na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy. Ustalenie, że M.M. wybrałaby opodatkowanie na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nie do zaakceptowania, a organ winien był wziąć pod uwagę najkorzystniejszą wersję dla podatnika.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie niżej niż określona w decyzji organu pierwszej instancji. Zwrócił przy tym uwagę, że z punktu widzenia powstania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie jest konieczne aby podatnik posiadał status przedsiębiorcy, gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależną od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków związanych z tą działalnością. Sam fakt nie dopełnienia zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej, czy też nie zgłoszenie obowiązku podatkowego z tego tytułu nie ma charakteru przesądzającego dla oceny czy dany podmiot prowadzi działalności gospodarczą czy też nie. Istotne jest natomiast spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 5a ust. 6 updof, a w szczególności ustalenie czy działalność ta jest wykonywana w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły oraz czy jest prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zdaniem organu odwoławczego zapisy zawarte w umowach przedwstępnych wskazują na to, że w momencie ich spisywania przeznaczenie gruntów w R. było jasno sprecyzowane, jak również zaplanowane były działania służące do osiągnięcia zamierzonego celu, zaś o gospodarczym charakterze działalności, a więc wyrażonej woli i chęci jej prowadzenia, przemawia to, że w tych umowach przedwstępnych zawarto oświadczenie o planowanym wybudowaniu na zakupionych działkach centrum handlowego, uzależnienie wykonania umowy tj. zakupu działek, które na dzień zawarcia umowy stanowiły grunt rolny, od spełnienia dodatkowych warunków związanych z uzyskaniem ostatecznych decyzji dotyczących przekształcenia gruntu rolnego w działkę budowlaną, zagospodarowania terenu i uzyskaniem pozwolenia budowlanego, a także zobowiązanie się do współdziałania ze sprzedającymi w zakresie uzyskania ww. decyzji i pozwoleń umożliwiających realizację planów inwestycyjnych.

Zobowiązanie się sprzedających do umożliwienia osobom upoważnionym przez kupującego do swobodnego dostępu do nieruchomości. Dokonywania na niej wierceń, badań, ekspertyz gruntu w celu ustalenia ewentualnych skażeń, zanieczyszczeń gruntu i wód gruntowych oraz właściwości geologicznych.

W przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej dalsze kroki podjęte zaledwie w odstępie dwóch miesięcy jakie upłynęły do czasu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży z firmą T., wskazują, że faktycznym zamiarem kupujących było doprowadzenie do wybudowania na nabytej nieruchomości w R. obiektu handlowego należącego do firmy T., co w sposób jednoznaczny zostało zapisane w akcie notarialnym z dnia 18 grudnia 2002 r., poprzez zamieszczenie sformułowania: "Sprzedające oświadczają i zapewniają, że zamierzają nabyć od obecnych właścicieli Nieruchomość w celu sprzedania jej na rzecz T. i w tym celu zawarły następujące umowy przedwstępne sprzedaży".

Organ podkreślił przy tym, że wpłaty z tytułu sprzedaży gruntów na rzecz stron przez T. następowały w ratach, jak również zapłata należności stanowiących cenę zakupu pięciu działek w R. następowała w ratach, zaś porównanie dat wpływu środków i dat uregulowania zobowiązań wobec wcześniejszych właścicieli gruntów wskazuje, że źródłem sfinansowania zakupu tych gruntów były środki finansowe otrzymane od firmy T..

Wskazane okoliczności nie pozostawiają wątpliwości, że rzeczywistym zamiarem strony było czerpanie zysków z obrotu nieruchomościami poprzez stworzenie ogniwa pośredniego w zakupie nieruchomości przez firmę T.. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje na celowe i zorganizowane działania o ciągłym (rozłożonym w czasie) charakterze wykraczające poza zakres aktywności prywatnej, gdyż powodem zakupu i sprzedaży działek położonych w R. było de facto zaspokojenie potrzeb innego podmiotu gospodarczego i chęć osiągnięcia zysku.

4. Skarżąca wniosła do WSA skargę, w której, podtrzymując swoje stanowisko i jego argumentację wyrażoną w odwołaniu, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania wpływające na wynik sprawy, w szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 200, art. 210 § 4 i art. 229 Ordynacji podatkowej.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 15 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej ppsa) oddalił ją.

