Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 22 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 36/14

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 2 października 2013 r., sygn. akt II SA/Go 743/13, po rozpoznaniu sprawy ze skargi "B." Spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka, strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. (dalej: Dyrektor IC) z dnia [...] czerwca 2013 r. w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych - uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję tego organu z dnia [...] czerwca 2011 r.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

Decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r., wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: O.p.), art. 8, art. 59 pkt 2 i art. 138 ust, 2 i ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 z późn. zm., dalej: u.g.h.), art. 2 ust. 1 pkt 8 i art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 z późn. zm.) Dyrektor Izby Celnej w Rz. cofnął w całości "B." Sp. z o.o. z siedzibą w W. (wcześniejsza siedziba do lutego 2010 r. w S. [...]) zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] w 40 punktach gier, udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] listopada 2008 r. i jednocześnie zobowiązał stronę do wycofania automatów z punktów gier objętych powyższym zezwoleniem w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna.

Organ wyjaśnił, że w toku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Celnego w G. w dniu 10 lutego 2010 r. w lokalu - [...], usytuowanym w miejscowości G. [...], ustalono w wyniku eksperymentu, że zainstalowany tam automat nie spełnia wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych. Na opisanym automacie bowiem istniała możliwość zagrania w jednej grze za stawkę w wysokości 5,00 zł i 3,00 zł, przekraczających ustawową maksymalną stawkę za udział w jednej grze (0,50 zł), określoną obecnie przez art. 129 ust. 3 u.g.h., a wcześniej - przed dniem 1 stycznia 2010 r. - przez art. 2 ust 1 pkt 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm., dalej: u.g.z.w.).

Ponadto, w myśl art. 15b ust. 4 u.g.z.w. automaty i urządzenia do gier mogły być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych lub przez podmioty wykonujące monopol Państwa, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a od dnia 31 października 2009 r. przez wyznaczonych naczelników urzędów celnych. Mimo wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawy o grach hazardowych, w myśl art. 129 ust. 1 tego aktu działalność m.in. w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ponadto u.g.h. w art. 144 uchyliła ustawę o grach i zakładach wzajemnych, z wyjątkiem m.in. art. 15b ust.

4. Oznaczało to że automaty i urządzenia do gier nadal podlegają rejestracji przed dopuszczeniem ich do eksploatacji i użytkowania, a tym samym musiały posiadać ważne poświadczenie rejestracji, a równowartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie mogła być wyższa od tej przewidzianej przez art. 129 ust. 3 u.g.h. (odpowiednio niż 60 zł i 0,50 zł). W przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych organ właściwy do wydania zezwolenia miał obowiązek cofnięcia zezwolenia, co też uczynił.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, Dyrektor IC decyzją z dnia 19 czerwca 2013r, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ, odwołując się do treści art. 117 u.g.h., że udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia, wywodził, że generalnie do postępowania w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o grach hazardowych. Zauważył, że art. 129 ust. 1 u.g.h., dotyczy prowadzenia samej działalności, nie zaś stosowania przepisów postępowania wszczętego po wejściu w życie nowej ustawy.

Odnośnie przepisów wymienionych w podstawie prawnej decyzji, organ wskazał, że zgodnie z art. 138 ust. 2 u.g.h. do podmiotów, o których mowa w art. 129 ust, 1, stosuje się odpowiednio art. 58 i art. 59 ug.h. Porównując treść art. 59 pkt 2 u.g.h. (organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie lub innych określonych. przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia) i art. 138 ust. 2 i 3 u.g.h. (organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy cofa, w drodze decyzji zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h.), organ zauważył, że przepis ust. 3 art. 138 u.g.h. ma charakter szczególny w stosunku do przepisu pkt 2 art. 59, jak i ust. 2 art. 138, gdyż odnosi się do określonego - jednego rodzaju naruszenia prawa.

Jednocześnie według organu, z treści ust. 3 art. 138 u.g.h., jak i pozostałych ustępów tego artykułu nie wynika wprost jego relacja do norm pkt 2 art. 59 u.g.h., gdyż budziło wątpliwości, czy sankcja przewidziana w art. 138 ust. 3 u.g.h. – jako nieznana u.g.z.w. - może dotyczyć podmiotu prowadzącego działalność na podstawie zezwolenia udzielonego na zasadach prawa poprzednio obowiązującego. W konkluzji Dyrektor IC przyjął, że zastosowanie ma art. 59 pkt 2 u.g.h. Wobec tego organ ma obowiązek dokonania oceny czy podmiot prowadzący działalność w zakresie objętym udzielonym zezwoleniem, dopuścił się naruszenia warunków wykonywania działalności określonych w zezwoleniu, zatwierdzonym regulaminie lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania tej działalności, przy czym naruszenie to musi być uznane za "rażące" czyli działania lub zaniechania podmiotu prowadzącego działalność w zakresie gier hazardowych w sposób niewątpliwy i oczywisty pozostają w sprzeczności z warunkami jej wykonywania określonymi w zezwoleniu, koncesji, zatwierdzonym regulaminie lub przepisach prawa regulujących daną działalność.

