Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. (dalej: Sąd I instancji), oddalił skargę A. K. (dalej: Skarżący), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: DIC), z dnia [...] maja 2013r., wydanej w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.
Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że:
W wyniku przeprowadzonej w dniu 15-16 maja 2012r. r., przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W., kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych ustalono, że w lokalu P. – C. – C. w W., w którym działalność gospodarczą prowadziła A. K., urządzane są gry na automatach. Ujawniono bowiem włączone do sieci i gotowe do gry urządzenia Lion i Max Cash3,(bez oznaczeń), które umożliwiają prowadzenie gier w celach komercyjnych, a gry mają charakter losowy. Jednocześnie stwierdzono, że urządzanie gier hazardowych, ma miejsce w lokalu, niebędącym kasynem i bez koncesji na prowadzenie kasyna gry w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.). Ustalono także, że automat do gry użytkowany w lokalu jest własnością A. K..
W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w W., decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. nałożył na A. K. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł, z tytułu urządzania gier hazardowych.
DIC zaskarżoną decyzją, z dnia [...] maja 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach decyzji wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala jednoznacznie twierdzić, że sporne urządzenie jest urządzeniem elektronicznym do gier, a gra organizowana jest w celach komercyjnych i ma charakter losowy. Potwierdził to bowiem eksperyment w postaci przeprowadzonej gry oraz opinia biegłego sądowego R. R., powołanego w sprawie karnoskarbowej. Skarżący urządzał gry na automacie, był dysponentem automatu i ponosił koszty związane z jego eksploatacją.
W konsekwencji, mając na uwadze regulacje art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h, w myśl którego karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, Skarżący winien być uznany za osobę urządzającą gry na automatach poza kasynem gry i podlegać karze pieniężnej określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. To on bowiem eksploatowali urządzenie zgodnie z przeznaczeniem, zapewniając klientom możliwość uczestniczenia w grach hazardowych, otrzymując korzyści z jego eksploatacji.
Skargę na powyższą decyzję wniósł Skarżący
Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) wskazał, że gra na badanym automacie odpowiada warunkom przewidzianym w art. 2 ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009r. nr 201 poz. 1540 ze zm., dalej: u.g.h.)
Sąd I instancji nie podzielił zarzutów skargi co do tego, że organy błędnie ustaliły stan faktyczny leżący u podstaw zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, w toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 ustawy z dnia 29 sierpniai 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 poz. 749 ze zm., dalej: ordynacja podatkowa). Materiał ten w sposób wystarczający potwierdził losowy charakter gier urządzanych na spornych automach, Uznał, że kierując się regułą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 ordynacji podatkowej organ przyjął zasadnie, że automaty zezwalają na gry, o charakterze komercyjnym i losowym.
Zdaniem Sądu I instancji jednakże, organy błędnie zakwalifikowały działania Skarżącego, w kontekście unormowań dotyczących nakładania kar pieniężnych. Organy wykazały, że Skarżący urządzał gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia a także bez rejestracji badanego automatu, co odpowiada zdaniem Sądu I instancji unormowaniu zawartemu w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., według którego "karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia", a także również prowadzący taką działalność "bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Przy wymiarze kary, organy powołały się na art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., a więc na unormowania przewidujące karę pieniężną dla "urządzającego gry na automatach poza kasynem gry" i w konsekwencji obarczyły obowiązkiem zapłaty nałożonej kary pieniężnej wynoszącej 12.000 zł od każdego automatu.
