Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 stycznia 2006 r., I SA/Ol 398/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Jana M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 17 sierpnia 2005 r., w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wskazał, że zaskarżoną decyzją z 17 sierpnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w O. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji orzekającego o odpowiedzialności Jana M., jako członka zarządu Przedsiębiorstwa Budowlano-Usługowego "R." Spółka z o.o., za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r.
Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki uwalniające Jan M. od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, tj. brak winy Strony w nie zgłoszeniu upadłości. W toku prowadzonego postępowania Jan M. wskazywał, że już w roku 1998 chciał wszcząć postępowanie upadłościowe, ale sprzeciwiały się temu władze Spółki. Przeprowadzenie postępowania upadłościowego zlecił kancelarii prawniczej. We wrześniu 2000 r. złożono wniosek o ogłoszenie upadłości, ale z powodu braku opłaty sądowej nie został on uwzględniony. W ocenie organu odwoławczego fakty te nie świadczą o braku winy w rozumieniu art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Podobnie zaniedbanie ze strony kancelarii prawniczej, polegające na niedopełnieniu obowiązku związanego z przekazaniem do sądu kompletnego wniosku o ogłoszenie upadłości, należy rozpatrywać w oparciu o zapisy Kodeksu cywilnego.
Powyższą decyzję Jan M. postanowił zaskarżyć. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędną wykładnię art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, w części odnoszącej się do kwalifikacji przesłanki braku winy skarżącego w zakresie nie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu osoby prawnej za zaległości podatkowe tej osoby, naruszenie art. 429 kodeksu cywilnego przez przyjęcie, iż skarżący ponosi odpowiedzialność opartą na winie w wyborze za zaniedbania w sprawie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości dokonane przez ustanowionego przez skarżącego dla tego celu zawodowego pełnomocnika, będącego radcą prawnym.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i domagał się oddalenia skargi.
Sąd I instancji stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Zdaniem Sądu I instancji nie jest uzasadniony zawarty w skardze zarzut błędnej wykładni art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, w części odnoszącej się do kwalifikacji przesłanki braku winy skarżącego. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo wskazał na przesłanki faktyczne, które zobowiązywały skarżącego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Sądu odpowiedni wniosek powinien być złożony już w 1999 r. czyli znacznie wcześniej niż, wystąpił o to skarżący. Istnieniu takich przesłanek nie kwestionował skarżący. Wskazywał on natomiast na przesłanki, które, jego zdaniem, świadczą o braku winy w zaniechaniu złożenia takiego wniosku.
Sąd wskazał, że uprawnienia do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przysługują prokurentowi i zarządowi spółki. Takiego uprawnienia w umowie spółki nie można ograniczyć. Wskazywanie przez skarżącego na odpowiedzialność innych osób, za jego zaniechanie w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, było w ocenie Sądu I instancji bezzasadne. Sąd stwierdził, że nie jest zasadne twierdzenie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącego. Nie wykonał on bowiem obowiązku wynikającego z ustawy, a który ciążył na nim z racji pełnionej funkcji zarządcy Spółki.
Sąd nie zgodził się również z zarzutem skarżącego w przedmiocie naruszenie art. 429 kodeksu cywilnego przez przyjęcie, iż skarżący ponosi odpowiedzialność opartą na winie w wyborze za zaniedbania w sprawie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości dokonane przez ustanowionego przez skarżącego dla tego celu zawodowego pełnomocnika, będącego radcą prawnym. Odpowiedzialność z art. 429 Kc nie dotyczy stosunku umownego z umowy zlecenia zawartej przez skarżącego z radcą prawną Jadwigą Z., a czynu niedozwolonego popełnionego przez wykonawcę powierzonej czynności w stosunku osoby trzeciej. Obowiązki stron w tym zakresie określa kodeks cywilny /art. 734-741 kodeksu cywilnego i przepisy dotyczące wykonywania zobowiązań i skutków ich niewykonania/. Zaniechanie pełnomocnika nie zwalnia jego mocodawcy od ujemnych skutków z tym związanych.
Sąd wskazał, że w tym przypadku skarżący nie może twierdzić, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Sąd I instancji wskazał, że w takim przypadku skarżącemu przysługuje uprawnienia odszkodowawcze w stosunku do pełnomocnika.
Sąd zaznaczył wreszcie, że jest tylko jeden termin właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Dzielenie tych okresów jest niedopuszczalne. Sąd wskazał, że z uzasadnienia treści skargi wynika, że były realizowane zobowiązania w stosunku do jednego podmiotu kosztem interesów pozostałych wierzycieli. Takie postępowanie, w ocenie Sądu I instancji, również świadczy o nieprawidłowym zachowaniu skarżącego jako zarządcy Spółki. W tym zakresie nie może on przerzucać swej odpowiedzialności na osoby trzecie. Z uzasadnienia skargi wynika jednoznacznie, że miał on świadomość niewypłacalności Spółki. Sam wskazał, że istnienie Spółki było "potrzebne". Realizowane były umowy w stosunku do Spółdzielni Mieszkaniowej "R.", kosztem pozostałych wierzycieli. Decydowały o tym nie względy prawne, a osobiste. Przewodnicząca RN PBU "R." była jednocześnie Prezesem SM "R.".