W decyzji I instancji takiej analizy nie przeprowadzono. Sam fakt ujawnionej możliwości przekroczenia na automacie (APEX MULTI MAGIC III o numerze fabrycznym [...]) dozwolonej stawki miał, zdaniem organu I instancji, był przedwczesny do przyjęcia, że wyczerpano hipotezę art. 59 pkt 2 u.g.h. Poczynione zaś przez organ I instancji ustalenia faktyczne były niepełne. Eksperyment uznał za istotny, ale niewystarczający dowód w sprawie, albowiem procedura wprowadzenia automatu do gier o niskich wygranych do użytkowania, jak i warunki jego eksploatacji poddane zostały ścisłej reglamentacji i kontroli organów podatkowych, zgodnie z art. 15b ust. 4 i 4a u.g.z.w. oraz wydanym na podstawie delegacji z art 16 pkt 2 u.g.z.w. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 z późn. zm., dalej: rozporządzenie z 3 czerwca 2003r.), obowiązującymi także w dacie wydania decyzji pierwszoinstancyjnej.

Dlatego należało dokonać oceny badań i opinii technicznej poprzedzających rejestrację spornego automatu o niskich wygranych pod kątem: maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej, jak i porównania tych dowodów z innymi dowodami rejestrującymi przebieg gry, czego organ I instancji nie przeprowadził, naruszając art. 122 O.p. Kierując się zasadą dwuinstancyjności, Dyrektor IC na mocy art. 229 O.p. przeprowadził z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie i pozyskał: opinię biegłego sądowego [...] sporządzoną w dniu 6 listopada 2010 r. na potrzeby prowadzonego postępowania karnego skarbowego, której przedmiotem badań był sporny automat oraz opinię z dnia 4 kwietnia 2013 r. z badań sprawdzających tego samego automatu do gier, sporządzoną przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. — Jednostkę Badającą upoważnioną przez Ministra Finansów.

Włączone dowody potwierdziły wyniki eksperymentu dokonanego podczas kontroli w dniu 10 lutego 2010 r. Ponadto podczas badań sprawdzających automatu APEX MULTI MAGIC III nr fabryczny [...] przeprowadzonych przez Wydział Laboratorium Celne w Izbie Celnej P. stwierdzono, że w automacie tym istnieje możliwość wykasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (liczników z księgowości elektronicznej) bez naruszania plomb jednostki badającej, możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu bez naruszania nałożonych plomb jednostki badającej, jak również, że automat wyposażono w moduł GSM do zdalnego monitoringu automatu. Stwierdzono też możliwość modyfikacji stanu liczników elektromechanicznych przy wykorzystaniu osprzętu wchodzącego w skład modułu GSM, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze na tym automacie wynosi 10 zł. Dodatkowo ustalono m.in., że automat nie spełnia warunku ochrony przed możliwością modyfikacji oprogramowania, bowiem stwierdzono możliwość zmiany minimalnej oraz maksymalnej stawki za grę z poziomu opcji serwisowych nie wpływających na zmianę sumy kontrolnej programu gier (bez ingerencji w płytę logiczną oraz bez naruszania plomb jednostki badającej), umożliwiającej ustawienie stawki za grę w wysokości wyższej od wartości dopuszczonej prawem; nie spełnia wymogu wyposażenia w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, gdyż nie jest wyposażony w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych i istnieje możliwość wykasowania stanu liczników z księgowości elektronicznej z poziomu opcji serwisowych, nie zapewnia spełnienia warunku zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań, ponieważ stwierdzono możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszania plomb jednostki badającej; nie wypełnia warunku wyposażenia w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu, bowiem informacje o oznaczeniu zezwolenia oraz opis sterowania grą zostały umieszczone w sposób umożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu.

Powyższe ustalenia, zdaniem organu, bezspornie wskazały, że spółka, prowadząc na terenie województwa [...] działalność w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych dopuściła się rażącego naruszenia- w rozumieniu art. 59 pkt 2 u.g.h - warunków zezwolenia z 25 listopada 2008 r., tj. pkt.ll ust. 2 regulaminu gry na automatach o niskich wygranych stanowiącego integralną część decyzji, zgodnie ż którym wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Ponadto stwierdzono podczas kontroli, że istnieje możliwość gry za większą stawkę, co naruszało art. 18 ust. 1 u.g.h.

Dyrektor IC wyjaśnił, że za jedną grę uznać należy zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy, czy też składa się z wielu etapów (losowań). Pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze zaś przyjął, że kryje się kwota najwyższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry, nie zaś opłata wnoszona odrębnie za każdy jednostkowy zakład (losowanie) stanowiący jeden z elementów składowych gry.

Powołując się na art. 188 O.p. organ odwoławczy nie przeprowadził dowodów wnioskowanych przez stronę, gdyż nie miały znaczenia dowodowego i nie ukazywały nowych, znaczących okoliczności dla sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 138 ust. 3 u.g.h. w zw. z przepisami dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998, str. 37, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 20, str. 337, z późn. zm., dalej: dyrektywa 98/34/WE), organ podał, że z orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. nie wynika, że zwrot o "potencjalnych przepisach technicznych" odnosi się do wszystkich przepisów ustawy o grach hazardowych. Zauważył, że z wyroku TSUE wynika, że za przepisy techniczne wymagające notyfikacji Komisji można uznać jedynie te regulacje ustawy o grach hazardowych, które łącznie spełniają dwa warunki: a) mogą powodować ograniczenie a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry; b) wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów.

