Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1276/12) w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z/s w G. uchylił indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
2. Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan sprawy wskazał, że skarżąca spółka wnioskiem z dnia 28 marca 2012 r. wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Skarżąca wskazała, że jest beneficjentem projektu w ramach działania 2.1 Kompleksowe przedsięwzięcia z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi ze szczególnym uwzględnieniem odpadów niebezpiecznych priorytetu II Gospodarka odpadami i ochrona powierzchni ziemi Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013. Wskazała też, że dofinansowanie było udzielane w formie refundacji oraz zaliczek na przyszłe wydatki kwalifikowane będące przedmiotem umowy. Dotychczasowe wnioski płatnicze zawierały dokumenty potwierdzające zakup majątku trwałego, opłacenia czynszów leasingowych oraz wydatki związane z działalnością JRP. Jednocześnie wnioskodawca wskazał, iż umowy leasingowe spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym skarżąca zadała pytanie o treści: "Czy czynsze zaliczone w poprzednich okresach rozliczeniowych do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z umów leasingu operacyjnego będącego przedmiotem dotacji (refundacji) stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) dalej: u.p.d.o.p.?" Jednocześnie skarżąca wyraziła pogląd, iż "Koszty leasingu operacyjnego (kapitał) objęte otrzymaną dotacją są kosztami podatkowymi w rozumieniu przepisów art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p."
- 3. Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2012 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Organ wskazał, iż opłaty ustalone w umowie leasingu operacyjnego, zaliczone w poprzednich okresach rozliczeniowych do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z umów leasingu operacyjnego, które zostały zrefundowane, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca winien dokonać ich wyłączenia w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je jako koszty podatkowe.
- 4. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 7 sierpnia 2012 r., stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
- 5. Skarżąca w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4d, art. 17b ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie od Ministra Finansów kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
- 6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie.
- 7. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
W ocenie Sądu pierwszej instancji wniosek skarżącej nie spełniał stawianych mu wymogów, a tym samym wydana przez organ podatkowy interpretacja indywidualna narusza prawo. Organ podatkowy zaakceptował bowiem nieprawidłowy sposób zadania pytania przez wnioskodawcę. Tymczasem tylko wniosek spełniający wskazane wymogi, określone w przepisach art. 14 c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), podlega rozpoznaniu przez organ podatkowy. Jak wynika z akt administracyjnych wnioskodawca zadał pytanie w formie opisowej nie podając przepisu, który w jego ocenie budzi istotne wątpliwości interpretacyjne, nie wyjaśnił na czym te wątpliwości miałyby polegać, jak też nie podał własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego.
W tej sytuacji, zdaniem Sądu, organ podatkowy mógł rozpoznać wniosek dopiero po usunięcia braków w omawianym zakresie (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej).
8. We wniesionej skardze kasacyjnej Minister Finansów zaskarżył opisany wyrok w całości i wniósł o oddalenie skargi ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Wniósł również o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.
Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazał naruszenie przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej P.p.s.a., (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.), tj.:
- 1. art. 146 § 1 w związku z art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie skargi oraz przyjęcie, że organ naruszył prawo wydając zaskarżoną interpretację przepisy prawa;
- 2. art. 141 § 4 P.p.s.a. sprowadzające się do sporządzenia wadliwego uzasadnienia wyroku WSA we Wrocławiu, nie zawarcie w nim wyczerpującego wyjaśnienia, co w konsekwencji uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia.
- 3. naruszenie zasad wynikających z przepisów art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej nakazującej organowi prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie;
- 4. art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, iż organ nie uzasadnił w sposób wyczerpujący stanowiska przedstawionego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
9. Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, zaś sformułowane w niej zarzuty, przedstawiona argumentacja i powołane podstawy kasacyjne zdają się abstrahować od sensu i celu wypowiedzi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.
Rzecz w tym, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyraźnie stwierdzono, że "wniosek skarżącej nie spełniał stawianych mu wymogów, a tym samym wydana przez organ podatkowy interpretacja indywidualna narusza prawo". Kontynuując tę myśl, sąd administracyjny pierwszej instancji przyznał, że "Organ podatkowy zaakceptował bowiem nieprawidłowy sposób zadania pytania przez wnioskodawcę". Podkreślił on następnie, że "wnioskodawca zadał pytanie w formie opisowej nie podając przepisu, który w jego ocenie budzi istotne wątpliwości interpretacyjne, nie wyjaśnił na czym te wątpliwości miałyby polegać, jak też nie podał własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego". Według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, "organ podatkowy mógł rozpoznać wniosek dopiero po usunięciu braków w omawianym zakresie" (s. 5). Jakkolwiek na s. 10 skargi kasacyjnej zasygnalizowano ogólnie, że "Sąd nie może zastępować organu dokonującego interpretacji", to jednak w żadnym innym fragmencie tego pisma nie sposób doszukać się choćby śladu kwestionowania oceny wyrażonej w pisemnych motywach zapadłego wyroku.
Przeciwnie, w skardze kasacyjnej ograniczono się do polemiki ze wskazaniami merytorycznymi, zamieszczonymi na s. 6 i 7 uzasadnienia tego wyroku. Wobec przywołanych już stwierdzeń sądu administracyjnego pierwszej instancji, były one oczywiście zbędne, a nawet bezprzedmiotowe. Wręcz niezrozumiałe i wykazujące wszelkie cechy rażącej niekonsekwencji jest zdanie zaczynające się od słów: "Natomiast, odnosząc się do meritum sprawy..." (s. 5), jak również dalsze spostrzeżenia, w tym uwaga: "w celu udzielenia przez organ podatkowy prawidłowej interpretacji indywidualnej na zadane przez skarżącą pytania sąd postanowił udzielić niezbędnych wskazówek" (s. 5). Zaaprobowanie tego zapatrywania prowadziłoby do zupełnie paradoksalnej konkluzji, takiej mianowicie, że sąd administracyjny jest współodpowiedzialny za prawidłowe wywiązanie się z wydania interpretacji przez organ administracji publicznej, gdyż bezpośrednio uczestniczy w realizacji tego zadania.
Tymczasem ma on jedynie kontrolować akt interpretacji, bez ingerencji w sferę kompetencji właściwego organu administracji publicznej, bądź zastępowania go w wypełnianiu stosownych obowiązków. Trudno przy tym oprzeć się wrażeniu, że zarówno wydany wyrok, jak i skarga kasacyjna grzeszą brakiem elementarnej logiki oraz wiedzy na temat tego, gdzie przebiega granica pomiędzy administrowaniem i sprawowaniem przez sądy administracyjne wymiaru sprawiedliwości, a z drugiej strony – czemu ma służyć środek odwoławczy uregulowany przez przepisy rozdziału I działu IV P.p.s.a.
Uznając bezzasadność skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zastosował art. 184 in fine P.p.s.a. w wyniku uznania, że wyrok (rozstrzygnięcie) mimo błędnego uzasadnienia – przez niedostosowanie jego treści w części na s. 5 – 7 do wyrażonej oceny prawnej – odpowiada prawu. Wydając ponownie interpretację indywidualną, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający z upoważnienia Ministra Finansów pominie w związku z tym fragment uzasadnienia zaskarżonego wyroku rozpoczynający się od słów: "Natomiast, odnosząc się do meritum sprawy..." (s.
- 5) i kończący się słowami: "Co się zaś tyczy korekty kosztów wydatków sfinansowanych..." (s. 7).