Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 29 maja 2013 r. o sygn. akt III SA/Kr 930/12, po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. C., prowadzącego działalność pod nazwą Firma Produkcyjno-Handlowo- Usługowa [...], na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: Dyrektor, DIC) z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie o niskich wygranych poza kasynem gry, uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję organu I instancji, orzekł o klauzuli ochrony tymczasowej oraz zasądził od Dyrektora na rzecz skarżącego koszty postępowania sądowego.
Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.
Decyzją z dnia [...] maja 2013 r. Dyrektor utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w N. S. z dnia [...] lutego 2012 r. wymierzającą P. C. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej: u.g.h., karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie o nazwie HOT SPOT HS [...] poza kasynem gry. W oparciu o eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych i opinię biegłego sądowego Dyrektor stwierdził, że na wskazanym automacie były urządzane gry losowe w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. w celach komercyjnych, a strona nie posiadała zezwolenia na tego rodzaju działalność ani koncesji na prowadzenie kasyna gry.
Uwzględniając skargę i uchylając decyzje organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał, że wydano je z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Według Sądu I instancji, organ nie był uprawniony do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry przez ustalenie charakteru urządzanych gier, tj. gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, w oparciu o dowód z opinii biegłego. Zdaniem WSA w Krakowie, przeprowadzenie dowodu i rozstrzygnięcie, czy gra na zakwestionowanym automacie stanowiącym własność skarżącego jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, mogło być stwierdzone wyłącznie w trybie określonym art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h.
Sąd I instancji stwierdził, że kompetencja do rozstrzygania kwestii, czy dany automat do gry jest automatem w rozumieniu ustawy została przekazana do właściwości Ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dlatego niedopuszczalne jest stwierdzenie tej okoliczności przez inne podmioty i w innym trybie. Nie jest więc dopuszczalne stwierdzenie jej przez biegłego sądowego, jak to miało miejsce w sprawie, ponieważ nie jest on podmiotem uprawnionym do rozstrzygania powyższych kwestii w postępowaniach uregulowanych ustawa o grach hazardowych. W ocenie WSA, nie budzi również wątpliwości, że badania techniczne danego automatu mogą przeprowadzić wyłącznie jednostki badające upoważnione do wykonywania badań technicznych automatów i urządzeń do gier.
W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w K. domagał się uchylenia powyższego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych, zarzucając naruszenie:
- I. Prawa materialnego poprzez niewłaściwą wykładnię i zastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy:
- 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 6 i 7 oraz art. 91 u.g.h. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że organy celne powinny pozostawić w gestii Ministra Finansów rozstrzygnięcie na podstawie art. 2 ust. 6 i 7 charakteru gier urządzanych na skontrolowanych automatach, jako jednej z podstawowych przesłanek wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 i ust. 2 u.g.h. oraz uznanie, że art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. jest przepisem szczególnym w stosunku do regulacji Ordynacji podatkowej, co oznacza, że inne dowody są niewystarczające do nałożenia na podmiot kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., w sytuacji gdy należało przyjąć, że przy stosowaniu art. 89 u.g.h. należy stosować zgodnie z art. 91 u.g.h. przepisy Ordynacji podatkowej oraz że rozstrzygnięcie Ministra Finansów oraz tryb określony w przepisie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. nie stanowi bezwzględnej przesłanki wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. i nie są w stosunku do zapisów Ordynacji podatkowej przepisem szczególnym; powyższe w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania wskazanych przepisów, co w stanie faktycznym sprawy było niedopuszczalne;
- II. Przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie przez Sąd decyzji organów obu instancji, przy braku naruszeń przez organy przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust. 6 i 7 w związku z art. 8u.g.h. oraz ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny rozstrzygnięcia pod względem zgodności z przepisami musiałby skargę oddalić, stosując przepis art. 151 p.p.s.a.
- 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a poprzez błędną ocenę ustaleń faktycznych polegającą na przyjęciu przez Sąd, że nie zostały spełnione przesłanki zawarte w art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., pozwalające na ukaranie strony karą pieniężną
- 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 2 ust.6 i 7 u.g.h. przez błędne przyjęcie, że art. 2 ust.6 i 7 u.g.h. jest przepisem szczególnym w rozumieniu art. 8 u.g.h., a zatem nie daje żadnych uprawnień organom podatkowym do dokonywania ustaleń, czy gra lub zakład wymienione w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. jest grą losową, zakładem wzajemnym lub gra na automacie w rozumieniu ustawy, w drodze innych dowodów, niż decyzja uzyskana w trybie przewidzianym art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h., co w konsekwencji powoduje, iż dowody gromadzone w ramach innego postępowania w oparciu o regulacje ustawy Ordynacja podatkowa są niewystarczające do nałożenia na podmiot kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust 1 i ust. 2 u.g.h., gdy tymczasem należało przyjąć, że przy stosowaniu art. 89 ust. 1 i 2 u.g.h. w związku z art. 91 u.g.h. i art.90 u.g.h rozstrzygnięcie Ministra Finansów oraz tryb określony w przepisie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. nie są przepisem szczególnym uniemożliwiającym stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację na poparcie zarzutów postawionych w jej petitum.