W zakończeniu wyroku Sąd wskazał, że pełnomocnik strony skarżącej będący radcą prawnym jest uprawniony do reprezentowania skarżącego przed sądem administracyjnym.
Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę kasacyjną. Skargę kasacyjną oparto na zarzucie dotyczącym naruszenia:
- 1. prawa materialnego, tj. art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 429 kodeksu cywilnego w szczególności poprzez przyjęcie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za winę w wyborze w odniesieniu do stosunku prawnego, w którym nie był stroną,
- 2. naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, w szczególności art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w części odnoszącej się do braku winy jako przesłanki uwalniającej członka zarządu osoby prawnej od odpowiedzialności za zobowiązania tejże osoby, poprzez kwalifikację prawną pojęcia winy na użytek tego przepisu,
- 3. naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 34 i art. 37 par. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. poprzez niedopuszczenie do udziału w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Olsztynie pełnomocnika skarżącego będącego radcą prawnym pozostającym w stosunku pracy, a w ślad za tym uniemożliwienie skarżącemu właściwej reprezentacji przez Sądem administracyjnym, w sytuacji gdy skarżącego łączy szczególny stosunek zaufania z pełnomocnikiem oparty na wszechstronnej znajomości wszystkich okoliczności spraw skarżącego w związku z dotychczasową reprezentacją w wielu sporach, w tym zwłaszcza podatkowych.
W oparciu o te zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. Wniosła również o zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki, albowiem to właśnie Spółka /osoba prawna/, a nie skarżący powierzyła prowadzenie sprawy pełnomocnikowi, który był z nią związany umową. Wskazano, że nie można przypisać skarżącemu zarówno lekkomyślności jak i niedbalstwa, gdyż do chwili przekazania sprawy kancelarii prawniczej działał z należytą starannością i pozostawał w obiektywnie zasadnej dobrej wierze. Jako prezes zarządu osoby prawnej wykonywał szereg działań w celu zmniejszenia zadłużenia spółki i faktycznie osiągnął realne zmniejszenie długów. Autor skargi kasacyjnej zarzucił następnie organom, jak i Sądowi I instancji, że nie zbadały winy skarżącego pod kątem wyczerpania przesłanek winy. W zakończeniu skargi kasacyjnej podniesiono wreszcie, że Sąd I instancji najpierw zawiadomił pełnomocnika o terminie rozprawy, a następnie bezpodstawnie nie dopuścił go do udziału w sprawie W tym względzie uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji, w ocenie autora skargi kasacyjnej, pozostaje w sprzeczności z wcześniejszymi działaniami tegoż sądu, aczkolwiek pogląd zaprezentowany w tymże uzasadnieniu jest w pełni akceptowany przez stronę.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał stanowisko prezentowane w odpowiedzi na skargę i w uzasadnieniu decyzji ostatecznej. Zdaniem organu skarżący nie wykazał przesłanek ekskulpujących tj. faktu zgłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie, braku swej winy w sytuacji niezgłoszenia upadłości lub postępowania układowego, ani nie wskazał mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Tym samym organy podatkowe były uprawnione do orzeczenia jego odpowiedzialności jako członka zarządu Spółki z o.o. PBU "R.". Ocena dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie jest zgodna z przepisem art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej.
W zakresie zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procedury podniesiono, że podstawę skargi kasacyjnej może stanowić naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej nie wykazano, aby brak udziału Pełnomocnika pomiędzy podpisaniem przez Skarżącego skargi a rozprawą miał istotny wpływ na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Analizę treści zarzutów skargi kasacyjnej wypada zacząć od stwierdzenia, że sformułowanie pierwszego z nich, dotyczącego naruszenia art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 429 kodeksu cywilnego nie zostało poparte wskazaniem podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Nie wiadomo zatem, czy autor skargi kasacyjnej łączy owo naruszenie z błędną wykładnią czy też niewłaściwym zastosowaniem wymienionych przepisów. Zarzut ten może być zatem rozpatrzony jedynie wraz z zarzutem ujętym w punkcie drugim /s. 1 skargi kasacyjnej/ - naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w części odnoszącej się do przesłanki braku winy uwalniającej członka zarządu osoby prawnej od odpowiedzialności za zobowiązania tej osoby, poprzez kwalifikację prawną pojęcia winy na użytek tego przepisu.
