Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 czerwca 2013 r., po rozpoznaniu skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w R. na czynność Ministra Infrastruktury (obecnie Głównego Inspektora Transportu Drogowego) z dnia 10 [...] 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu opłaty z tytułu udzielenia licencji, uchylił zaskarżoną czynność oraz stwierdził, że uchylona czynność nie podlega wykonaniu.
Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjął on następujące ustalenia.
W dniu 4 [...] 2010 r. skarżąca spółka złożyła wniosek o udzielenie licencji na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy na dalszy okres z uwagi na zbliżający się termin jej wygaśnięcia – 27 [...] 2015 r. Na żądanie organu uiściła opłatę za dokonanie powyższej czynności w kwocie [...] zł.
W dniu 26 [...] 2010 r. skarżąca spółka wystąpiła z wnioskiem o zwrot nienależnej opłaty za przedłużenie licencji przewozowej wskazując, iż decyzją Wojewody Ś. z dnia 27 [...] 2005 r. przyznano jej status zakładu pracy chronionej, w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z dnia 2008 r. Nr 14 poz. 92 – dalej ustawa o rehabilitacji). Podniosła, iż zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zakład pracy o takim statusie zwolniony jest od opłat, z wyjątkiem opłaty skarbowej i opłat o charakterze sankcyjnym, tym samym opłata za wydanie licencji mająca charakter publicznoprawny jest powyższym zwolnieniem objęta.
W piśmie z dnia 10 [...] 2010 r. organ poinformował stronę, że przedmiotowa opłata jest opłatą za czynności administracyjne i nie ma charakteru publicznoprawnego. Z tego względu skarżąca spółka nie jest od jej uiszczenia zwolniona.
W odpowiedzi na wezwanie spółki do usunięcia naruszenia prawa z dnia 13 [...] 2010 r., organ w piśmie z dnia 17 [...] 2011 r. podtrzymał dotychczasowe stanowisko.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca spółka wniosła o stwierdzenie bezskuteczności i niezgodności z prawem czynności organu, a ponadto orzeczenie, że jako zakład pracy chronionej korzysta z ustawowego zwolnienia od tej opłaty oraz o zobowiązanie organu do zwrotu ww. kwoty wraz z odsetkami od 1 [...] 2010 r., a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie jako wniesionej bez zachowania ustawowego terminu, bądź o jej oddalenie jako niezasadnej, podtrzymując w tym zakresie stanowisko zawarte w piśmie z dnia 17 [...] 2011 r. oparte na stanowisku Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 [...] 2008 r.
Wyrokiem z dnia 25 maja 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki. Powołując się na treść art. 40 pkt 1 i art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874), Sąd I instancji stwierdził, że przedsiębiorca podejmujący i wykonujący transport drogowy jest obowiązany do ponoszenia opłat za czynności administracyjne, w tym m.in. za udzielenie, zmianę oraz przedłużenie licencji. Sąd I instancji wskazał, że użyte w art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji pojęcie "opłat" nie jest ustawowo zdefiniowane. Powołując się jednak na art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2009 r. nr 157, poz. 1240 ze zm.), art. 46 ust. 1 ustawy o transporcie drogowym w zw. z art. 37a ust. 6 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. 2004 r. nr 256, poz. 2571) stwierdził, że uiszczona przez spółkę opłata nie ma charakteru opłaty publicznoprawnej, będąc opłatą administracyjną za wykonanie czynności w postaci wydania licencji. Zdaniem Sądu, stanowisko to znajduje również potwierdzenie w treści art. 46 ust. 3a i ust. 4 ustawy o transporcie drogowym.
Rozpatrując sprawę ze skargi kasacyjnej O. sp. z o.o. z siedzibą w R. wywiedzioną od powyższego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II GSK 2123/11, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie z uwagi na zasadność zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Podniósł, że uzasadnienie kontrolowanego wyroku nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się Sąd I instancji podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia.
Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie ponownie rozpoznając sprawę uznał skargę za zasadną.