Natomiast w kontekście ustalonego stanu faktycznego, kara pieniężna winna być nałożona, według dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h., a więc w wysokości "100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry", nie zaś w kwocie 12.000 zł od każdego automatu, co świadczy o zasadności zarzutu Skarżącego. Jednakże uwzględniając zapis art. 134 § 2 p.p.s.a., nie znalazł dostatecznych podstaw aby, przy niewadliwie ustalonym stanie faktycznym i wystąpieniu zdarzenia, z którym ustawa łączy karę pieniężną – uchybieniu polegającemu na niewłaściwym zastosowaniu przez organ kary pieniężnej, korzystniejszej w istocie dla strony, przypisać naruszenie prawa prowadzącego do stwierdzenia nieważności decyzji.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Skarżący zaskarżając to orzeczenie w całości. Wyrokowi zarzucił:
- I. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego to jest.:
- 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), poprzez niewłaściwe zastosowanie, do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, dotyczącego Skarżącego, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. a art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. art. 14 ust. 1 u.g.h., podczas gdy przepisy te nie powinny mieć zastosowania w sprawie, z uwagi na posiadanie przez nich charakteru "przepisów technicznych" w rozumieniu dyrektywy, wobec których nie dopełniono obowiązku notyfikacji (co dotyczy art. 14 ust. 1 u.g.h.), a wobec ich zastosowania uznanie, że sankcja w postaci kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry może zostać zastosowana wobec Skarżącego, podczas gdy przepis wprowadzający zakaz urządzania gier, w miejscach innych niż kasyna gier - art. 14 ust. 1 u.g.h., został uznany za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co do którego nie dopełniono obowiązku notyfikacji, a w związku z tym nie może być stosowany w stosunku do jednostek, w tym Skarżącego, natomiast niezastosowanie art. 14 ust. 1 u.g.h. prowadziłoby do wniosku, iż zastosowanie wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. sankcji w postaci kary pieniężnej nastąpiło w sytuacji braku wyrażonego w u.g.h. zakazu urządzania gier na automatach w innych miejscach niż kasyno gier,
- II. Na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy to jest:
- 1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej, nie zastosował środka określonego w ustawie (tj. nie uwzględnił skargi), mimo naruszenia przez organy celne obu instancji art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, polegającego na tym, że organy administracji publicznej nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego na okoliczność przychodów uzyskiwanych z urządzanych gier, a to na organach administracji spoczywa ciężar dowodu, która to wysokość kary mogła być zdecydowanie mniejsza od zastosowanej kary, 24.000,00 zł z tytułu eksploatacji dwóch automatów do gier, z uwagi na krótki, bo dwutygodniowy okres ich eksploatacji, w lokalu, do ich zatrzymania),
- 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 188 ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 ordynacji podatkowej przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej, nie zastosował środka określonego w ustawie (nie uwzględnił skargi), mimo naruszenia przez organy celne obu instancji art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 ordynacji podatkowej, m.in. poprzez wymierzenie kary pieniężnej w wysokości 24.000,00 zł., pomimo tego, iż organy obu instancji miały świadomość, iż działalność w zakresie gier na urządzeniu opisanym w decyzji była prowadzona w lokalu o nazwie P. – C. – C. w W., bez zezwolenia czy koncesji, a zatem prowadzone postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nadto nie podjęto wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zmierzających m.in. do wyjaśnienia wysokości uzyskiwanych przychodów, nadto zaniechanie organów w tym zakresie jest działaniem niezgodnym z normą wyrażoną w art. 120 ordynacją podatkową, a więc działaniem nie na podstawie prawa,
- 3. art. 3 § 1 w zw. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy Skarżący wykazał, iż postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami (brak ustalenia wysokości przychodów, uzyskiwanych z urządzanych gier), które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie.
Nadto, w uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżący zarzucił niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zamiast do art. 89 ust. 1 pkt. 1 u.g.h., co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż konieczne jest ustalenie wysokości kary według innych zasad, określonych w art. 89 ust. 2 pkt. 1 u.g.h.
Wobec podniesionych zarzutów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we W. oraz zasądzenie, kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę DIC wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.
Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.
Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.
Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie był skuteczny.
Sposób ujęcia zarzutów skargi kasacyjnej, w istocie zmierzających do zakwestionowania zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., ze względu na techniczny charakter art. 14 ust. 1 u.g.h., co do którego nie wypełniono obowiązku notyfikacji, jak również niezastosowania art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. zamiast sankcji określonej w art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. (zarzut wynikający z uzasadnienia skargi kasacyjnej) i w związku z tym konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego celem określenia przychodów uzyskiwanych z urządzanych gier, pozwala na łączną ocenę zasadności podniesionych zarzutów.
Zaznaczyć przy tym należy, że Sąd I instancji w istocie przyjął, że organy błędnie zastosowały art. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., jednakże, uwzględniając zapis art. 134 § 2 p.p.s.a., nie znalazł podstaw, aby przy tym uchybieniu, uwzględnić skargę.