Natomiast powołane przez organ I instancji przepisy: art.8, art. 59 pkt 2, art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h. dotyczą działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i dlatego nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a tylko takie w myśl art. 8 tej dyrektywy wymagają notyfikacji Komisji. Przepisy te, według Dyrektora IC, nie są nawet "potencjalnie technicznymi". Przepis art. 8 u.g.h. jest przepisem proceduralnym, określającym kiedy należy stosować uregulowania O.p. Przepis art. 59 pkt 2 u.g.h. nie powoduje natomiast ograniczeń, a tym bardziej nie uniemożliwia prowadzenia gier na automatach poza kasynami i salonami, tylko dyscyplinuje podmioty prowadzące działalność w zakresie gier hazardowych, aby czyniły to zgodnie literą prawa. Przepis ten ponadto nie wprowadza warunków mogących mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów w rozumieniu tezy wyroku TSUE z 19 lipca 2012r. Podobnie przepisy art. 129 ust. 3 i art. 138 ust 3 u.g.h. jako przepisy przejściowe nie zawierają norm będących przepisami technicznymi.

Skargę na powyższą decyzję złożyła Spółka z o.o. "B." z siedzibą w W. i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora IC z dnia 13.06.2011r. oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Sąd I instancji częściowo podzielił zarzuty skargi.

Sąd zauważył, że opinię techniczną spornego automatu, stanowiącą podstawę jego rejestracji sporządzono w dniu 18 marca 2009 r. W tej dacie rozporządzenie z czerwca 2003 r. (w tym jego § 8 ust.

2) nie nakładało na jednostkę badającą obowiązku sprawdzania czy konstrukcja automatu uniemożliwia przekroczenie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry oraz uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro. Wymóg taki został wprowadzony dopiero z dniem 21 marca 2009 r. na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 36, poz. 280, dalej: rozporządzenie zmieniające z 24 lutego 2009 r.), w tym § 8 ust. 2 rozporządzenia z 3 czerwca 2003 r. Natomiast w opinii z dnia 6 listopada 2010 r biegły sądowy stwierdził, że sporny automat nie spełnia wymogów technicznych zgodnych dla automatów o niskich wygranych wynikających z ustawy o grach hazardowych. Z kolei jednostka badająca Izby Celnej w P. w opinii z dnia 4 kwietnia 2013 r. uznała, że badany automat nie spełnia warunków wymaganych dla automatów o niskich wygranych wynikających z ustawy o grach hazardowych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r., poz. 312, dalej: rozporządzenie z 9 marca 2012 r.). Zatem eksperyment z dnia 10 lutego 2010 r. oraz powyższe opinie zostały przeprowadzone według odmiennego stanu prawnego niż ten, w którym udzielono zezwolenia.

Sąd zauważył, że obowiązująca w systemie prawnym zasada niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit) oznacza, że wobec zmiany stanu prawnego, przy jednoczesnym braku przepisu intertemporalnego, daną normę prawną należy stosować bezpośrednio, czyli do stanów faktycznych zastanych w dniu wejścia w życie przepisu prawa. Jednakże w rozpatrywanej sprawie problem o tym charakterze nie wyłonił się, albowiem ustawodawca w art. 117 u.g.h. uregulował zasady korzystania z zezwoleń i regulaminów gier udzielonych i zatwierdzonych przed 1 stycznia 2010 r., stanowiąc że zachowują one ważność do czasu ich wygaśnięcia. Zatem zezwolenie udzielone skarżącej w dniu 25 listopada 2008 r. zachowuje swoją ważność do czasu jego wygaśnięcia.

Analizując treść art. 59 pkt 2 u.g.h. WSA wyjaśnił, że cofnięcie zezwolenia wymaga ustalenia rażącego naruszenia warunków zezwolenia, regulaminu lub innych warunków określonych przepisami prawa dla wykonywania działalności, na którą udzielono zezwolenia. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji pojęcia "rażące naruszenie", ani nie wypracowano w orzecznictwie na gruncie tej ustawy sposobu rozumienia tego pojęcia i dlatego WSA odwołując się do rozumienia "rażącego naruszenia prawa" definiowanego przy stwierdzaniu nieważności decyzji w oparciu o art. 156 §1 pkt 2 k.p.a., przyjął, że rażące naruszenie prawa występuje, gdy został naruszony przepis, którego treść bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych może być ustalona w bezpośrednim rozumieniu. Podstawą zastosowania tej przesłanki może być tylko niebudzący stan prawny.

Sąd nie podzielił argumentacji Dyrektora IC co do ziszczenia się przesłanki z art. 59 pkt 2 u.g.h. Sąd zauważył, że w punkcie II ust. 2 regulaminu gry na automatach o niskich wygranych stanowiącego integralną część decyzji, zawarto zapis zgodnie z którym wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro, co było powtórzeniem art. 2 ust. 2b u.g.z.w. Organ rażącego naruszenia warunków zezwolenia upatrywał we fakcie, że sporny automat nie spełnia warunków wymaganych przez ustawę o grach hazardowych oraz rozporządzenie z 9 marca 2012r.