W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z art. 40 pkt. 1, art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, opłata za przedłużenie licencji przewozowej jest opłatą za czynności administracyjne. Prawo polskie obok podatków przewiduje bowiem także opłaty za czynności. Opłata jest daniną pobieraną przez państwo za usługi o charakterze publicznoprawnym. Definicję "daniny publicznej" zawiera art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, który stanowi, iż dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
Zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, prowadzący zakład pracy chronionej spełniający warunek, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 1 lit. b) lub zakład aktywności zawodowej, w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z opłat, z wyjątkiem opłaty skarbowej oraz opłat o charakterze sankcyjnym. Powołany przepis stanowi lex specialis, bowiem wyłącza obowiązek ponoszenia przez zakład pracy chronionej danin publicznoprawnych w postaci m. in. opłat. Wyłączenia, o których mowa dotyczą jedynie opłaty skarbowej, opłaty o charakterze sankcyjnym i opłaty sądowej. Wykaz opłat o charakterze sankcyjnym określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2004 r. w sprawie wykazu opłat o charakterze sankcyjnym (Dz. U. z 2004 r. Nr 161, poz.1682).
Natomiast art. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 225, poz. 1635) wyłącza z obciążenia opłatą skarbową czynności urzędowe, które na podstawie odrębnych przepisów podlegają innym opłatom o charakterze publicznoprawnym (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2003 r., sygn. akt FPK 11/02). Skoro zatem wskazana w art. 41 ust. 1 pkt. 1 ustawy o transporcie drogowym opłata za czynności administracyjne (opłata publiczna), nie jest opłatą skarbową ani opłatą o charakterze sankcyjnym, a ponadto ustawodawca wprost nie wyklucza jej z zakresu zwolnienia określonego w art. 31 ustawy o rehabilitacji należy uznać, iż prowadzący zakład pracy chronionej zwolniony jest z obowiązku ponoszenia opłaty wynikającej z art. 41 ust. 1 pkt. 1 ustawy o transporcie drogowym (opłata za przedłużenie ważności licencji).
Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu I instancji, skarżący nie miał obowiązku uiszczenia przedmiotowej opłaty, i tym samym organ powinien dokonać zwrotu na jego rzecz nienależnie pobranej kwoty.
Główny Inspektor Transportu Drogowego wystąpił ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego tj. art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 41 ust.1 pkt 1, art. 46 ust.1 pkt 1 lit. a) i ust.3 ustawy o transporcie drogowym poprzez ich błędną wykładnię, przejawiającą się w mylnym przyjęciu przez Sąd I instancji, że opłata z tytułu przedłużenia ważności licencji stanowi opłatę publicznoprawną, od obowiązku uiszczania której zwolnione są zakłady pracy chronionej, podczas gdy opłata ta, z uwagi na jej charakter i cel (przeznaczenie), nie stanowi opłaty, o której mowa w art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną O. sp. z o.o. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 u stawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze.
Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
W rozpatrywanej sprawie skarga kasacyjna oparta została na podstawie z pkt 1 art. 174 p.p.s.a.
Z postawionego w niej zarzutu wynika, że istota sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie odnosi się do kwestii prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem czynności Ministra Infrastruktury (obecnie Głównego Inspektora Transportu Drogowego) w przedmiocie zwrotu opłaty z tytułu udzielenia licencji na wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego rzeczy stwierdził, że narusza ona prawo, co skutkowało jej uchyleniem. Sąd I instancji uznał mianowicie, że wbrew stanowisku organu, opłata za udzielenie licencji jest opłatą publicznoprawną, co w świetle art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oznacza, że strona, jako zakład pracy chronionej w rozumieniu tej ustawy, była zwolniona z mocy prawa z obowiązku jej uiszczania. Przepis ten wyłącza bowiem obowiązek ponoszenia przez zakład pracy chronionej danin publicznych w postaci, między innymi, opłat. Skoro tak, to uiszczoną przez stronę opłatę uznać należało za nienależną i podlegającą zwrotowi, który powinien był być dokonany w drodze czynności materialno – technicznej.
