Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 3 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/GI 672/16, po rozpoznaniu sprawy ze skargi E.K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia składek na ubezpieczenia społeczne, uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz skarżącego kwotę 480 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
W dniu [..] września 2015 r. wpłynął do ZUS wniosek E.K o umorzenie nieopłaconych składek wraz z odsetkami wynikających z decyzji z dnia [...] sierpnia 2002 r. za zobowiązania Spółki Cywilnej [...]
Decyzją z dnia [..] listopada 2015 r. ZUS odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o umorzenie składek w kwocie 1.713.806,75 zł oraz odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o umorzenie należności z tytułu składek w kwocie 3.085.539,35 zł. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy ZUS decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., wydaną na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.) - dalej w skrócie jako "k.p.a." w związku z art. 83 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity Dz. U. 2017 r., poz. 1778 ze zm.) – dalej w skrócie jako "u.s.u.s.", utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 6 listopada 2015 r.
Jak wskazał organ, zgodnie z art. 30 u.s.u.s., do składek finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek nie stosuje się art. 28 ustawy. Oznacza to, że te należności nie mogą być przedmiotem postępowania z wniosku o ich umorzenie w oparciu o przesłanki przewidziane ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych wymienionych w art. 28 u.s.u.s. Fakt, że wniosek dotyczył umorzenia składek wyłączonych z mocy ustawy z procedowania w tym zakresie, stanowi niewątpliwie okoliczność uzasadniającą zastosowanie art. 61a § 1 k.p.a.
W zakresie w jakim zobowiązany wniósł o umorzenie należności z tytułu składek nieopłaconych za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika organ wyjaśnił, że podstawę prawną rozpoznania takiego wniosku stanowi art. 28 ust. 3a u.s.u.s. Umorzeniem na tej podstawie objąć można jedynie składki za osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Zastosowanie zatem art. 28 ust. 3a u.s.u.s. nie jest możliwe do należności nieopłaconych za zatrudnionych pracowników, co stanowi okoliczność uzasadniającą odmowę wszczęcia postępowania w oparciu o art. 61a § 1 k.p.a.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a." uznał, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że w odniesieniu do składek na ubezpieczenie społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na ubezpieczenia zastosowanie ma art. 28 ust. 2 i 3 u.s.u.s., a więc możliwość umorzenia składek w przypadku ich całkowitej nieściągalności, a to oznacza, że organ był zobowiązany do oceny wniosku w tym zakresie.
Sąd pierwszej instancji podkreślił, że analiza treści przepisów art. 28 ust. 2 i ust. 3 oraz ust. 3a u.s.u.s. prowadzi do wniosku, że o ile umorzenie składek na ubezpieczenie społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek może obejmować także przypadki całkowitej ich nieściągalności, o tyle składki pozostałe – poza wymienionymi w art. 30 ustawy – mogą być umarzane wyłącznie w sytuacji ich całkowitej nieściągalności. Powyższe oznacza, że organ naruszył prawo odmawiając wszczęcia postępowania w odniesieniu do należności z tytułu składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika.
Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w aktach administracyjnych przekazanych Sądowi brakuje podstawowych dokumentów, które pozwoliłyby Sądowi dokonać oceny w przedmiocie biegu terminu przedawnienia, co wobec ich braku było niemożliwe. Dodatkowo Sąd stwierdził, że w świetle dokumentów przedłożonych przez skarżącego, zasadne jest twierdzenie skarżącego, że organy uchylają się od zajęcia stanowiska w kwestii wpływu przejętych wierzytelności na istnienie zaległości z tytułu należnych ZUS składek.
