Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 2 lutego 2010 roku, sygn. akt I SA/Gd 749/09 oddalił skargę K. C. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z dnia [...] sierpnia 2009 roku, nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne.
Sąd I instancji oparł rozstrzygnięcie na następującym stanie faktycznym sprawy:
W dniu 5 lipca 2007 roku K. C. wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o umorzenie należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i FGŚP za łączny okres od maja 2000 roku do maja 2001 roku, które na dzień złożenia wniosku wynosiły łącznie 51.987,86 zł i stanowiły należności składkowe za zatrudnionego pracownika, w części finansowanej przez płatnika składek, oraz w części finansowanej przez samego pracownika.
Decyzją z dnia [...] października 2007 roku, nr [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r., Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), odmówił skarżącemu umorzenia należności z tytułu składek, stwierdzając dodatkowo brak podstaw prawnych do umorzenia składek finansowanych przez samego pracownika.
Po rozpoznaniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, postanowieniem z dnia {...} stycznia 2008 roku, nr [...] Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych stwierdził uchybienie terminu do złożenia wniosku.
Wyrokiem z dnia 19 czerwca 2008 roku, (sygn. akt V SA/Wa 752/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. uchylił zaskarżone postanowienie Prezesa ZUS z dnia [...] stycznia 2008 roku wskazując, iż badając stan sprawy w zakresie uchybienia terminu do złożenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, nie wzięto pod uwagę wszystkich okoliczności obiektywnych i subiektywnych, które wpłynęły na przedmiotowe uchybienie.
W wykonaniu powyższego wyroku, po przeprowadzeniu ponownie postępowania wyjaśniającego postanowieniem z dnia [...] marca 2009 roku Prezes ZUS, przywrócił uchybiony termin do złożenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy.
W złożonym w dniu 23 marca 2009 roku wniosku (odwołaniu), skarżący powołując się na postanowienia art. 138 k.p.a. uznał za konieczne uchylenie zaskarżonej decyzji ZUS z dnia [...] października 2007 r., bowiem w opinii skarżącego, Zakład przeprowadzając postępowanie w sprawie o umorzenie składek, nie zebrał całokształtu materiału dowodowego, nie dokonał właściwej oceny i analizy tego materiału, wyciągnął przedwczesne i nielogiczne wnioski oraz błędnie zinterpretował podstawę prawną, na zasadzie której wydano w dniu [...] października 2007 r. zaskarżoną decyzję.
Ponadto podniósł nową okoliczność, która dodatkowo uzasadnia jego zdaniem zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów Rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 roku w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. z 2003 r., Nr 141, poz. 1365) wydanego na mocy delegacji ustawowej, wynikającej z art. 28 ust. 3 b ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych. Okoliczność tą stanowi w niniejszym przypadku przewlekła choroba zobowiązanego, pozbawiająca go możliwości uzyskania dochodu umożliwiającego opłacenie należności. Wskazał, iż od trzeciego kwartału 2007 roku choruje na nowotwór gardła, a choroba ta pogłębia się. Przedstawił orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 16 września 2008 roku o całkowitej niezdolności do pracy.
Decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 roku, nr [...] Prezes ZUS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wydając decyzję negatywną organ administracji stwierdził, że obecny stan rzeczy nie dawał podstaw do zastosowania przepisu art. 28 ustawy z dnia 13 października 1998 r., bowiem fakt prowadzonej formalnie wobec skarżącego egzekucji administracyjnej, w tym możliwość zajęcia przez organ egzekucyjny uzyskiwanego świadczenia rentowego, daje możliwość realizacji należności składkowych za zatrudnionego pracownika do opłacenia których obowiązana była - jako pracodawca - Spółka z o.o. " E.-S.". Powyższy fakt stanowi jednocześnie o niespełnieniu przesłanki całkowitej nieściągalności wierzytelności, której zaistnienie jest bezwzględnym warunkiem ewentualnego umorzenia przedmiotowych należności składkowych, co uniemożliwia w obecnym stanie rzeczy umorzenie przedmiotowych należności. Prezes ZUS podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 roku w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. z 2003 r. Nr 141, poz. 1365), gdyż realizowane obecnie należności składkowe nie dotyczą ubezpieczonego będącego równocześnie płatnikiem tych składek, lecz zatrudnionego przez Spółkę E.-S. pracownika, a aktualne dochodzenie należności wobec skarżącego wynika z prawomocnej decyzji przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania w/w płatnika składek (Spółki E.-S.) i nie może być przez wierzyciela zaniechane.
Odnosząc się natomiast do zaległości w opłacaniu składek finansowanych przez ubezpieczonych nie będących płatnikami tych składek - tj. w kwocie 10.043,04 zł na ubezpieczenia społeczne i w kwocie 2.771,34 zł na ubezpieczenie zdrowotne, organ administracji wskazał, iż ze względu na treść art. 30 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, postępowanie z mocy art. 105 k.p.a. podlega umorzeniu.