Kwestionując zasadność i prawidłowość tego stanowiska, organ administracji argumentował zaś, że opłata o której mowa w art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, nie ma charakteru opłaty publicznoprawnej, lecz opłaty ponoszonej z tytułu czynności administracyjnej, a ponadto, że opłata ta, nie charakteryzuje się cechą ekwiwalentności. Nie ma ona również celu fiskalnego, albowiem zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy o transporcie drogowym, jest przekazywana na rachunek Krajowego Funduszu Drogowego z przeznaczeniem na budowę i utrzymanie dróg krajowych oraz na potrzeby gromadzenia danych o drogach publicznych i sporządzania informacji o sieci dróg publicznych, jak również na poprawę bezpieczeństwa ruchu drogowego i budowy autostrad.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 41 ust. 1 pkt 1, art. 46 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy o transporcie drogowym przez błędną ich wykładnię, nie jest usprawiedliwiony.
W punkcie wyjścia podnieść należy, że zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, prowadzący zakład pracy chronionej spełniający warunek, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 1 lit. b), lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z opłat, z wyjątkiem opłaty skarbowej i opłat o charakterze sankcyjnym.
Ustalając zakres zwolnienia od opłat, który określony został przywołanym przepisem oraz zakres wyłączeń z tego zwolnienia, podnieść należy, że gdy chodzi o opłaty sankcyjne, z obowiązku ponoszenia których zakład pracy chronionej zwolniony nie został, to ich wykaz, zgodnie z upoważnieniem zawartym w ust. 5 art. 31 przywołanej ustawy, określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2004 r. w sprawie wykazu opłat o charakterze sankcyjnym. Nie ma w nim, bo być nie mogło z uwagi istotę opłaty sankcyjnej, pobieranej i ustalanej na podstawie ustawy o transporcie drogowym, opłaty za udzielenie licencji na wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego rzeczy. Gdy chodzi natomiast o opłatę skarbową, to zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej określającym przedmiotowy zakres tej opłaty, podlegają jej - w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej - czynności urzędowe, zaświadczenia, zezwolenia (pozwolenia, koncesje), a ponadto złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury, w tym także ich odpisy, wypisy lub kopie.
Uwzględniając katalog wyłączeń od opłaty skarbowej, o którym mowa w art. 2 i art. 3a przywołanej ustawy, jak również określony w jej załączniku wykaz przedmiotów opłaty skarbowej oraz zwolnień od tej opłaty, należy podkreślić, że zgodnie z art. 3 przywołanej ustawy, nie podlega opłacie skarbowej dokonanie czynności urzędowej, wydanie zaświadczenia oraz zezwolenia (pozwolenia, koncesji), jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają innym opłatom o charakterze publicznoprawnym lub są od tych opłat zwolnione.
Skoro więc zwolnienie, o którym mowa w art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie obejmuje swoim zakresem opłaty skarbowej, ani też opłaty sankcyjnej, lecz inne niż te wymienione opłaty, to z punktu widzenia spornej w rozpatrywanej sprawie kwestii odnoszącej się do publicznoprawnego charakteru opłaty za udzielenie (przedłużenie) licencji na wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego rzeczy oraz zagadnienia jej zwrotu, jako nienależnie pobranej, nie można nie zwrócić uwagi na to, że pomocne w jej rozstrzygnięciu są już powyżej przywołane regulacje.
Mianowicie, opłata za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej, nie została wprost wymieniona w katalogu podejmowanych w sprawach indywidualnych czynności podlegających opłacie skarbowej, ani też w katalogu zwolnień od tej opłaty (art. 2 ustawy o opłacie skarbowej oraz rubryka 4 załącznika do ustawy), co ma istotne znaczenie z punktu widzenia konsekwencji wypływających z treści powyżej już przywołanego art. 3 ustawy o opłacie skarbowej.
Z zawartej w nim regulacji wynika bowiem jednoznacznie, że wyłączenie o którym w niej mowa dotyczy, między innymi, czynności urzędowej, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają one innym opłatom o charakterze publicznoprawnym lub są od tych opłat zwolnione.