Natomiast WSA podkreślił, że przed dopuszczeniem do eksploatacji automat Apex Multi Magic IlI uzyskał pozytywną opinię techniczną z dnia 18 marca 2009 r. Instytutu Energetyki w Warszawie, będącą podstawą jego rejestracji. Ani prawidłowość opinii nie została podważona, ani decyzja o rejestracji omawianego automatu nie została prawomocnie usunięta z obrotu prawnego. W takiej sytuacji, za uzasadnione uznał WSA, że organ nie wykazał, aby skarżąca dopuściła się rażącego naruszenia warunków zezwolenia. Stanowisko organu w tym względzie nie znajdowało oparcia w okolicznościach sprawy i zebranym materiale dowodowym.

Sąd zauważył, że na podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie mogą być przerzucane skutki zmiany stanu prawnego, w tym również konkretyzacji przepisów prawnych sformułowanych wadliwie (co wynika z art. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, Dz.U. z 2013 poz. 672). Ponadto prowadzenie działalności gospodarczej musi opierać się na zaufaniu do organów władzy Państwa, tak aby dany podmiot prawa nie obawiał się podejmowania działań gospodarczych na przyszłość. Organ administracyjny każdorazowo winien dokonać analizy skutków decyzji cofnięciu zezwolenia - również w wyżej określonym aspekcie.

Z tych też względów Sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów art. 187 i art. 191 O.p. oraz art. 59 pkt 2 u.g.h.

Co do stanowiska organu, że przepisy: art. 8, art. 59 pkt 2, art. 129 ust 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h. nie mają technicznego charakteru w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a zatem w myśl art. 8 tej dyrektywy nie wymagają notyfikacji Komisji, Sąd I instancji przyjął, że nie została przeprowadzona pogłębiona analiza przepisu art. 59 pkt 2 u.g.h. pod kątem jego technicznego charakteru w rozumieniu cytowanej dyrektywy 98/34/WE z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. wydanego w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11, C- 217/11. Organ do przedstawionej kwestii ustosunkował się w sposób ogólny, a nie podjął się przeprowadzenia istotnej i niezbędnej w tej sytuacji wykładni funkcjonalnej, odwołującej się do skutków stosowania przepisu będącego przedmiotem takiej wykładni.

Sąd wyjaśnił, że nie chodzi o ustalenia dotyczące okoliczności faktycznych konkretnej sprawy lecz o działanie w ramach wykładni prawa, polegające na ustaleniu, analizie i ocenie tych faktów, które pozwolą określić wpływ stosowanego przepisu u.g.h. na charakter lub sprzedaż automatów do gier i czy ma charakter istotny, co zalecał pkt 38 wyroku TSUE oraz NSA m.in. w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. sygn. akt II GSK 23/11.

Przedstawiając treść art. 23f u.g.h. WSA stwierdził, że podanie do publicznej wiadomości, w sposób określony w ust. 6 art. 23f u.g.h. wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi wystarczającą podstawę do zwrócenia się doń z odpowiednim zleceniem. W takiej sytuacji brak jest podstaw do nakładania na podmiot zlecający badanie dodatkowego obowiązku sprawdzania ważności akredytacji jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra.

Sąd ocenił zgromadzony materiał dowodowy jako kompletny, z tym że analiza dowodów przeprowadzona przez organ administracyjny nie była prawidłowa.

Dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) uchylił obie decyzje organu celnego.

Od wyroku tego skargi kasacyjne wnieśli: "B." Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie oraz Dyrektor Izby Celnej w Rz. Obie strony zaskarżyły wyrok w całości. Obie strony wnosiły o uchylenie zaskarżonego wyroku i merytoryczne rozpoznanie skargi spółki (spółka wnosiła o uchylenie obu kwestionowanych decyzji, a Dyrektor IC o oddalenie skargi), ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz każda ze stron wnosiła o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Spółka oparła skargę kasacyjną na wskazanym w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.: naruszenie art. 23f ust. 6, art. 23b ust. 3 i art. 129 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 u.g.h. w zw. z art. 12 ust. 3 i art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779, dalej: ustawa zmieniająca), jak również w zw. z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (Dz. U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935 z późn. zm.) przez błędną wykładnię, polegającą na wadliwym przyjęciu, że jeśli organ opiera decyzję na dowodzie osoby tytułującej się jednostką badającą, a strona przedkłada w toku postępowania dowody świadczące o tym, że jednostka, która przeprowadziła takie badanie przed badaniem automatu, utraciła z mocy samego prawa upoważnienie Ministra Finansów co do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 12 ust. 3 ustawy zmieniającej), organ może przyjmować mimo to, że taka jednostka posiada ważne upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeśli widnieje nadal jako upoważniona jednostka na liście publikowanej przez Ministra Finansów na stronie internetowej, zgodnie z art. 23f ust. 6 u.g.h., podczas gdy zgodnie z prawidłową wykładnią ww przepisów lista, o jakiej mowa w art. 23 f ust. 6 u.h.g. kreuje co najwyżej zdatne do obalenia domniemanie faktyczne, które może być skutecznie podważone przez stronę, skoro zgodnie z art. 120 O.p. organ działa wyłącznie na podstawie przepisów prawa i musi uwzględnić wygaśnięcie upoważnienia z mocy prawa, będąc związany wolą ustawodawcy wyrażoną w art. 12 ust. 3 ustawy zmieniającej.