W uzasadnieniu wyroku sąd wskazał, że odmienna ocena zgromadzonego materiału dowodowego, dokonana przez organ, która nie zadawala skarżącej, nie może prowadzić do postawienia zarzutu naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a strona na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 Ordynacji podatkowej, prawa czynnego udziału w tym postępowaniu. Organy podatkowe dokonały dokładnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, wyciągnięte z nich wnioski uzasadniły w sposób logiczny i wyczerpujący, zaś w decyzjach w sposób wyczerpujący wymieniły przesłanki, którymi się kierowały, podobnie jak w osnowie wskazały podstawę prawną tych rozstrzygnięć..

Dalej Sąd podkreślił, że podstawowym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było rozstrzygnięcie czy czynności sprzedaży nieruchomości dokonane przez skarżącą stanowią działalność gospodarczą, a w konsekwencji czy organy podatkowe prawidłowo przyporządkowały osiągnięte z tego tytułu przychody do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sąd w tym sporze przyznał rację organom podatkowym, które w sposób racjonalny i logiczny dowiodły, iż w niniejszej sprawie działaniom skarżącej podatniczki można przypisać zarobkowy charakter, zorganizowanie oraz ciągłość. Czynności zakupu i sprzedaży nieruchomości dokonywane przez skarżącą i M.B. miały od samego początku charakter zarobkowy, bowiem czy to wybudowanie centrum handlowego, czy też lokowanie środków finansowych w atrakcyjnych lokalizacyjnie nieruchomościach (stanowisko strony), czy też ostatecznie pośrednictwo w nabywaniu tego rodzaju nieruchomości (stanowisko organów), zmierza wyraźnie do osiągnięcia zysku, który to zysk nota bene wystąpił i to w znacznych rozmiarach.

Nie wiązało się to również z zaspokojeniem potrzeb własnych, gdyż trudno mówić o takim ukierunkowaniu zamiaru strony w sytuacji, kiedy przedmiot i zakres tych czynności przekracza zdecydowanie skalę osobistych (prywatnych) potrzeb osoby fizycznej.

W ocenie Sądu został także spełniony wymóg w postaci stworzenia pewnej struktury organizacyjnej. Pomimo iż prowadzona przez skarżąca działalność nie przybrała instytucjonalnej formy organizacyjnej. Nie budzi wątpliwości, że skarżąca działała we współpracy i porozumieniu z M.B., i chociaż nie była to czysta forma spółki cywilnej, jednakże minimum organizacyjne w oparciu o jakąś nienazwana umowę cywilną spełniała. Nie można też zapominać o specyfice prowadzonej działalności (obrót nieruchomościami), której wykonywanie w małej czy też sporadycznej skali nie wymaga posiadania przedsiębiorstwa w znaczeniu materialnym, ani też szerszej struktury organizacyjnej opartej na bazie lokalowej, technicznej i ludzkiej. W trakcie dokonywania sprzedaży i innych czynności okołosprzedażnych szereg działań było wykonywanych bądź to przez pełnomocnika strony (małżonka), bądź też przez ostatecznego nabywcę nieruchomości (T. Sp. o.o.), a tym samym podatniczka mogła zminimalizować swój udział osobisty w tych czynnościach, przez co zbędna stawała się także większa struktura organizacyjna.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie wystąpiła również przesłanka ciągłości prowadzonej działalności, co ostatecznie przesądziło o uznaniu czynności sprzedaży nieruchomości w R. jako dokonanych w ramach działalności gospodarczej. Na szczególne podkreślenie zasługuje fakt, że w istocie nie była to jedna, a więc incydentalna, czynność sprzedaży, lecz z szereg złożonych czynności, rozciągniętych na przestrzeni blisko dwóch lat, w wyniku których własność trzech niezabudowanych nieruchomości przeszła ostatecznie na rzecz T. Sp. o.o. Oprócz pięciu umów przedwstępnych i czterech umów sprzedaży doszły inne czynności faktyczne i prawne dotyczące przekształcenia gruntów rolnych na grunty budowlane, zmiany planów zagospodarowania przestrzennego oraz uzyskania pozwolenia budowlanego na zrealizowanie inwestycji w postaci wielkopowierzchniowego centrum handlowo- usługowego. W rzeczywistości umowa sprzedaży z dnia 11 sierpnia 2004 r. obejmowała trzy nieruchomości (odrębne księgi wieczyste, brak scalenia gruntów), co świadczy wyraźnie o powtarzalności, będącej wyróżnikiem przesłanki ciągłości działalności, a zatem w tej sytuacji trudno mówić o okazjonalności czy też jednorazowości sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.

Reasumując Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji dokonały dokładnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, a wnioski z nich wyciągnięte uzasadniły w sposób logiczny i wyczerpujący. W sposób szczegółowy wymieniły również przesłanki, którymi się kierowały przy podejmowaniu rozstrzygnięcia.