W tym też kontekście znamienne i istotne jest to, że jak wynika z art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, sporna w rozpatrywanej sprawie opłata za licencję przewozową, jest pobierana za czynność administracyjną udzielenia (przedłużenia) tej licencji. W świetle przywoływanego powyżej art. 3 ustawy o opłacie skarbowej prowadzi to do wniosku, że opłata pobierana za czynność administracyjną udzielenia (przedłużenia) licencji przewozowej, to inna niż opłata skarbowa opłata publicznoprawna, która jest pobierana na podstawie przepisów ustawy o transporcie drogowym - jako przepisów odrębnych - z tytułu określonych w tych przepisach czynności urzędowych, tj. udzielenia (przedłużenia) licencji przewozowej.
O publicznoprawnym charakterze opłaty za licencję przewozową, niezależnie od normatywnego źródła i podstawy jej poboru świadczy również i to, że stanowi ona dochód publiczny. W rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się, między innymi, opłaty, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynikających z odrębnych ustaw. Przy tym opłaty (publiczne), o których mowa w przywołanym przepisie, są definiowane - jak się powszechnie podkreśla - przez trzy elementy, a mianowicie: po pierwsze, są nakładane przymusowo przez korporację publiczną, tj. państwo lub jednostkę samorządu terytorialnego; po drugie, ich funkcją jest pokrycie publicznych potrzeb finansowych; po trzecie zaś, są świadczeniem wzajemnym na rzecz korporacji publicznoprawnej w zamian za wykonywane przez nią usługi lub oferowane urządzenia – co innymi słowy oznacza, że ich podstawą są czynności urzędowe (administracyjne) albo świadczenie usług. Podstawową zaś ich funkcją, podobnie jak podatków, jest funkcja fiskalna.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie może budzić żadnych wątpliwości, że uwzględniając przedstawione powyżej cechy opłaty, jako daniny publicznej, sporna w rozpatrywanej sprawie opłata za licencję przewozową, jest opłatą publicznoprawną, od której zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, zakład pracy chronionej jest zwolniony.
Po pierwsze, za oczywiste uznać należy, że obowiązek jej ponoszenia wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego, tj. z ustawy o transporcie drogowym. Pobór opłaty za licencję przewozową, jak wynika z art. 41 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, wiąże się z dokonywaną - na wniosek strony – przez uprawniony organ administracji publicznej czynnością administracyjną udzielenia (przedłużenia) tej licencji. Opłata ta, ma więc charakter przymusowy – czynność administracyjna, uzależniona jest od uiszczenia opłaty – co oznacza, że jej pobór dokonywany jest z góry.
Tym samym, ma ona również charakter świadczenia wzajemnego w relacji do podejmowanej przez organ czynności administracyjnej udzielenia licencji – inną kwestią, jest wiążące się z tym zagadnienie ekwiwalencji świadczeń, o czym mowa będzie dalej. Po drugie, za oczywiste uznać należy również i to, że opłata pobierana za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej służy pokryciu publicznych potrzeb finansowych. Wniosek ten znajduje swoje potwierdzenie w treści przepisu art. 41 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 46 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy o transporcie drogowym. Opłata za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej, na rachunek bankowy Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, przekazywana jest bowiem na rachunek Krajowego Funduszu Drogowego, z przeznaczeniem na budowę i utrzymanie dróg krajowych oraz na potrzeby gromadzenia danych o drogach publicznych i sporządzania informacji o sieci dróg publicznych, jak również na poprawę bezpieczeństwa ruchu drogowego i budowy autostrad.
Z powyższego wprost wynika, że pobór spornej w rozpatrywanej sprawie opłaty służy zaspokojeniu i pokryciu konkretnych potrzeb finansowych związanych z realizowaniem przez Krajowy Fundusz Drogowy, pełniący funkcję funduszu celowego, konkretnych zadań i celów. W tym też kontekście – i po trzecie już – nie sposób nie zwrócić uwagi na to, że dokonywany na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym pobór opłaty za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej realizuje przede wszystkim cel fiskalny. Z punktu widzenia stanowiska, że poborowi opłaty za dokonywaną przez organ czynność administracyjną udzielenia (przedłużenia) licencji przewozowej towarzyszy, przede wszystkim, cel fiskalny, powrócić należy do wywołanej już powyżej kwestii jej ekwiwalentności. Mianowicie ocena, czy opłata ma cechę ekwiwalentności, czy też jest jej pozbawiona, nie może pomijać tego kryterium oceny, które odnosi się do jej wysokości.