Z kolei Dyrektor IC oparł skargę kasacyjną na zarzutach:

1. I. naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy:
2. 1) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 oraz art. 197 § 1 O.p. polegające na nieuwzględnieniu przeprowadzonej przez organ oceny dowodów z opinii biegłych stwierdzających, że automaty o niskich wygranych umożliwiają grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h. wobec stwierdzenia, iż brak jest podstaw prawnych do przeprowadzenia tego rodzaju badania;
3. 2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 181 oraz art. 191 O.p. polegające na uznaniu, iż organ w sposób nieuprawniony uznał za udowodnioną okoliczność, iż art. 8, art. 59 pkt 2, art. 129 ust. 3 i art. 138 ust. 3 u.g.h. nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE;
4. II. naruszenia przepisów prawa materialnego:
5. 1) art. 145 § 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 138 ust. 3 u.g.h. poprzez uznanie, iż organ nie jest uprawniony do cofnięcia zezwolenia na urządzanie działalności w zakresie gier o niskich wygranych, pomimo wykazania ponad wszelką wątpliwość, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h.;
6. 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 8, art. 59 pkt 2, art. 129 ust. 3 oraz art. 138 ust. 3 u.g.h. poprzez uznanie, iż organ nieprawidłowo uznał, że przepisy te nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie wymagają zgodnie z art. 8 tejże dyrektywy notyfikacji Komisji Europejskiej w sytuacji, gdy prawidłowo dokonana subsumpcja wskazuje na "nie-techniczny" ich charakter;
7. 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 59 pkt 2 u.g.h. poprzez uznanie, że spółka nie naruszyła rażąco warunków udzielonego zezwolenia na prowadzenie i regulaminu urządzania gier na automatach o niskich wygranych, a zatem przytoczona norma prawna nie znajduje zastosowania w warunkach dokonanej subsumpcji.

Dyrektor IC w odpowiedzi na skargę kasacyjną spółki wnosił o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Postanowieniem z dnia 11 lutego 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił niniejsze postępowanie z uwagi na pytanie prawne zadane Trybunałowi Konstytucyjnemu przez NSA postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13: "Czy art.14 ust.1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne: a) z art. 2 i 7 Konstytucji RP, b) z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP?" uznając, że odpowiedź na to pytanie może wpłynąć na wynik tego postępowania.

W dniu 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 14 ust.1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz z art. 20 i 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, ponadto umorzył postępowanie w pozostałym zakresie (sygn. akt. P 4/14).

Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 5 listopada 2015 r. podjął zawieszone postępowanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w Rz. zasługuje na uwzględnienie.

Odnośnie powołania art. 3 § 1 p.p.s.a. w zarzutach naruszenia przepisów postępowania, należy zauważyć, że według tego przepisu sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepisowi temu zasadnie przypisuje się charakter ustrojowy. Mógłby zatem zostać naruszony jedynie w sytuacji, w której sąd administracyjny nie rozpoznałby w ogóle skargi lub dokonał jej oceny według innych kryteriów niż kryterium legalności (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt I OSK 1314/13). Ze sformułowanych zarzutów nie wynika, aby tego rodzaju uchybienia kasator podnosił. Dlatego nieuzasadnione było powoływanie się na ten przepis.

Inaczej jest z zarzucanym naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 oraz art. 197 § 1 O.p. Dyrektor IC naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przyjęte przez Sąd i instancji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.) powiązał z naruszeniem przytoczonych przepisów O.p. Przepis art. 180 § 1 O.p. stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei art. 197 § 1 O.p. mówi, że w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii.

Naruszenia powołanych przepisów autor skargi kasacyjnej dopatrywał się w nieuwzględnieniu opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Cz. – [...] z dnia 6 listopada 2010 r. i opinii upoważnionej jednostki badającej – Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. sporządzonej w dniu 4 kwietnia 2013 r. Opinie te stwierdzały, że automat do gier APEX MULTI MAGIC III o nr fabrycznym [...] umożliwia gry o wyższe wygrane lub stosowanie wyższych stawek niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h. i odnosiły ustalenia do uregulowań u.g.h., a sprawozdanie z badań technicznych także do rozporządzenia z 9 marca 2012 r. Natomiast zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach zostało wydane spółce w dniu 25 listopada 2008 r. czyli jeszcze pod rządami u.g.z.w., a opinia techniczna, na podstawie której został zarejestrowany sporny automat została sporządzona w dniu 18 marca 2009 r., kiedy obowiązywało rozporządzenie z 3 czerwca 2003 r. w innej wersji, aniżeli ta, która stanowiła podstawę przeprowadzenia eksperymentu w dniu 10 lutego 2010 r. Wobec tego wspomniane opinie, opierając swoje wnioski na późniejszych uregulowaniach i stwierdzające możliwość gry o wyższe wygrane lub stosowanie wyższych stawek niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h., zdaniem WSA, nie były przydatne dla oceny czy stwierdzone nieprawidłowości naruszały także warunki zezwolenia i stanowiącego jego załącznik regulaminu gry. Prowadziło stanowisko WSA do zakwestionowania wartości dowodowej obu opinii, a tym samym naruszenia powołanych przepisów O.p.