Sąd pierwszej instancji wskazał nadto na fakt wydania przez organy rentowe decyzji z dnia [...] listopada 2015 r., nr [..] i utrzymującej ją w mocy decyzji z dnia 20 stycznia 2016 r., odmawiającej skarżącemu umorzenia należności z tytułu składek w łącznej kwocie 4.799.346,10 zł. Decyzja ta obejmuje ten sam okres i te same wartości, co decyzja o odmowie wszczęcia postępowania, a to oznacza, że organ – w odniesieniu do składek na ubezpieczenia społeczne finansowane przez płatnika – orzekł dwukrotnie poprzez odmowę wszczęcia postępowania oraz odmowę umorzenia należności.
W ocenie Sądu kwota 4.799.346,10 zł obejmuje całość należnych ZUS kwot, co wynika z rachunkowego porównania danych z obu decyzji. Decyzja o odmowie wszczęcia postępowania obejmuje kwotę 1.713.806,75 zł i kwotę 3.085.539,35 zł co daje łącznie kwotę 4.799.346,10 zł, a więc kwotę objętą decyzją o odmowie umorzenia należnych ZUS składek. Organ rozstrzygnął zatem o całości zaległości, w tym także o tej, która nie podlega umorzeniu z uwagi na treść art. 30 u.s.u.s.
Uchylając zaskarżoną decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że rozpatrując ponownie wniosek skarżącego organ powinien dokonać wszechstronnej analizy wszystkich okoliczności sprawy, łącznie z tymi, na które zwracał uwagę skarżący. Ocena powinna być dokonana z pełnym respektowaniem prawideł logiki i doświadczenia życiowego. Przede wszystkim zaś organ powinien właściwie określić wysokość składek objętych art. 30 u.s.u.s., bo tylko w tym zakresie nie jest możliwe rozpoznawanie wniosku o umorzenie składek.
Zakład Ubezpieczeń Społecznych w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.
ZUS zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
- - niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 a i c p.p.s.a. odpowiednio w zw. z art. 28 ust. 3a u.s.u.s. - co do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz w zw. z art. 61a § 1 i art. 77 § 1 k.p.a. - co do naruszenia prawa procesowego - poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo, że prawidłowo utrzymuje ona w mocy decyzję odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie o umorzenie należności z tytułu składek, także na podstawie wskazanego przepisu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, z uwagi na to, że przepis ten dotyczy wyłącznie składek osób prowadzących działalność gospodarczą, a nie dotyczy składek za ubezpieczonych finansowanych przez płatnika składek, oraz poprzez sformułowanie w stosunku do organu zarzutu braku zajęcia stanowiska w sprawie i braku wszechstronnej oceny materiału dowodowego w zakresie okoliczności nie mających znaczenia prawnego dla rozstrzygnięcia;
- - niewłaściwe zastosowanie art. 200 i 205 § 1 i § 2 p.p.s.a., poprzez przyznanie stronie kosztów postępowania sądowego w kwocie, która nie znajduje uzasadnienia co do jej podstaw prawnych i wysokości.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną e.K. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów i z tego względu podlega oddaleniu.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przy tym przez jej podstawy i wnioski. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Przedmiotem rozpatrywanej skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia należności z tytułu składek, którym uchylono zaskarżoną decyzję.
Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych, zarzucając naruszenie zarówno przepisów prawa procesowego jak i materialnego. Ponieważ zarzuty naruszenia przepisów postępowania wiążą się ściśle z zarzutami naruszenia prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnione łączne odniesienie się to tych zarzutów.
W ocenie autora skargi kasacyjnej doszło do naruszenia art.28 ust. 3a ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, gdyż przepis ten dotyczy wyłącznie składek osób prowadzących działalność gospodarczą, a nie dotyczy składek za ubezpieczonych finansowanych przez płatnika składek.
Istotą sporu w sprawie było zatem w jakim zakresie organ powinien odnieść się do wniosku skarżącego o umorzenie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne.
Dokonując wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie tj. art. 30 u.s.u.s. i art. 28 u.s.u.s., Sąd pierwszej instancji stwierdził w konkluzji, że organ naruszył prawo odmawiając wszczęcia postępowania w odniesieniu do należności z tytułu składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika.