Odwołując się do ustaleń doktryny prawa, Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2006 r., sygn. akt U 6/04, podkreślił, że opłata charakteryzuje się cechami podobnymi do podatku, z tym, że w przeciwieństwie do podatków, jest świadczeniem ekwiwalentnym. Jakkolwiek bowiem, opłata podobnie jak i podatek, jest świadczeniem pieniężnym, ogólnym, bezzwrotnym i przymusowym, to jednak cechą charakterystyczną opłaty, odróżniającą ją od podatku, jest jej odpłatność, co oznacza, że w zamian za opłatę podmiot ją uiszczający ma prawo żądać usługi, towaru lub działania ze strony organu publicznego. Opłaty pobierane są bowiem w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywanymi w interesie konkretnych podmiotów. Stanowią więc swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego. W tym też kontekście sąd konstytucyjny podkreślił, że w swej klasycznej postaci, opłaty odznaczają się pełną ekwiwalentnością, co oznacza, że wartość świadczenia administracyjnego odpowiada wysokości pobranej opłaty, co odróżnia je od podatków i innych danin publicznych.
Opłaty publiczne pobierane są bowiem zawsze w związku z określonym i konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego). Z przywołanego stanowiska Trybunału wynika więc, że tylko wówczas, gdy opłata pobierana jest w wysokości odpowiadającej wartości usługi, tj. czynności administracyjnej (czynności urzędowej), może zawierać pewne cechy ceny, a tym samym, że tylko wówczas, jest w relacji do nich świadczeniem o charakterze ekwiwalentnym. Traci zaś tę cechę, jeżeli jest świadczeniem pobieranym w wysokości znacznie wyższej niż wartość faktycznie świadczonej usługi.
W związku z powyższym, o funkcji fiskalnej opłaty za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej wnioskować należy w szczególności na podstawie tego szczegółowego celu publicznego przeznaczenia środków pozyskiwanych z omawianej opłaty – jak również zasadniczo i innych opłat wymienionych w ust. 1 art. 41 przywołanej ustawy - którym jest budowa i utrzymanie dróg krajowych oraz budowa autostrad, co stanowi element polityki państwa w ramach podejmowanych programów infrastrukturalnych, realizacji którego (niezmiennie) towarzyszy kwestia źródeł finansowania tych programów. W tym też kontekście zwrócić należy uwagę na to kryterium oceny charakteru omawianej opłaty, którym jest jej wysokość. Abstrahując już od wysokości jej stawki podstawowej, determinowana jest ona czasem udzielanej licencji oraz liczbą zgłoszonych do niej pojazdów samochodowym. W tym też kontekście podkreślenia wymaga, że za przedłużenie ważności licencji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego pobierana jest opłata w wysokości, jak za udzielenie licencji (por. wydane na podstawie upoważnienia zawartego w art. 47 ust. 1 ustawy o transporcie drogowym i z uwzględnieniem zawartych w tym przepisie wytycznych treściowych, rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 4 grudnia 2007 r. w sprawie wysokości opłat za czynności administracyjne związane z wykonywaniem przewozu drogowego oraz za egzaminowanie i wydanie certyfikatu kompetencji zawodowych; aktualnie rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z z dnia 6 sierpnia 2013 r. w sprawie wysokości opłat za czynności administracyjne związane z wykonywaniem przewozu drogowego oraz za egzaminowanie i wydanie certyfikatu kompetencji zawodowych).
W świetle powyższego zarzutu błędnej wykładni art. 31 ust. 1 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 41 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy o transporcie drogowym, uznać należy za nieusprawiedliwiony.
Nie dość bowiem, że strona skarżąca kasacyjnie wadliwie pojmuje tę cechę opłaty, którą jest to, że ze swej istoty ma być ona świadczeniem wzajemnym o cechach ekwiwalentności, w przedstawionym powyżej rozumieniu tego pojęcia, to również i wadliwie wywodzi, że o braku spełniania przez opłatę pobieraną za udzielenie (przedłużenie) licencji przewozowej wskazanej cechy świadczyć ma przekazywanie tej opłaty Krajowemu Funduszowi Drogowemu utworzonemu w ramach Banku Gospodarstwa Krajowego, z przeznaczeniem na budowę i przebudowę dróg krajowych oraz budowę autostrad, co miałoby również oznaczać, że nie stanowiąc źródła dochodów budżetowych, nie realizuje ona funkcji fiskalnej (por. s. 3 – 4 uzasadnienia skargi kasacyjnej).