Ze stanowiskiem Dyrektora IC w zasadzie należy się zgodzić. O ile opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego w Cz. – [...] należy uznać jako opinię, o której mowa w art. 197 § 1 O.p., o tyle opinia upoważnionej jednostki badającej – Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie jest utożsamiana z dowodem z opinii biegłego. Opinia takiej jednostki bowiem jest niezbędnym dowodem na potwierdzenie, że automat spełnia warunki określone w ustawie i może zostać zarejestrowany (art. 23a ust. 3 u.g.h.), a w przypadku zarejestrowanego automatu - potwierdzeniem, iż nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23b ust. 1 u.g.h. i wyroki NSA z dnia 29 listopada 2011 r. w sprawach o sygn. akt II GSK 1031/11 i II GSK 1262/11, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Bk 756/13 i powołane w nim orzecznictwo, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zatem opinia ta ma walor szczególny i niezbędny we wskazanych postępowaniach i innych sprawach, dla rozstrzygnięcia których konieczne są ustalenia, dotyczące spełniania przez automat do gier warunków określonych w ustawie, np. w przedmiocie cofnięcia zezwolenia.

Sąd I instancji odmówił powołanym dowodom przysługującej im mocy tylko dlatego, że oparto je na późniejszych aktach prawnych od tych, na podstawie których wydano zezwolenie wraz załącznikami (szczególnie regulamin gry) i pozytywną opinię techniczną stanowiącą podstawę rejestracji spornego automatu.

Należy zauważyć, że w tym zakresie Sąd I instancji nie przeprowadził wnikliwej analizy, zarówno dokumentów, szczególnie zezwolenia i załączonego do niego regulaminu gry, omawianych opinii, jak i uregulowań prawnych, do których dokumenty te odwoływały się.

Należy zauważyć, że z mocy art. 35 ust. 4 u.g.z.w. do zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych dołączało się zatwierdzone regulaminy gier lub zakładów. W myśl art. 13 ust. 4 u.g.z.w. regulamin gry lub zakładu wzajemnego określać miał m.in. szczegółowe warunki i zasady gry lub zakładu, w tym określenie wygranych, terminy oraz miejsca gry lub zakładu (pkt 1).

Na mocy art. 16 pkt 2 u.g.z.w. minister właściwy do spraw finansów publicznych, mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, określić miał, w drodze rozporządzenia szczegółowe warunki dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunki przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. Uczynił to wydając rozporządzenie z 3 czerwca 2003 r. Rozporządzenie to zostało zmienione rozporządzeniem zmieniającym z 24 lutego 2009 r., obowiązującym od dnia 21 marca 2009 r. Zmieniony ostatnim powołanym aktem § 8 rozporządzenia z 3 czerwca 2003 r., czego nie zauważył WSA, doprecyzowywał, co powinno być badane podczas badania poprzedzającego rejestrację automatu i co tym samym powinno znaleźć się w opinii technicznej.

Nie oznaczała ta zmiana przepisu § 8, że zostały nałożone nowe obowiązki na podmiot posiadający zezwolenie. Nie uległa zmianie u.g.z.w. ani zawarta w art. 16 pkt 2 delegacja ustawowa. Ponadto pozostał niezmieniony § 4 ust. 4 rozporządzenia z 3 czerwca 2003 r. mówiący, że podmiot urządzający gry utrzymuje automaty do gier, urządzenia do gier i zakładów wzajemnych w stanie gwarantującym grę zgodną z regulaminem, a uczestnikom gry - bezpieczne korzystanie z nich. Zatem okoliczność, że opinie techniczne wydawane po dniu 21 marca 2009 r. na podstawie znowelizowanego rozporządzenia z 3 czerwca 2003 r. miały być szczegółowsze od tych wcześniej wydawanych, nie zwalniało przedsiębiorcy z obowiązku prowadzenia gier zgodnie z warunkami zezwolenia, regulaminu i obowiązującymi aktualnie przepisami. Oznaczało to tylko tyle, że podmiot, który uzyskał pozytywną opinię techniczną automatu przed 21 marca 2009 r. nie musiał jej uzupełniać. Jednak musiał zadbać, aby automat wszystkie wymagane warunki spełniał.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych na mocy swego art. 145. W przepisie art. 144 aktu stwierdzono, że traci moc ustawa o grach i zakładach wzajemnych, z wyjątkiem art. 14, art. 15b ust. 1, w zakresie dotyczącym kartonów do gry bingo pieniężne, ust. 2, 4, 4a i 5, art. 15d, art. 16 pkt 2 i 3, art. 18 ust. 1, 2, 4 i 5, art. 22 i art.

23. Skoro nadal obowiązywał art. 16 pkt 2 u.g.z.w., to i obowiązywało rozporządzenie z 3 czerwca 2003 r. Potwierdzał to także art. 143 u.g.h, który odnosił się do mocy obowiązującej (nie dłużej jednak niż przez 6 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy) dotychczasowych przepisów wykonawczych, wydane jednakże na podstawie uchylanych upoważnień określonych w u.g.z.w. Rozporządzenie z 3 czerwca 2003 r. nadal obowiązywało – do dnia 9 kwietnia 2012 r. - na mocy art. 16 ustawy zmieniającej, stanowiącej, że dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 15d ust. 1, art. 16 pkt 2 i 3 oraz art. 22 ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 15b ust. 5, art. 17 ust. 6, art. 23d oraz art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, jednak nie dłużej niż przez okres 9 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Z dniem 10 kwietnia 2012 r. bowiem weszło w życie nowe rozporządzenie wykonawcze z 9 marca 2012 r.