W związku z powyższym wskazać należy, że przepis art. 89 ust. 1 u.g.h. w punkcie 1 penalizuje urządzanie gier hazardowych bez koncesji. Natomiast art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przewiduje kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Przepis art. 4 ust. 2 u.g.h., stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 tej ustawy. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry.
Przywołane regulacje uzasadniają wniosek, że ustawodawca wprowadził odrębną regulację - mającą na celu sankcjonowanie nielegalnego urządzania tylko jednego rodzaju gier hazardowych poza kasynem, to jest gier na automatach.
Zagadnienie stosowania, z uwagi na niedochowanie przez ustawodawcę krajowego obowiązku notyfikacji powyższych przepisów ustawy i ustanowionego w nich zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, stanowiło przedmiot wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Sąd wskazał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz.UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, z późn. zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.
Nadto podkreślił, iż urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Wywiódł także, że relacji między sankcją administracyjną a deliktem prawa administracyjnego towarzyszy założenie, że (pieniężna) kara administracyjna nakładana jest wobec podmiotu dopuszczającego się deliktu, bez związku z jego zawinieniem, albowiem odpowiedzialność za ten delikt ma charakter obiektywny. Z tego wynika, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aktywność administracji publicznej w omawianej sferze zawsze więc będzie determinowana prawnym obowiązkiem podjęcia skutecznych działań zmierzających do pełnej ich realizacji i doprowadzenia do stanu korespondencji zaistniałych stanów, sytuacji, czy zdarzeń z obowiązującymi aktami normatywnymi.
Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi więc dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który z kolei należałoby rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną. Zatem kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem tej kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat.
Naczelny Sad Administracyjny podkreślił także, że przepis art. 89 ust. 1 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega: 1.urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, 3. uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Z powyższego wynika, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu, ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe, w celu zindywidualizowania tych deliktów, w zakresie odnoszącym się do penalizowania naruszeń odrębnych od siebie, sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób.
Dlatego też, w świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym, w sprawie nałożenia kary pieniężnej, za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, uznać należy po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 - 5 u.g.h., a po drugie, fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z powyższego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach.
Powołana uchwała jest tzw. uchwałą abstrakcyjną, podjętą w składzie 7 sędziów NSA, na skutek zagadnienia prawnego przekazanego przez Prezesa Naczelnego Sadu Administracyjnego na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 2 p.p.s.a. Jej moc wiążąca odnosi się do każdej sprawy, w której występuje zagadnienie prawne objęte tą uchwałą. Wskazuje na to art. 269 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.
Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko stosowaną uchwałą takiego samego składu NSA.
Sąd orzekający jest więc związany poglądem wyrażonym w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Powołany już art. 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Dodać należy, ze kara, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ma samoistny charakter i sankcjonuje niezgodne z tą ustawą urządzanie gier na automatach. Taka "ryczałtowo" określona w ustawie kara uwzględnia trudności w ustaleniu nielegalnie uzyskiwanego przychodu z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, szczególnie, że ww. regulacja nie służy, gdy chodzi o jej funkcje, czystej represji, lecz restytucji. Rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Z art. 89 ust. 1 u.g.h. wynika, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, a ich odróżnienie przejawia się w konstrukcji tego przepisu, który różnicuje sposób określenia, a tym samym i wysokości kar pieniężnych, tj. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, zaś ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000,00 zł od każdego automatu.
Urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r. także bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie pkt 1 ust. 1 art. 89 u.g.h. podlegając karze pieniężnej w wysokości 100% przychodu uzyskanego, z nielegalnie urządzanych gier. Z kolei, zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach, jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karą 12.000,00 zł. W konsekwencji urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie zaś karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Podkreślić trzeba, że takie stanowisko znajduje potwierdzenie w przywołanej uchwale 7 sędziów NSA z dnia 15 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16.
Tym samym zarzuty skargi okazały się nie nieuzasadnione, a stanowisko Sądu I instancji, co do niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. należało uznać za nie trafne. Jednakże mimo częściowo błędnego uzasadnienia Sądu I instancji, wydany wyrok odpowiada prawu.
Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzekając stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od Skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zwrot kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, w kwocie 3.600 zł.