Niezależnie od powyżej już przywołanych argumentów, w świetle których wskazane stanowisko strony skarżącej kasacyjnie uznać należy za pozbawione usprawiedliwionych podstaw, podnieść należy, że stanowisku temu sprzeciwia się również i ten komplementarny z dotychczas już przedstawionymi argument, że przecież, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 14 marca 2003 r. o Banku Gospodarstwa Krajowego (Dz.U. z 2003 r. nr 65, poz. 594 ze zm.), do podstawowych celów działalności tego banku, który jest bankiem państwowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 r. nr 72, poz. 665 ze zm.), należy wspieranie rządowych programów społeczno - gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, obejmujących między innymi projekty infrastrukturalne, w tym realizowane z wykorzystaniem środków publicznych. Środkami publicznymi w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, są zaś dochody publiczne (art. 5 ust. 1 pkt 1), a dochodami publicznymi – jak już to podkreślano – są, w rozumieniu art. 5 ust. 2 pkt 1 przywołanej ustawy, daniny publiczne, do których zalicza się, między innymi, opłaty, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
W sytuacji, gdy do zadań BGK należy obsługa funduszy utworzonych, powierzonych lub przekazanych BGK na podstawie odrębnych ustaw (art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o banku Gospodarstwa Krajowego), podnieść należy, że gdy chodzi o utworzony w wymienionym banku, ustawą z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, Krajowy Fundusz Drogowy (art. 39), jego środki, pochodząc z wpływów z opłat i kar, o których mowa w art. 39b ust. 1 pkt 11b - a więc, między innymi, z opłat określonych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym - przeznaczane być mogą wyłącznie na cele, o których mowa w ustawach, na podstawie których te opłaty i kary są pobierane (art. 39f ust. 4). Co przy tym nie mniej istotne, BGK jest zobowiązany do wyodrębniania w planie finansowym tego banku, planu finansowego Funduszu zawierającego określone ustawą z dnia 14 marca 2003 r. jego elementy konieczne, a ponadto, do przedstawienia projektu tego planu finansowego do uzgodnienia ministrowi właściwemu do spraw transportu oraz ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych w zakresie finansowym (art. 39n ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt 1). BGK pobiera również wynagrodzenie prowizyjne z tytułu prowadzenia Funduszu (art. 39o ust. 1).
W świetle powyższego, stwierdzić należy więc, że odwoływanie się przez stronę skarżącą kasacyjnie, w celu podważenia prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, do argumentu z ulokowania Krajowego Funduszu Drogowego w Banku Gospodarstwa Krajowego, nie jest skuteczne.
Zwłaszcza, że niezależnie już od wszystkich dotychczas przedstawionych argumentów, stanowiska tego w żadnym stopniu nie wspiera również - budowana w oparciu o konfrontowanie art. 31 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. z treścią art. 41 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 46 ust. 1 lit. a) i ust. 3 ustawy z dnia 6 września 2001 r. - teza o braku konkurencyjności określonych wskazanymi przepisami celów przeznaczania środków pochodzących z opłat. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego teza ta oparta została na fałszywym założeniu i wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie przyjąć należy jednak, że jest wręcz odwrotnie, a mianowicie, że cele, na które na podstawie art. 31 ust. 3 i art. 46 ust. 3 przywołanych ustaw przeznaczane są środki pochodzące z opłat, nie dość, że mają konkurencyjny charakter to również, że cel przeznaczenia środków pochodzących z opłat, o którym mowa w pierwszym z przywołanych przepisów ma charakter nadrzędny.
W tej mierze, nie można bowiem nie zwrócić uwagi na to, że logikę rozwiązań prawnych przyjętych na gruncie art. 31 ust. 1 i ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wprost wiązać należy z ustanowionymi na poziomie konstytucyjnym zasadami polityki państwa w sferze zatrudnienia i pomocy osobom niepełnosprawnym (art. 65 ust. 5, art.