Z takim stanowiskiem należy się zgodzić. Zauważyć trzeba, że przedmiotem sporu były należności z tytułu składek czyli zarówno składki jak i odsetki od składek na ubezpieczenie pracownika finansowanych zarówno przez pracownika jak i przez pracodawcę, przy czym z zakresu umarzania należności z tytułu składek, art. 30 ustawy wyłącza jedynie składki finansowane przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, czyli m.in. pracowników. Istotnym jest dostrzeżenie, że art. 30 u.s.u.s. mówi jedynie o składkach finansowanych przez ubezpieczonych będących pracownikami, nie zaś, tak jak art. 28 ust. 1 i 2 oraz 3a, o należnościach z tytułu składek. Pojęcie należności z tytułu składek jest szersze, ponieważ obejmuje - poza składkami - także odsetki od składek nieopłaconych w terminie. Ta różnica zakresowa nie jest przypadkowa, gdyż obowiązek zgłoszenia do ubezpieczenia społecznego pracowników, obliczania i przekazywania ich składek do ZUS spoczywa na płatniku czyli pracodawcy (art. 36 ust. 1 i art. 17 ust. 1 u.s.u.s.).
W konsekwencji ustawa obciąża w art. 23 ust. 1 płatnika - pracodawcę obowiązkiem zapłacenia odsetek za zwłokę w nieopłaceniu w terminie składek, finansowanych zarówno przez ubezpieczonego jak i przez płatnika (pracodawcę). Odsetki za zwłokę nie są zatem finansowane przez ubezpieczonego pracownika, również w zakresie w jakim dotyczą składek przez niego finansowanych ale nieopłaconych przez pracodawcę.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że skarżący kasacyjnie błędnie uznał, powołując się na art. 30 u.s.u.s., że odsetki od składek finansowane przez płatnika (pracodawcę) z tytułu nieopłaconych składek finansowanych zarówno przez pracownika, jak i finansowanych przez pracodawcę mieszczą się w dyspozycji tego przepisu.
Autor skargi kasacyjnej, dokonując błędnej wykładni, doszedł do wadliwego wniosku, że przepis art. 28 ust. 3 a u.s.u.s. daje możliwość umorzenia należności, pomimo braku ich całkowitej nieściągalności, wyłącznie płatnikom składek będących jednocześnie ubezpieczonymi. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organ zatem w decyzji, powinien określić wysokość składek objętych art. 30 u.s.u.s., gdyż tylko w tym zakresie nie jest możliwe rozpoznanie wniosku o umorzenie składek, co trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji.
W ocenie NSA zarzut dotyczący niewłaściwego zastosowania art. 200 i 205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi również nie może być uwzględniony. Wprawdzie Sąd pierwszej jako podstawę prawną zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego wskazał jedynie art. 200 i 205 ww. ustawy, to nie ulega wątpliwości, że orzeczenie o kosztach postępowania jest prawidłowe i z uwagi na reprezentację skarżącego na rozprawie w dniu 3 listopada 2016 roku przez profesjonalnego pełnomocnika obejmuje wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego określone na podstawie § 14 ust.1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.), które weszło w życie 1 stycznia 2016 roku natomiast skarga wpłynęła w dniu 11 maja 2016 roku.
Natomiast co do zasady zgodzić należy się ze stanowiskiem autora skargi kasacyjnej, że przedmiotem postępowania o umorzenie należności z tytułu składek, w tym w zakresie odmowy wszczęcia tego postępowania, nie może być badanie zadłużenia a jedynie przesłanki wszczęcia i prowadzenia postępowania oraz ustawowe podstawy umorzenia należności. Jednocześnie nie budzi wątpliwości Sądu drugiej instancji, że wniosek w sprawie umorzenia należności z tytułu składek powinien odnosić się do konkretnej kwoty tych należności weryfikowalnej na podstawie wiarygodnych dokumentów.