Okoliczności tych nie uwzględnił WSA w odniesieniu do opinii biegłego sądowego wydanej w dniu 6 listopada 2010 r.

Z kolei podważając przydatność opinii upoważnionej jednostki badającej – Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. z dnia 4 kwietnia 2013 r. Sąd I instancji nie dokonał porównania uregulowań obowiązujących w dacie jej wydania, uregulowań na których oparto tę opinię z uregulowaniami obowiązującymi w dacie wydania pozwolenia i pozytywnej opinii technicznej poprzedzającej rejestrację, a przede wszystkim z pozwoleniem i regulaminem gry.

W takiej sytuacji stanowisko WSA co do walorów dowodowych obu opinii było przedwczesne, jako niepoparte wnikliwą analizą kwestii wyżej przedstawionych.

Zatem zarzut sformułowany w pkt I.1. petitum skargi kasacyjnej należało uznać za uzasadniony.

Skutkowało to w dalszej kolejności brakiem dokonania przez WSA wyczerpującej oceny przyjętego przez organ rażącego naruszenia przez spółkę warunków udzielonego zezwolenia i regulaminu urządzania gier w rozumieniu art. 59 pkt 2 u.g.h. i przyjęcie, iż przesłanka ta nie ziściła się. W myśl bowiem art. 59 pkt 2 u.g.h. organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku rażącego naruszenia warunków określonych w koncesji, zezwoleniu lub regulaminie, lub innych określonych przepisami prawa warunków wykonywania działalności, na którą udzielono koncesji lub zezwolenia.

Jednocześnie na niewłaściwą ocenę przesłanki z art. 59 pkt 2 u.g.h miało nieprawidłowe odwoływanie się przez WSA przy pojmowaniu "rażącego naruszenia" do rozumienia tego pojęcia na gruncie art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., zwłaszcza że na mocy art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Ponadto NSA w wyroku z dnia 19 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2558/15, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl, stwierdził, że na grunt regulacji dotyczących sankcjonowania naruszeń prawa przez podmioty prowadzące działalność w zakresie urządzania gier hazardowych nie można przenosić wprost zapatrywań dotyczących ocen naruszeń prawa (rażące - nierażące), dokonanych w postępowaniu administracyjnym przez organ wydający decyzję administracyjną. Skład orzekający w pełni akceptuje ten pogląd.

W tej sytuacji usprawiedliwiony okazał się zarzut sformułowany w pkt II.3. petitum skargi kasacyjnej.

Nieuzasadniony okazał się natomiast zarzut naruszenia prawa materialnego ujęty w pkt II.1. skargi kasacyjnej, gdyż przepis art. 138 ust. 3 u.g.h. nie był przedmiotem oceny Sądu I instancji, jako że Dyrektor IC jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia powołał w osnowie art. 59 pkt 2 u.g.h. (by popaść w uzasadnieniu w sprzeczność i raz podawać, że to art. 59 pkt 2 u.g.h ma w sprawie zastosowanie, s. 10 decyzji, a dalej, że znaczenie ma też art. 138 ust. 3 u.g.h. i na jego podstawie był organ zobowiązany do cofnięcia zezwolenia, s. 16 decyzji). Jednakże prowadząc rozważania w kontekście rażącego naruszenia warunków zezwolenia i regulaminu organ przesądził, że podstawą rozstrzygnięcia pozostawał art. 59 pkt 2 u.g.h. Stwierdzenie zaś naruszenia wymogów stawianych grom na automatach o niskich wygranych przez art. 129 ust. 3 u.g.h. organ uznał jako jedną z okoliczności mieszczących się w przesłance "rażącego naruszenia warunków określonych w zezwoleniu lub w regulaminie".

Usprawiedliwione, ale częściowo są także zarzuty dotyczące uchylenia decyzji organów obu instancji z powodu konieczności dokonania ustaleń co do technicznego charakteru art. 8, art. 59 pkt 2, art. 129 ust.1 i 3 oraz art. 138 ust. 3 u.g.h. Sąd bowiem przyjął, że jedynie w odniesieniu do art. 59 pkt 2 u.g.h. organy nie dokonały pogłębionej analizy co do technicznego charakteru tego przepisu.

Zacytowany przepis umieszczony jest w rozdziale 5 u.g.h. – Koncesje, zezwolenia i zgłoszenia. Sąd I instancji natomiast, uchylając decyzje, odwołał się do uzasadnienia wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. wydanego w sprawach połączonych C- 213/11, C- 214/11 i C- 217/11, w którym zajmował się wykładnią dyrektywy nr 98/34/WE jedynie w kontekście przepisów przejściowych u.g.h.: art. 129 ust. 2, 135 ust. 2 i 138 ust. 1, uznając je za przepisy potencjalnie techniczne, to znaczy takie, które mogą być przez sąd krajowy uznane za przepisy techniczne pod pewnymi warunkami. Stąd nieuprawnione jest stanowisko WSA, dotyczące wnioskowania o technicznym charakterze określonego przepisu ustawy na podstawie innego przepisu tej ustawy, któremu można ewentualnie przypisać charakter techniczny, zwłaszcza w sytuacji gdy te przepisy nie pozostają ze sobą w związku.