69) i adresowanym w związku z tym do ustawodawcy obowiązkiem ich kształtowania (konkretyzacji) przy uwzględnianiu ustalonej hierarchii poszczególnych zadań określonych w ustawie zasadniczej, a tym samym określonego sposobu dysponowania środkami budżetowymi, w zależności od zmieniających się okoliczności życia społecznego, co z kolei wiąże się również z tą istotną kwestią, że zasoby, które na omawianą pomoc i wsparcie mogą być przeznaczane mają ze swej natury ograniczony charakter. Z powyższego wynika, że o ile ustanowione w art. 31 ust. 1 pkt 2 przywołanej ustawy zwolnienie od opłat skutkujące obowiązkiem przekazania uzyskanych w ten sposób środków na cel wskazany w ust. 3 tego przepisu, stanowi bezpośredni i konkretny instrument realizacji konkretnych zasad polityki państwa w sferze odnoszącej się do zatrudnienia i pomocy osobom niepełnosprawnym, co innymi słowy oznacza również bezpośrednie zdeterminowanie przywołanej regulacji ustawowej treścią konstytucyjnych zasad prawa do pracy oraz pomocy i ochrony osób niepełnosprawnych, o tyle o ustalenie istnienia podobnego rodzaju bezpośrednich relacji jest trudno, gdy chodzi o walor i znaczenie celu przeznaczania środków pochodzących z opłat, który określony został w art. 46 ust. 3 ustawy o transporcie drogowym, jakkolwiek niewątpliwie i ten cel uznać należy za istotny. Tym samym, brak istnienia w odniesieniu do tego celu podobnego rodzaju źródła, które tak jak w przypadku regulacji zawartej w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych uzasadnia - poprzez odwołanie się do konkretnych i mocnych podstaw aksjologicznych – potrzebę podjęcia określonego działania wraz ze wskazaniem jego celu i zarysowania środków jego realizacji, prowadzi do wniosku, że określone przepisami przywołanych ustaw cele przeznaczania środków pochodzących z opłat, nie dość, że nie mogą być uznane za niekonkurencyje, to również nie mogą być uznane za równorzędne. Ten, o którym mowa w ustawie o transporcie drogowym - w świetle przedstawionych argumentów - musi bowiem ustąpić przed celem określonym w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W przeciwnym wypadku, wbrew woli ustrojodawcy i ustawodawcy, doszłoby do zupełnego pominięcia i wręcz ignorowania ustanowionej w art. 31 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. ogólnej zasady zwolnienia, wskazanego w niej podmiotu, z opłat (z wyjątkiem opłaty skarbowej i opłat o charakterze sankcyjnym) i to w sytuacji, gdy stosowanie tej zasady, w jej praktycznym wymiarze, skutkuje obowiązkiem przekazania uzyskanych w ten sposób środków na cel określony w ust. 3 tego przepisu, co z kolei wprost wpisuje się w bezpośrednią realizację przywołanych powyżej zasad polityki państwa.
Z przedstawionego punktu widzenia, za niezasadny uznać należy więc argument strony skarżącej kasacyjnie, że w zakresie odnoszącym się do opłat o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o transporcie drogowym, ustawodawca nie przewidział żadnych zwolnień. Tym samym, pozbawiony jakiegokolwiek waloru jest również argument z treści nieobowiązującego już przepisu art. 42 ust. 1 pkt 4 przywołanej ustawy. Prawidłowości stanowiska Sądu I instancji nie podważa również argument z przywoływanego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej judykatu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Przywoływany na jego tle przykład charakteru opłaty rocznej, o której mowa w ustawie o ochronie gruntów rolnych i leśnych, mający służyć próbie wykazania podobieństwa między tą opłatą, a opłatą, o której mowa w art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, nie może jednak odnieść skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą kasacyjnie, a to z uwagi na to, że pierwsza z tych opłat, nie ma charakteru opłaty publicznoprawnej, lecz charakter świadczenia cywilnoprawnego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 23 grudnia 1982 r., sygn. akt III AZP 8/82, por. również wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. akt II OSK 94/10).
Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 204 pkt 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.