Na powyższe rozstrzygnięcie K. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W skardze i w piśmie procesowym zarzucił naruszenie art. 28 ust. 1 i 2 oraz art. 28 ust. 3a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz nieuwzględnienie, że w okolicznościach sprawy - szczególnie ze względu na ciężką chorobę skarżącego - zachodzą przesłanki do zastosowania § 3 ust. 1 pkt. 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z 31 lipca 2003. Zarzucił także naruszenie szeregu przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, w tym art. 7, 8, 10, 11, 77, 80 i 107. Wskazał również na szereg naruszeń prawa w wydanej w dniu 12 kwietnia 2005 r. decyzji, mocą której przeniesiono na skarżącego odpowiedzialność z tytułu niezapłaconych składek przez Spółkę z o.o. E.-S., a w szczególności wymogów określonych w art. 116 i 118 Ordynacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę wskazał, iż postawiony przez skarżącego zarzut pominięcia przez organ odwoławczy regulacji zawartej w art. 28 ust. 3a u.s.u.s. jest bezpodstawny. Z akt sprawy wynika bowiem, iż przedmiotem decyzji Prezesa Zakładu jest odmowa umorzenia należności z tytułu składek nieopłaconych przez płatnika E.-S. Sp. z o.o. w G. wraz odsetkami za zwłokę, za które odpowiada skarżący na podstawie decyzji Zakładu z dnia 12 kwietnia 2005 roku przenoszącej na niego jako członka zarządu Spółki odpowiedzialność za zobowiązania Spółki. Prezentowane zatem przez skarżącego stanowisko w ocenie Sądu, pozostaje w sprzeczności literalną wykładnią art. 28 ust. 3a u.s.u.s. Z brzmienia tego przepisu wynika bowiem, że dotyczy on wyłącznie należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne "ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na ubezpieczenia". Zgodnie z art. 4 u.s.u.s. użyte w ustawie określenia oznaczają "ubezpieczeni" - osoby fizyczne podlegające chociaż jednemu z ubezpieczeń społecznych, z kolei określenie "płatnik składek" - to w pierwszym rzędzie pracodawca w stosunku do pracowników.
Uwzględniając powyższe należy dojść do wniosku, że przepis art. 28 ust. 3a pod względem zakresu podmiotowego odnosi się wyłącznie do takiego wnioskodawcy, który spełnia jego wymagania: mianowicie, jako prowadzący działalność gospodarczą wnioskodawca był "ubezpieczonym", zaś jako zatrudniający pracowników - "płatnikiem składek". Wymieniony przepis odnosi się przy tym wyłącznie do należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne ciążących na wnioskodawcy jako osobie prowadzącej działalność gospodarczą. Przepis dotyczy wyraźnie należności składkowych "ubezpieczonych", tj. ich własnych obciążeń z tego tytułu (por. wyrok SN z dnia 3 października 2006 r. sygn. akt IIl UK 84/06, OSNP 2007/19-20/287). Podzielając stanowisko Prezesa Zakładu, Sąd wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia o umarzaniu składek. Spółka z o.o., która jako zatrudniający pracowników płatnik składek ponosiła odpowiedzialność za nieopłacone w terminie składki, nie spełniała bowiem ustawowej przesłanki umożliwiającej skorzystanie z uprawnienia, o którym mowa w art. 28 ust. 3a u.s.u.s., przysługującego jedynie ubezpieczonym, tj. osobom fizycznym podlegającym chociaż jednemu z ubezpieczeń społecznych, nie zaś osobom prawnym.
Nie może przy tym budzić wątpliwości, iż z uwagi na charakter regulacji prawnej zawartej w art. 28 ust. 3a, która stanowi wyjątek od ustawowych regulacji ogólnych dopuszczających umorzenie należności z tytułu składek tylko w przypadku ich całkowitej nieściągalności, analiza treści aktu wykonawczego wydanego w oparciu o delegację zawartą w art. 28 ust. 3b u.s.u.s., określającego szczegółowe zasady umarzania, o którym mowa w ust. 3a, nie może mieć charakteru ekstensywnego. Skoro zatem przepis art. 28 ust. 3a u.s.u.s. pod względem zakresu podmiotowego nie dotyczy płatników będących osobami prawnymi, to oczywistym jest, iż możliwości umarzania składek w przypadku braku ich całkowitej nieściągalności, w odniesieniu do osób trzecich, na które przeniesiona została odpowiedzialność za zobowiązania płatnika składek - spółki kapitałowej posiadającej osobowość prawną nie można wywodzić z definicji zobowiązanego zawartej w § 2 pkt. 3 rozporządzenia, która wykraczałaby poza zakres delegacji ustawowej.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 83 ust. 4 u.s.u.s., który w ocenie skarżącego, nie odnosi się do sytuacji prawnej zaistniałej w niniejszej sprawie Sąd I instancji wskazał, iż przepis stanowi regulację o charakterze procesowym i prawidłowo został powołany w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, organ dokonał także prawidłowej oceny sytuacji finansowej skarżącego w aspekcie przesłanek całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek. Zaległości natomiast w opłacaniu składek finansowanych przez ubezpieczonych nie będących płatnikami tych składek, dotyczące łącznie okresu od maja 2000 roku do maja 2001 roku nie podlegają na podstawie art. 30 ustawy, umorzeniu i Zakład Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezes ZUS nie posiadają w powyższym zakresie możliwości decyzyjnej. Zasadnie zatem organ odwoławczy umorzył postępowanie w tym zakresie. Sąd I instancji nie podzielił również poglądu skarżącego zarzucającego naruszenie szeregu przepisów postępowania, w tym art. 7, 8, 10, 11, 77, 80 i 107 k.p.a.