Należy przytoczyć w tym miejscu stanowisko Trybunału Sprawiedliwości wyrażone w pkt 27 wyroku C-194/94 w sprawie CIA Security International, w którym Trybunał stwierdził, że przepis uznaje się za techniczny, w rozumieniu dyrektywy 83/189, jeżeli wywołuje samodzielne skutki prawne wobec jednostek. Niewątpliwie art. 59 pkt 2 u.g.h. samodzielnie nie wywołuje skutków prawnych w sferze sprzedaży lub właściwości automatów do gier o niskich wygranych, gdyż przepis ten odnosi się do działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Zatem zarzuty sformułowane w pkt I.2. i II.2. petitum skargi kasacyjnej w odniesieniu do braku pełnej oceny technicznego charakteru art. 59 pkt 2 u.g.h. należało uznać za uzasadnione.

Sąd, ponownie rozpoznając sprawę, będzie obowiązany zastosować się do oceny prawnej zawartej w tym wyroku (art. 193 p.p.s.a.).

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku.

Co do skargi kasacyjnej Spółki "B.", mimo że skarży omawiany wyrok w całości i wnosi o jego uchylenie oraz uchylenie obu decyzji Dyrektora IC, ewentualnie o uchylenie orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji, to z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynikało, że kasator w zasadzie zgadza się z rozstrzygnięciem WSA (s. 3 skargi kasacyjnej). Jednakże ze względu na brzmienie art. 184 in fine p.p.s.a. zakwestionował pogląd Sądu I instancji zaprezentowany w uzasadnieniu, że z art. 23f ust. 6 u.g.h. wynika, że jeżeli jednostka badająca widnieje na wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier publikowanym przez Ministra Finansów w internecie, to z tego faktu wynika, że posiada ważne upoważnienie Ministra do wspomnianych badań. Spółka tego poglądu nie podzieliła, szczególnie w sytuacji, gdy jej zdaniem jednostka badająca Izby Celnej w P. utraciła z mocy prawa upoważnienie do takich badań jeszcze przed sporządzeniem sprawozdania w niniejszej sprawie, co mogło mieć wpływ na ocenę przeprowadzonych badań sprawdzających spornego automatu, a w konsekwencji na ocenę kwestionowanych decyzji.

Wobec tak sformułowanego zarzutu, należało dokonać jego oceny merytorycznej.

Z przepisu art. 23f ust. 1 u.g.h., mówiącego, że upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia warunki wymienione w pkt 1-4 oraz art. 23f ust. 4 u.g.h. stanowiącego, że odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji czy art. 23f ust. 5 u.g.h. określającego przesłanki cofnięcia upoważnienia, wynika, że udzielenie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych upoważnienia odpowiedniej jednostce badającej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier odbywa się w postępowaniu, w którym uczestniczą wyłącznie dwa podmioty: jednostka badająca, pełniąca funkcję wnioskodawcy, spełniająca określone warunki i ubiegająca się o udzielenie upoważnienia oraz minister właściwy do spraw finansów publicznych, który takiego upoważnienia odpowiedniej jednostce badającej może udzielić – po wykazaniu przez jednostkę badającą, że spełnia ona ustalone w przepisach ustawy i rozporządzenia wymagania i warunki (por. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 297/14, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl). Odbywa się to w odrębnym postępowaniu.

Jednocześnie skoro upoważnienie może być udzielone na okres nie dłuższy niż okres akredytacji (art. 23f ust. 3 u.g.h.) i może także w sytuacjach określonych w ustawie zostać cofnięte nie powinno budzić wątpliwości, że wykaz, o którym mowa w art. 23f ust. 6 u.g.h. obejmuje te jednostki, które legitymują się aktualnym (ważnym) upoważnieniem. Nadto upublicznienie, w sposób podany w art. 23 ust.6 u.g.h., wykazu jednostek badających umożliwia m.in. stronie postępowania w przedmiocie rejestracji czy też cofnięcia rejestracji automatu do gier zweryfikowanie tego, czy jednostka, która wykonała lub ma wykonać na zlecenie organu celnego badanie jest jednostką upoważnioną do przeprowadzenia tego badania w rozumieniu wyżej omówionych przepisów.

Wobec tego Sąd I instancji prawidłowo zinterpretował art. 23f ust. 6 u.g.h. stanowiący, że minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Z przepisu tego i przepisów wyżej powołanych wynika, że fakt figurowania jednostki badającej w wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi podstawę do przyjęcia przez organ statusu danej jednostki jako uprawnionej do przeprowadzania badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych (por. wyroki NSA z dnia 20 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2472/13; z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2397/13; z dnia 2 grudnia 2015r., sygn. akt II GSK 525/14, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, zarzutu nie można uznać za uzasadniony, a tym samym skargę kasacyjną spółki, obejmującą tylko ten zarzut na mocy art. 184 p.p.s.a. należało oddalić.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na mocy art. 203 pkt 2 p.p.s.a i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 490), z tym że zasądzono zwrot tych kosztów z tytułu wniesienia skargi kasacyjnej, jak i odpowiedzi na skargę kasacyjną.