1. 6. Skargę kasacyjną wniosła M.M. Wyrok zaskarżyła w całości zarzucając naruszenie:
2. a) prawa materialnego tj.:
3. - art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. prawo działalności gospodarczej (Dz. U. z 1999 r. Nr 101, poz. 1178 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w roku 2002,
4. - art. 5a pkt 6) updof w związku z art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. prawo działalności gospodarczej,
5. - art. 5a pkt 6) updof, w brzmieniu obowiązującym w roku 2004, przez ich błędną wykładnię, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że czynności dokonywane przez Skarżącą w związku z nabyciem oraz jednorazową sprzedażą w roku 2004 należącej do niej nieruchomości stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu wskazanych przepisów,
6. - niewłaściwe zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz niezastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8. lit a) updof, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że dochód uzyskany przez Skarżącą z tytułu sprzedaży nieruchomości podlegał opodatkowaniu w oparciu o wskazany art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, w sytuacji gdy stan faktyczny uzasadniał przyjęcie stanowiska, iż sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej, co winno skutkować zastosowaniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof.
7. b) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ppsa, przez nieuwzględnienie skargi pomimo naruszenia w postępowaniu podatkowym art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznawania sądowi pierwszej instancji a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

1. 1. Nie są usprawiedliwione zarzuty podniesione w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

Stan faktyczny został ustalony w niniejszej sprawie przede wszystkim w oparciu o treści dokumentów urzędowych - aktów notarialnych dotyczących umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości z dnia 14 października 2002 r., 18 grudnia 2002 r. i 28 maja 2003 r. oraz umów ostatecznych sprzedaży nieruchomości z dnia 27 maja 2003 r. i 11 sierpnia 2004 r. W decyzjach organów podatkowych przytoczono okoliczności uwzględnione w tych umowach, z których wynikały intencje stron umowy, warunki od których spełnienia nabywcy uzależniali zawarcie umowy ostatecznej, chronologię wydarzeń z której wynikało, iż poszczególne czynności podejmowane przez skarżącą oraz M.B. były realizacją z góry założonego przedsięwzięcia nakierowanego na uzyskanie maksymalnego zysku ze sprzedaży nieruchomości w tym celu nabytych.

Nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia art. 121 § 1, 122, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy podatkowe zebrały materiał dowodowy niezbędny do wyjaśnienia sprawy opodatkowania uzyskanego przez skarżącą przychodu, dokonały jego wszechstronnej oceny w oparciu o całokształt okoliczności sprawy, a w uzasadnieniach decyzji wyjaśniły z jakich względów uznały za niewiarygodne twierdzenia skarżącej o tym, że pierwotnie jej intencją było nabycie przedmiotowych nieruchomości jako formy lokaty kapitału, ewentualnie w celu zbudowania na tym terenie (wspólnie z M. B.) własnego centrum handlowego, a zmiana planów nastąpiła z uwagi na poważną chorobę M. B. W decyzjach wskazano, iż rozpoznanie choroby nastąpiło w pierwszej połowie września 2002 r., leczenie operacyjne i związany z tym pobyt w szpitalu trwał do 1 października 2002 r., natomiast umowy przedwstępne z właścicielami nieruchomości zostały zawarte 14 października, a z T. – 18 grudnia 2002 r.

W decyzjach zacytowano fragment aktu notarialnego z 18 grudnia 2002 r., w którym sprzedające "oświadczają i zapewniają", że zamierzają nabyć od obecnych właścicieli nieruchomości (określonych dokładnie w akcie) działki o łącznej powierzchni 7,76 ha w celu sprzedania ich na rzecz T. W tym celu zawarły wymienione w akcie przedwstępne umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 14 października 2002 r.

Wobec tak jednoznacznej treści tego aktu niezasadny jest zarzut strony, iż przy ustaleniu okoliczności nabycia i sprzedaży nieruchomości organy nie uwzględniły jej wyjaśnień o przyczynie zbycia nieruchomości, które wg skarżącej znajdują potwierdzenie w zeznaniach P. C. reprezentującego T. W decyzji odwoławczej zasadnie podniesiono, iż zeznania świadka były ogólnikowe i nieprecyzyjne, co było usprawiedliwione znacznym upływem czasu (przesłuchanie w dniu 5 lipca 2007 r.). Ponadto trudno uznać, za uzasadnione wywodzenie, że w oparciu z zeznania tego świadka można ustalić intencje skarżącej towarzyszące zawieraniu umów, na dodatek w sytuacji, gdy zamiary te zostały wprost określone w umowach zawartych w formie aktów notarialnych.

Reasumując Sąd pierwszej instancji nie naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania nie stwierdzając naruszenia przepisów regulujących postępowanie podatkowe oraz wymogi dotyczące uzasadnienia decyzji, skoro ustalenia faktyczne przedstawione w zaskarżonej decyzji znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy.

2. Do rozważenia pozostają zatem zarzuty naruszenia prawa materialnego wskutek błędnej wykładni przepisów definiujących działalność gospodarczą w latach 2002 – 2004 i bezpodstawnego – w świetle tych uregulowań – uznania działań skarżącej podejmowanych w tym okresie za działalność gospodarczą, a w rezultacie wadliwego zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. do opodatkowania uzyskanego przez skarżącą przychodu.

Stanowisko skarżącej nie jest zasadne. Sąd pierwszej instancji powołał w wyroku przepisy określające działalność gospodarczą w okresie istotnym dla niniejszej sprawy tj. od czasu zawarcia przez skarżącą i M. B. umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości w dniu 14 października 2002 r. (art. 2 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej – Dz.U. nr 101, poz. 1178 z późn. zm.) poprzez umowy nabycia nieruchomości w dniu 27 maja 2003 r. i przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz T. z 28 maja 2003 r. (art. 5a u.p.d.o.f. w zw. z art. 3 O.p. i wymienionym przepisem ustawy Prawo działalności gospodarczej), a przede wszystkim samodzielną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej wprowadzoną od dnia 1 stycznia 2004 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5a pkt 6). W niniejszej sprawie istotne jest bowiem zakwalifikowanie przychodu uzyskanego przez skarżącą ze sprzedaży nieruchomości do odpowiedniego źródła przychodu.

Sąd stwierdził, że działalność gospodarczą w świetle przytoczonych uregulowań cechuje jej zarobkowy charakter, wykonywanie jej w sposób zorganizowany i ciągły.

W skardze kasacyjnej skarżąca kwestionuje ocenę Sądu, że przychód przez nią uzyskany został osiągnięty w związku z prowadzeniem działalności wypełniającej znamiona działalności gospodarczej. Nie jest kwestionowany jedynie zarobkowy cel działań podjętych przez skarżącą, jednakże brak pozostałych cech tej działalności przesądza zdaniem skarżącej o naruszeniu wskazanych przepisów prawa materialnego.

Wbrew poglądowi skarżącej o tym, że jej działalność nie miała charakteru działalności gospodarczej nie świadczy to, że wspólne przedsięwzięcie skarżącej i M. B. nie przybrało określonej formy organizacyjnej. Skarżące działały niewątpliwie według z góry ułożonego planu, podejmowały działania zapewniające realizację warunków uwzględnionych w umowach przedwstępnych, zawartych z T. w dniach 18 grudnia 2002 r. i 28 maja 2003 r., zgodnie z zobowiązaniem nabyły własność sąsiadujących ze sobą pięciu nieruchomości, które przedstawiały określoną w umowie z T. wartość rynkową tylko jako jedna "scalona" nieruchomość, przedsięwzięły działania w zakresie zmiany przeznaczenia gruntu, uzyskania zgody na realizację na tym terenie zamierzenia inwestycyjnego T., zapewnienia odpowiednich rozwiązań komunikacyjnych itp. Wszystkie te elementy przytoczone szczegółowo w zaskarżonej decyzji i wskazane w wyroku dowodzą, że działalność skarżącej oraz M. M. miała niewątpliwie cechy zorganizowania (konsekwentna realizacja uzgodnionych z T. warunków nabycia nieruchomości) i ciągłości.

Nie była to jak wywodzi skarżąca w istocie jednorazowa transakcja, lecz cały szereg rozciągniętych w czasie działań podjętych w celu sprzedaży z jak największym zyskiem nieruchomości w tym celu nabytych. O ciągłości prowadzonej działalności zarobkowej nie przesądza powtarzalność tych samych czynności, lecz istnienie ciągu zdarzeń, nakierowanych na osiągnięcie założonego celu zarobkowego.

3. Na koniec należy zauważyć, że gospodarczy charakter działalności skarżącej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 54, poz. 545) został już prawomocnie przesądzony w sprawie dotyczącej opodatkowania omawianej sprzedaży podatkiem od towarów i usług (co stwierdzono po przeprowadzeniu - trybie art. 106 § 3 P.p.s.a., dowodu z akt sprawy I FSK 1042/10).

4. Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej jako niezawierającej usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.