Od powyższego wyroku K. C. wniósł skargę kasacyjną. Zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie sprawy w trybie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a, poprzez zaniechanie uchylenia zaskarżonej decyzji pomimo:
- - naruszenia prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 28 ust. 1, 2, 3 i 3a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych;
- - naruszenia przepisów postępowania – tj. art. 7 k.p.a. poprzez niezastosowanie w podstawie materialnoprawnej zaskarżonego rozstrzygnięcia art. 59 § 1 pkt 9, art. 67c § 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).
W uzasadnieniu strona wnosząca skargę kasacyjną podniosła, iż K. C. w niniejszej sprawie nie posiada przymiotu "podatnika obowiązanego do uiszczenia składki", jest "osobą trzecią ponoszącą odpowiedzialność za cudzy dług". Odpowiedzialność osoby trzeciej ma natomiast charakter posiłkowy (subsydiarny) i wyjątkowy, występuje dopiero w dalszej kolejności, a warunkiem jej zastosowania jest bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do podatnika. Decyzja o odpowiedzialności osób trzecich za cudzy dług jest decyzją konstytutywną. Zobowiązanie natomiast osoby trzeciej do uiszczenia cudzego podatku nie może przekształcić się w zaległość podatkową, bowiem zaległością podatkową jest tylko podatek niezapłacony w terminie płatności, a zobowiązanie osoby trzeciej do uiszczenia cudzego długu podatkiem nie jest.
W ocenie kasatora należności przypadające od osób trzecich mogą być stosownie do treści art. 67c § 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w całości lub w części umorzone. Błędne zastosowanie przez organ administracji art. 28 ust. 1-3a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych uzależniało możliwość umorzenia należności od zaistnienia siedmiu przypadków, w których zachodzi całkowita nieściągalność należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i pochodne. Takiego warunku nie przewidują natomiast wskazane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej, które zdaniem autora skargi kasacyjnej powinny stanowić podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia. Kasator podkreślił ponadto, że zapłata powstałych zaległości przez skarżącego, którego jedynym źródłem dochodu jest renta z powodu całkowitej niezdolności do pracy, spowodowana istnieniem dwóch chorób nowotworowych, doprowadzi do pogorszenia sytuacji materialnej skarżącego, a w konsekwencji spowoduje konieczność korzystania przez skarżącego z pomocy Państwa, ponieważ nie jest w stanie sam zaspokoić własnych potrzeb życiowych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zgodnie z treścią art.174 p.p.s.a skargę kasacyjna można oprzeć na następujących podstawach:
- 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie
- 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Z treści art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadku zaistnienia co najmniej jednej z przesłanek wymienionych w przepisie art. 183 § 2 p.p.s.a. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega zatem na ponownym rozpoznaniu sprawy lecz na odniesieniu się do poszczególnych zarzutów składających się na podstawę kasacyjną.
W rozpoznawanej sprawie w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania a mianowicie art.145 § 1 pkt.1a.) ustawy z 30 sierpnia 2002r. przez zaakceptowanie faktu, iż organ administracji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął przepisy art.28 ust.1,2,3 i 3a ustawy z 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. nr 11 z 2007r. poz. 74 z późn. zm.) mimo, że powinien rozstrzygnąć sprawę w oparciu o przepisy art.67c.) § 2 w związku z art.67a.) § 1 pkt.3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 z 2005r. poz.60 z późn. zm.). W istocie strona skarżąca uważa, iż należności przypadające od K. C., jako osoby trzeciej ponoszącej odpowiedzialność za cudzy dług, winny zostać umorzone na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej a nie ustawy z 13 października 1998r. W skardze kasacyjnej początkowo zarzut ten został określony jako naruszenie przepisów postępowania (art.145 § 1 pkt.1a. p.p.s.a. – str.2 skargi) zaś w dalszej części skargi wskazano, iż podstawą skargi jest przepis art.174 pkt.1 p.p.s.a.(str.3 skargi).Strona skarżąca zamiennie zatem określiła podstawę skargi kasacyjnej raz wskazując art. 174 pkt.1 a raz art.174 pkt.2 p.p.s.a. Należy zaznaczyć, iż zarzut, że przy rozstrzygnięciu sprawy zastosowano nieprawidłowe przepisy, jest zarzutem prawa materialnego. Jest to bowiem zarzut niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego a w zasadzie niezastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej, które, w ocenie skarżącego, winny być zastosowane.