Rozważenie tego zarzutu musi jednak być poprzedzone oceną zarzutu ujętego w punkcie trzecim skargi kasacyjnej /naruszenia przepisów o postępowaniu, w szczególności art. 34 i 37 par. 3 p.p.s.a. poprzez niedopuszczenie do udziału w postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji pełnomocnika skarżącego, a tym samym uniemożliwienie skarżącemu właściwej reprezentacji przed sądem administracyjnym/.
Zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego jest - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - całkowicie bezzasadny. Gołosłowne i pozbawione racji są twierdzenia autora skargi kasacyjnej, iż sąd administracyjny "bezpodstawnie nie dopuścił do udziału w sprawie pełnomocnika będącego radcą prawnym pozostającym w stosunku pracy". Przedstawione w tej materii w skardze kasacyjnej stanowisko jest zresztą wewnętrznie niespójne, by nie powiedzieć niezrozumiałe. Przyznano w niej bowiem, że pełnomocnikowi wysłano zawiadomienie o rozprawie, zaś pogląd sądu "zaprezentowany w [...] uzasadnieniu wyroku jest w pełni akceptowany przez stronę" /s. 4 skargi kasacyjnej/. W aktach sprawy nie sposób doszukać się potwierdzenia tezy skarżącego. Przeciwnie, wynika z nich, że w niczym nie uszczuplono prawa skarżącego do reprezentowania go przed sądem. W związku z oświadczeniem radcy prawnego o pozostawaniu w stosunku pracy, sąd wezwał skarżącego do osobistego podpisania skargi, po czym zawiadomienie o rozprawie w dniu 18 stycznia 2006 r. doręczono zarówno skarżącemu, jak i jego pełnomocnikowi.
Co więcej, sam skarżący zgłosił wniosek o rozpoznanie sprawy pod nieobecność pełnomocnika, który na rozprawie się nie stawił. Działanie sądu nie naruszyło więc w żadnym stopniu przepisów regulujących postępowanie sądowoadministracyjne. Nie znalazł też potwierdzenia zarzut naruszenia przez sąd przepisu prawa materialnego, tj. art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Jest rzeczą znamienną, że uzasadniając ów zarzut, powołano się w skardze kasacyjnej na to, iż "materiał dowodowy sprawy" nie stwarza podstaw dla przypisywania skarżącemu lekkomyślności lub niedbalstwa. Autor skargi kasacyjnej podniósł też, że "przedmiotem oceny sądu orzekającego, a wcześniej organów podatkowych winny być fakty istotne dla rozstrzygnięcia przemawiające za możliwością przyjęcia winy lub jej braku w działaniach skarżącego, w sytuacji, gdy nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości" /s. 3 skargi kasacyjnej/. Uwagi te podważają w pewnej mierze poprawność kwalifikacji sformułowanego zarzutu, gdyż co najmniej sugerują, że domniemany błąd łączy się raczej z przypadkiem niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego bądź nawet uchybieniem natury proceduralnej /wydaniem orzeczenia wykraczającego poza zebrany w sprawie materiał dowodowy/.
Nie wnikając wszakże w tę kwestię, trzeba podkreślić, iż w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, sąd nie wypowiedział się wprost co do wykładni wymienionego uprzednio przepisu prawa. Uznał on tylko za poprawną ocenę organu administracji co do tego, że zaniechanie pełnomocnika "nie zwalnia jego mocodawcy od ujemnych skutków z tym związanych" /s. 9 uzasadnienia wyroku/. W tym przypadku skarżący nie może twierdzić - jak zaznaczył sąd - iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. W obszernym wywodzie przedstawiono argumentację wykazującą bezzasadność stanowiska skarżącego.
Sąd zauważył m.in., że także w sensie subiektywnym zachowanie skarżącego należy ocenić jako wadliwe. Jak podniesiono w uzasadnieniu wyroku, "nie wykonał on bowiem obowiązku wynikającego z ustawy, a który ciążył na nim z racji pełnionej funkcji zarządcy Spółki" /s. 9 uzasadnienia/. Z analizy całości wypowiedzi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie płynie wniosek, że w sposób rzetelny, mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy i uwzględniając treść art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, rozważono zagadnienie zarzucanego organom podatkowym błędu w ocenie wystąpienia ustawowej przesłanki braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości /pkt 1 lit. "b" wskazanego przepisu prawa/. Koniecznym jest ponadto zwrócenie uwagi, iż zgodnie z przepisem, o którym mowa, wykazanie braku winy spoczywa na członku zarządu. W trakcie postępowania podatkowego wysuwane w tym przedmiocie twierdzenia i wyjaśnienia podlegaj ą weryfikacji, czego następstwem jest ocena przedstawiona w uzasadnieniu stosownej decyzji.
Rolą sądu administracyjnego pierwszej instancji jest zbadanie poprawności przyjętego przez organy podatkowe rozumowania. Nic nie wskazuje na to, aby w toku tego badania dopuszczono się nieprawidłowości, w tym zarzucanej sądowi błędnej wykładni przepisu prawa materialnego.
W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.