P. C. nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, pełnomocnik P. C. wnosił o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wypada przypomnieć, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres.
Dokonując oceny wniesionej skargi kasacyjnej w granicach określonych treścią powyższego przepisu i nie dostrzegając przy tym przesłanek nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w K. jest uzasadniona.
Jak wynika z zaskarżonego wyroku, w wyniku sądowej kontroli decyzji o nałożeniu na P. C. kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił rozstrzygnięcia organu I i II instancji, uznając, że organ celny bez decyzji wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. nie może dokonywać samodzielnych ustaleń (m.in. w oparciu o dowód z opinii biegłego), co do tego, czy urządzana gra jest grą na automatach w rozumieniu ww. ustawy.
Powyższe stanowisko Sądu I instancji nie jest prawidłowe, a zatem zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez WSA w Krakowie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 6 i 7 oraz art. 91 tejże ustawy Naczelny Sąd Administracyjny uznał za trafny.
Zgodnie z art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Co należy podkreślić, tryb ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy postępowanie wszczynane jest na wniosek przedsiębiorcy, chcącego uzyskać wiążącą decyzję rozstrzygającą, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 7 u.g.h. do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu.
Z kolei w postępowaniu o wymierzenie kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, organy celne na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskały uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia takiej kary. W ramach tychże ustaleń wspomniane organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry, w granicach rozpoznawanej sprawy, przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (por. art. 8 i 91 u.g.h.), bowiem mają ustawowy obowiązek i odpowiadające mu uprawnienie do wymierzenia kar administracyjnych za stwierdzone naruszenia. Powyższe zadania wynikają z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.; powoływana dalej jako: u.s.c.). W tym akcie prawnym powierzono Służbie Celnej kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń (v. art. 2 u.s.c.).
W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3 u.s.c.), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest argumentów prawnych dla przyjęcia, że efekt tych czynności nie może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych, a jedynie służyć ma do zasygnalizowania Ministrowi Finansów, czy ta gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, na co wskazywał wynik eksperymentu.
Należy przy tym podkreślić, że przywołany powyżej art. 2 ust. 7 u.g.h. nie daje legitymacji organowi celnemu do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organ ten może, co najwyżej, zasygnalizować potrzebę rozstrzygnięcia tej kwestii, co w żadnym razie nie oznacza, iż na skutek tej sygnalizacji Minister Finansów będzie zobligowany do wszczęcia postępowania z urzędu.
Wypada także wspomnieć, że w kwestii tej, aczkolwiek na gruncie związku regulacji zawartej w art. 2 ust. 6 u.g.h. z art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j.: Dz. U. z 2013 r. poz. 186; powoływany dalej jako: k.k.s.) wypowiedział się Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 28 grudnia 2013 r. sygn. akt VKK 15/13 stwierdzając, że brak decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h., rozstrzygającej, że konkretna gra jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 tej ustawy, nie stanowi przeszkody do dokonania takiego ustalenia w postępowaniu karnym skarbowym, jako warunkującego wypełnienie przedmiotowego znamienia przestępstwa z art. 107 § 1 k.k.s. Analizowany w tym postanowieniu przepis art. 107 § 1 k.k.s. penalizuje m.in. urządzanie gry na automacie wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia.
Pogląd ten, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, pozostaje aktualny także w odniesieniu do postępowań prowadzonych w oparciu o art. 89 ust.1 u.g.h. zmierzających do zastosowania sankcji administracyjnej za naruszenie wskazanych przepisów ustawy.
Podsumowując, nietrafny jest pogląd Sądu I instancji, który legł u podstaw zaskarżonego wyroku, iż brak decyzji ministra wydanej w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. uniemożliwia rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 tej ustawy.
Zaprezentowane w niniejszym wyroku stanowisko stanowi kontynuację ukształtowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego w omawianej kwestii (por. wyroki w sprawach sygn. akt II GSK 1673/13, II GSK 1042/13, II GSK 1040/13, II GSK 1042/13, II GSK 1715/15 - treść dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/)
Z powyższych względów, na podstawie art.185 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżony wyrok uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie.
W toku ponownego rozpoznania sprawy Sąd I instancji ma ocenić zaskarżoną decyzję w aspekcie proceduralnym i merytorycznym oraz przy uwzględnieniu stanowiska wyrażonego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i in.).
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r. poz. 490).