W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut ten nie jest zasadny.
Podkreślić należy, iż problematyka składek na ubezpieczenie społeczne została uregulowana w ustawie z 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. nr 11 z 2007r. poz.74 z późn. zm.) W ustawie tej określono między innymi sposób finansowania składek, ich wysokość, sposób poboru, egzekucji a także stosowanie ulg i umorzeń w ich uiszczaniu. Problematyka ta została uregulowana w rozdziale 3 wymienionej ustawy. Jeżeli chodzi o ulgi i umorzenia to przepisy ustawy mają także zastosowanie do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych co wynika z treści art.32 ustawy. Do należności z tytułu składek mają także zastosowanie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej wymienione w art.31 ustawy. Przepis ten enumeratywnie wymienia jakie przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie. Oznacza to, iż do należności z tytułu składek generalnie stosuje się przepisy ustawy z 13 października 1998r. oraz odpowiednio tylko te przepisy Ordynacji podatkowej, które zostały określone w art.31 ustawy.
Wśród przepisów Ordynacji wymienionych w art.31 ustawy z 13 października 1998r. nie ma jednak przepisu art.67c.) § 2 i art.67a.) § 1 pkt.3. Świadczy to o tym, iż wymienione przepisy Ordynacji nie mają zastosowania do umorzenia należności z tytułu składek. Przepis art.31 zawiera wyczerpujący katalog przepisów Ordynacji podatkowej jakie mają zastosowanie do składek. W sytuacji gdy nie wymieniono w nich przepisów Ordynacji wskazanych w skardze kasacyjnej to oznacza, że ich się nie stosuje do rozpatrywania wniosków o umorzenie należności z tytułu składek. Nie ulega wątpliwości, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było, aby przepisy art.67c.) § 2 i art.67a.) § 1 pkt.3 Ordynacji miały zastosowanie do składek, to wymieniono by je w art.31 ustawy z 13 października 1998r. Skoro jednak w przepisie art.31 pominięto przepisy Ordynacji wskazane w skardze kasacyjnej to prowadzi to do wniosku, iż nie stosuje się ich do należności z tytułu składek.
Błędny jest zatem zarzut strony skarżącej, iż organy administracji winny rozpoznać wniosek K. C. w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. W skardze kasacyjnej strona skarżąca zresztą nie uzasadniła swojego stanowiska. W skardze brak jest rozważań prawnych wyjaśniających dlaczego organy administracji nie powinny stosować art.28 ustawy z 13 października 1998r. lecz oprzeć swoje rozstrzygnięcie na przepisach Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca nie przedstawiła żadnego argumentu uzasadniającego swoją tezę o konieczności stosowania przepisów Ordynacji. Skoro w skardze kasacyjnej brak jest rozważań w tym zakresie to nie można odnieść się do argumentów, które mogłyby przemawiać za przyjęciem tezy skarżącego, W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut niezastosowania przepisów Ordynacji podatkowej nie jest zasadny.
Nie jest również zasadny zarzut nieuwzględnienia trudnej sytuacji materialnej skarżącego. W skardze kasacyjnej podniesiono, iż K. C. jest całkowicie niezdolny do pracy i nie jest w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych nie mówiąc już o zapłacie należności z tytułu składek. Trudna sytuacja finansowa i rodzinna skarżącego była przedmiotem rozważań zarówno organów administracji jak i Sądu I instancji. Kwestia ta została szczegółowo wyjaśniona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Sąd I instancji trafnie podkreślił, iż K. C. pobiera świadczenie rentowe w wysokości 2279,29 zł brutto a zatem istnieje możliwość wdrożenia postępowania egzekucyjnego skutkującego realizacją zadłużenia. Uzasadnia to tezę, iż w stosunku do skarżącego nie wystąpiła przesłanka całkowitej nieściągalności i brak było podstaw do umorzenia należności z tytułu składek. Wbrew zarzutowi skarżącego jego trudna sytuacja materialna została uwzględniona przez Sąd I instancji. Zarzut w tym zakresie nie jest zasadny.
Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie są zasadne. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Mając to na uwadze, na podstawie art.184 p.p.s.a., skargę kasacyjną należało oddalić.