Przypomnieć także należy, że postępowanie w sprawie umorzenia należności z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i rentowe może być prowadzone wówczas, gdy takie należności są nadal wymagalne, a dłużnik nie jest w stanie - jego zdaniem - ich uiścić. Stosownie bowiem do art. 24 ust. 2 u.s.u.s. składki oraz odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia i dodatkowa opłata, jako należności z tytułu składek, nieopłacone w terminie, podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub egzekucji sądowej. Równolegle mogą więc toczyć się dwa postępowania: egzekucyjne i dotyczące umorzenia należności. Taka sytuacja wystąpiła w tej sprawie.
Należy dodać, że art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Jeżeli zdaniem skarżącego nastąpiło przedawnienie należności z tytułu nieopłaconych składek, to zarzut przedawnienia może być zgłoszony wyłącznie w postępowaniu egzekucyjnym. Przedawnione zobowiązanie przestaje istnieć, nie może być egzekwowane i z tego samego powodu nie staje się przedmiotem postępowania o jego umorzenie. O tym, czy upłynął okres przedawnienia zaległych składek i na podstawie jakiego stanu prawnego, będzie mógł orzec sąd administracyjny przy skorzystaniu ze sprawowanej kontroli działalności administracji publicznej obejmującej także orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie (art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a.).
Te kwestie nie budzą wątpliwości w orzecznictwie sądowym (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2006 r. sygn. akt II SA/Wr 517/2004 i wyrok NSA z dnia 14 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1480/2005, wyrok z dnia 11 grudnia 2013 r. wyrok WSA w Olsztynie I SA/Ol 681/13). Dodatkowo zwrócić uwagę należy na relację między przedawnieniem zobowiązań z tytułu składek a umorzeniem tych należności. Stosownie do przepisu art. 31 u.s.u.s. w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wygasa wskutek przedawnienia. Inną przyczyną powodującą wygaśnięcie przedmiotowego zobowiązania jest jego umorzenie (art. 31 u.s.u.s. w zw. z art. 59 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej).
W konkluzji stwierdzić trzeba, że przedawnienie nie jest przesłanką, zaistnienie której uzasadnia wniosek o umorzenie zaległości. Fakt przedawnienia może być przedmiotem zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. W postępowaniu prowadzonym z wniosku o umorzenie, przedawnienie jest okolicznością istotną jedynie z tego względu, że wniosek o umorzenie przedawnionych zaległości uznać należy za bezprzedmiotowy. Skład orzekający NSA podziela pogląd, że rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek może bowiem zapaść jedynie wówczas, kiedy należności - umorzenia których domaga się strona - nie uległy przedawnieniu lub z innych przyczyn nadal są wymagalne. W tym sensie Sąd pierwszej instancji powinien mieć wiedzę czy nastąpiło stwierdzenie przedawnienia należności, gdyż wówczas skutkowałoby to koniecznością umorzenia takiego postępowania - jako bezprzedmiotowego (por. wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2009 r. sygn. akt II GSK 15/09).
Z tych samych względów Sąd pierwszej instancji rozstrzygając wniosek w przedmiocie umorzenia należności powinien mieć dane umożliwiające stwierdzenie, że obowiązek spłaty należności w dacie wydania decyzji nadal obciąża skarżącego. Nie oznacza to, że w toku postępowania o umorzenie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, Sąd przejmuje obowiązki organu egzekucyjnego. Z tych względów należało też uznać, że jakkolwiek przedawnienie należności z tytułu składek nie stanowi przesłanki skutkującej ich umorzeniem, to podniesiona przez Sąd pierwszej instancji kwestia przedawnienia mieści się w granicach sprawy o umorzenie należności składkowych.
Mając to wszystko na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach Sąd orzekł stosownie do art. 200, art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Na zasądzoną kwotę kosztów postępowania kasacyjnego (240 zł.) składa się wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego.