Uzasadnienie
I
Wyrokiem z 10 lutego 2016 r. (sygn. akt II SA/Bd 748/15) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Celej w Toruniu z [...] kwietnia 2015 r. w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych.
WSA orzekał w następującym stanie sprawy.
Naczelnik Urzędu Celnego w Toruniu zwrócił się do skarżącej z żądaniem poddania użytkowanego przez nią automatu do gier o nazwie [...] badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą (Izbę Celną w Białymstoku - Wydział Laboratorium Celne), a następnie wystawił zlecenie badania sprawdzającego przez wskazaną jednostkę. Z opinii jednostki badającej wydanej 21 stycznia 2015 r. wynikało, że wskazany automat nie spełnia wymagań określonych w art. 129 ust. 3 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.; ugh).
Mając na uwadze negatywny wynik badania sprawdzającego, Naczelnik Urzędu Celnego w Toruniu postanowieniem z [...] lutego 2015 r. obciążył skarżącą kosztami badania sprawdzającego wskazanego automatu, w wysokości 900 zł. W podstawie prawnej orzeczenia Naczelnik Urzędu Celnego wskazał w szczególności art. 23b ust. 5 ugh w związku z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 z późn. zm.).
Skarżąca złożyła zażalenie na to postanowienie. Wskazała m.in., że art. 129 ust. 1 i 3 ugh nie został poddany notyfikacji Komisji Europejskiej w trybie art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21 lipca 1998 r., s. 37 ze zm.; dyrektywa 98/34/WE) i wobec tego nie mógł stanowić podstawy do przeprowadzania czynności sprawdzających. W związku z tym skarżąca podniosła, że obciążenie jej kosztami badania sprawdzającego nastąpiło z naruszeniem art. 23b pkt 5 ugh.
Dyrektor Izby Celnej w Toruniu postanowieniem z [...] kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego. Dyrektor podkreślił, że art. 23b ust. 5 ugh nie narusza prawa unijnego w zakresie udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, bowiem projekt ustawy zawierającej m.in. ten przepis został notyfikowany Komisji Europejskiej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, notyfikacji nie podlegał natomiast art. 129 ust. 1 i ust. 3 ugh. Dyrektor uznał, że skoro z opinii jednostki badającej wynikało, iż przedmiotowy automat nie spełnił warunków określonych w art. 129 ust. 3 ugh, to uzasadnione było obciążenie skarżącej kosztami badania sprawdzającego, zgodnie z art. 23b ust. 5 ugh.
Skarżąca złożyła do WSA skargę na postanowienie Dyrektora Izby Celnej. Zarzuciła m.in. brak ustalenia wpływu art. 129 ust. 1 i ust. 3 ugh na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych i w konsekwencji błędną ocenę, że przepisy te nie są przepisami technicznymi w rozumieniu art. 1 pkt 1 dyrektywy 98/34/WE i że mogą być stosowane mimo braku ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej. Zdaniem skarżącej, konsekwencją przyjęcia, że przepisy te określają wzorzec kontroli podczas badania sprawdzającego, było naruszenie art. 23b pkt 5 ugh.
WSA oddalił skargę.
Sąd stwierdził, że materialnoprawną podstawę postanowienia o obciążeniu skarżącej kosztami badania sprawdzającego stanowił art. 23b ust. 5 ugh, który określa, że koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący automat do gier, jeśli w wyniku badania sprawdzającego zostanie potwierdzone, że automat ten nie spełnia warunków określonych w ustawie.
Zdaniem WSA, w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki obciążenia skarżącej kosztami badania sprawdzającego, określone w art. 23b ugh. W opinii z badania sprawdzającego jednostka badająca potwierdziła bowiem, że przedmiotowy automat nie spełnia warunków określonych w ustawie, w tym warunków wynikających z art. 129 ust. 3 ugh.
WSA podkreślił, że w ramach kontroli legalności postanowienia w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu o niskich wygranych ocenia się spełnienie przesłanek do obciążenia kosztami za to badanie, określonych w art. 23b ust. 5 ugh. Natomiast ocena prawidłowości dopuszczenia dowodu z badania sprawdzającego będzie należała do organu wydającego decyzję kończącą postępowania w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu.
Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że art. 129 ust. 3 ugh nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Zdaniem WSA, przepisu tego nie można uznać za techniczny z uwagi na to, że nie ustanawia warunków uniemożliwiających lub ograniczających prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogących wpływać na sprzedaż takich automatów.
Za niezasadne WSA uznał także zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 125 § 1 i art. 124 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Zdaniem Sądu, postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z tych przepisów, zaś postanowienia organów administracji znajdują oparcie w odpowiednio zebranym i rozpatrzonym materiale dowodowym, na podstawie którego organy wysnuły prawidłowe wnioski i dokonały właściwe subsumcji zastanego stanu faktycznego pod przepisy obowiązującego prawa.
II
Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając go w całości. Wniosła o wyznaczenie rozprawy, uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz orzeczenie o kosztach postępowania, w tym o kosztach zastępstwa procesowego.
Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
- 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.; p.p.s.a.), poprzez niezgodne z prawem zaakceptowanie dokonanego przez organy celne naruszenia art. 129 ust. 1 i 3, art. 135 oraz art. 23b ust. 5 ugh, wyrażającego się w przyjęciu niezasadnego rozstrzygnięcia, iż przepisy te mogą stanowić podstawę dla przeprowadzenia czynności sprawdzających w niniejszej sprawie,
- 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się do zarzutów stawianych przez skarżącą, a w konsekwencji legitymizację naruszeń art. 122, art. 125 § 1 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podniosła, że WSA nie rozpoznał istoty sprawy, ponieważ nie odniósł się merytorycznie do zarzutów skarżącej, konstatując jedynie, iż zostały spełnione przesłanki obciążenia skarżącej kosztami badania sprawdzającego. Skarżąca zwróciła uwagę, że prawna część wywodu WSA jest lakoniczna i ogranicza się do przywołania art. 23b ust. 5 ugh oraz orzecznictwa w tym zakresie, bez powiązania z art. 129 ugh, który - w ocenie skarżącej - został uznany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) za "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 1 dyrektywy 98/34/WE (wyrok z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11), a więc wymagający notyfikacji.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Toruniu (zastępowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz orzeczenie o kosztach postępowania, w tym zastępstwa procesowego.
III
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.
Istota pierwszego zarzutu skargi kasacyjnej sprowadza się do twierdzenia, że art. 129 ust. 1 i 3 oraz art. 135 ugh są przepisami technicznymi w rozumieniu art. 1 pkt 1 dyrektywy 98/34/WE (co - zdaniem skarżącej - wynika z wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r.); zdaniem skarżącej brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej sprawia, że nie mogły być stosowane w tej sprawie, a więc Naczelnik Urzędu Celnego nie miał podstaw do przeprowadzenia badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych, jak i do obciążenia skarżącej kosztami tego badania.
Zdaniem NSA, zarzut ten jest chybiony. Problem technicznego charakteru wymienionych przepisów ugh nie ma znaczenia w rozpoznawanej sprawie. Zauważyć należy, że art. 129 ust. 1 ugh, regulujący zagadnienie prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ugh, nie ma zastosowania przy rozstrzyganiu kwestii obciążenia - na podstawie art. 23b ust. 5 ugh - kosztami badania sprawdzającego. Z kolei art. 129 ust. 3 ugh zawiera definicję gry na automatach o niskich wygranych, która stanowi punkt odniesienia dla jednostki badającej podczas badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Nie ulega wątpliwości, że opinia jednostki badającej z badania sprawdzającego nie podlega weryfikacji w postępowaniu dotyczącym kosztów badania sprawdzającego (jak w rozpoznawanej obecnie sprawie), lecz w postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu.
W ocenie NSA, niezrozumiały jest przy tym argument dotyczący naruszenia art. 135 ugh. Przepis ten określa według jakich reguł mogą być zmieniane zezwolenia udzielone przed wejściem w życie ugh, podczas gdy kontrolowane przez WSA postępowanie administracyjne zmiany zezwolenia nie dotyczy.
W konsekwencji wbrew stanowisku skarżącej, możliwość obciążenia - na podstawie art. 23b ust. 5 ugh - kosztami badania sprawdzającego w razie, gdy automat nie spełnia ustawowych wymagań, nie jest zależna od uprzedniego ustalenia, że przepisy ustanawiające te wymagania mogą być stosowane. Takie stanowisko NSA zaprezentował m.in. w wyroku z 28 kwietnia 2016 r., II GSK 2743/14.
Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi: "Uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania". W orzecznictwie przyjmuje się, że z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. m.in. wyrok NSA z 19 marca 2012 r., II GSK 85/11).
Naruszenia tego przepisu przez WSA skarżąca upatruje w nieodniesieniu się przezeń do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących art. 125 § 1, art. 124 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.
W związku z tym należy zauważyć, że na str. 7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku WSA odniósł się do wskazanych przez skarżącą zarzutów naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Ocena WSA w tym zakresie poddaje się kontroli instancyjnej, a zatem brak jest podstaw do przyjęcia, że doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.
Mając powyższe na uwadze, NSA na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804), zasądzając od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Toruniu zwrot kosztów zastępstwa procesowego wykonanego przez radcę prawnego, który sporządził odpowiedź na skargę kasacyjną i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed WSA.
PG