Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2019 r., oddalił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 24 października 2018 r., w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Białymstoku decyzją z dnia 4 września 2018 r. wymierzył skarżącemu karę pieniężną w kwocie 36.000 z tytułu urządzania gier na automatach Apex Magie Fruits nr [...], Apollo Games nr [...] i Apex Magie Fruits nr [...], poza kasynem gry.
Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ stwierdził, na podstawie protokołu z eksperymentu oraz opinii biegłego, że automaty umożliwiały prowadzenie na nich gier o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie był losowy i niezależny od zręczności i umiejętności gracza.
Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał w ocenie organu, że skarżący urządzał grę na automatach przez udostępnienie na podstawie umowy dzierżawy z H. F. P. Sp. z o.o., części powierzchni lokalu w Ł. przy A. L. [...], lokal [...] do wstawienia przedmiotowych automatów oraz zapewnienie ciągłości gry na tych automatach przez udostępnienie ich do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej, a także uzyskiwał przychód z tytułu dzierżawy powierzchni pod automaty.
Wobec powyższego skarżący podlegał karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, w wysokość określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612, ze zm., dalej: u.g.h.).
Sąd I instancji oddalając skargę na tą decyzję stwierdził, podzielając ustalenia organów, że automaty do gier eksploatowane były bez wymaganego zezwolenia/koncesji. Nie były zarejestrowane zgodnie z art. 23a ust. 1 u.g.h., a ponadto skarżący nie posiadał w dniu 1 września 2015 r. – dniu przeprowadzenia kontroli koncesji na prowadzenie kasyna gry, jak również zezwolenia na urządzanie gier na automatach urządzanych w salonach gier lub automatach o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 1 u.g.h.
Sąd podzielił również ustalenia organów odnośnie komercyjnego i losowego charakteru dostępnych na automatach gier.
W ocenie Sądu I instancji, ustalony w sprawie stan faktyczny pozwalał na zastosowanie wobec skarżącego sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.
Urządzającym gry na automatach poza kasynem gry był skarżący, gdyż posiadający tytuł prawny do lokalu, wydzierżawił część jego powierzchni celem posadowienia w nim automatów zapewniając na nich ciągłość gry poprzez udostępnienie do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej. Skarżący ponadto, na podstawie umowy dzierżawy z dnia [...] maja 2015 r. uzyskiwał wynagrodzenie w kwocie 2.000 zł miesięcznie płatne od chwili uruchomienia urządzeń do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane. Skarżący zobowiązał się również do niezwłocznego powiadomienia dzierżawcy o przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń.
Odnosząc się do kwestii technicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., Sąd I instancji wskazał na wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. wydany w połączonych sprawach Fortuna i inni 0C-213/11; C-214/11 i C-217/11 oraz uchwałę składu 7 sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16.
W podstawie prawnej wyroku podano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.).
A. B., skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji, zarzucając mu:
- I. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy mianowicie:
- 1. art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie z uwagi na błędną wykładnię pojęcia urządzający gry na automatach oraz w efekcie jego niewłaściwe zastosowanie, skutkujące uznaniem Skarżącego za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, pomimo iż Skarżący nie podejmował aktywnych czynności oraz nie współdziałał w procesie urządzania gier na automatach;
- II. przepisów postępowania, które miało istotny w wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1) art. 145 § 1 pkt c) p.p.s.a. w związku żart. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 122 o.p. oraz art. 187 § 1 o.p. poprzez niezastosowanie przez Sąd art. 145 § 1 pkt c) p.p.s.a., w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej, pomimo, iż organy dopuściły się naruszenia art. 121 § 1 i 2, art. 122 o.p. oraz art. 187 § 1 o.p., w postaci naruszenia obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a także poprzez błędną ocenę zgromadzonych dowodów i bezpodstawne uznanie skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach oraz podlegający karze pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w sytuacji gdy w toku postępowania nie wykazano aby skarżący podejmował aktywne działania w związku z urządzaniem gier na automatach do gry;
- 2) art. 145 § 1 pkt. c) p.p.s.a. w związku z art. 191 o.p. w związku art. 187 § 1 o.p. poprzez niezastosowanie przez Sąd art. 145 § 1 pkt c) p.p.s.a., w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej, pomimo, iż organy dopuściły się naruszenia art. 191 o.p. w związku art. 187 § 1 o.p., w postaci dokonania przez organ podatkowy oceny materiału dowodowego, w sposób dowolny, wybiorczy oraz wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego, w oparciu o niepełny materiał dowodowy, co skutkowało uznaniem skarżącego za urządzającego gry na automatach do gier.
Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi oraz uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, z dnia 24 października 2018 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z dnia 4 września 2018 r. Wniósł również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie albowiem nie podważa prawidłowości oceny i kontroli, jaką Sąd I instancji przeprowadził wobec rozstrzygnięć organów administracji skarbowej.
Mając na uwadze treść zarzutów podniesionych w petitum skargi kasacyjnej, tak naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, rozpoznane one zostaną łącznie albowiem ich komplementarnych charakter wynikający z ich motywów pomieszczonych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, wskazuje, że kasator w istocie zmierza do podważenia okoliczności przypisania mu statusu "urządzającego gry", co stało się podstawą nałożenia kary w wysokości określonej art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.
Ocenę objętego skargą kasacyjną wyroku poprzedzić należy, mającą kardynalne znacznie na tle przedmiotowej sprawy, wykładnią przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i zawartego w nim pojęcia "urządzającego gry", które warunkuje nałożenie kary określonej w tym przepisie.
Powołany art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie, jednakże opierając się o systematykę jego użycia w poszczególnych regulacjach, w zestawieniu z użyciem przez ustawodawcę pojęcia "prowadzącego działalności w przedmiocie urządzania gier hazardowych" przyjąć należy ukształtowaną orzecznictwem sądów administracyjnych definicję "urządzającego gry". W judykaturze, przyjęto bowiem, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. wyroki NSA z dnia: 13 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 3111/17 i II GSK 3581/17).
Dalej rozwijając zagadnienie, w orzecznictwie podnosi się również, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier (por. wyroki NSA: z dnia 13 marca 2018, sygn. akt II GSK 3745/17; z dnia 20 kwietnia 2021 r., sygn. akt II GSK 368/19 i inne).
"Urządzającym gry" będzie zatem podmiot wypełniający swoim faktycznym działaniem, którąkolwiek, część lub wszystkie z wymienionych powyżej przesłanek. Innymi słowy działaniami podmiotu urządzającego gry hazardowe będą działania mające na celu umożliwienie sprawnego funkcjonowania automatu lub automatów do gier hazardowych zgodnie z ich przeznaczeniem w miejscu dostępnym dla potencjalnych odbiorców tego rodzaju rozrywki.
Ponadto za urządzającego bądź współrządzącego, gry uznać również należy wynajmującego dany lokal lub jego część, także wówczas gdy faktycznie poza wynajęciem lokalu lub jego części nie uczestniczy on w żadnych innych czynnościach związanych z prowadzoną w ramach najmu działalnością – nie podejmował rzeczywistych działań związanych z prowadzeniem gier, obsługą automatów i klientów, itd. Status urządzającego gry należy w takiej, jak powołana sytuacji, przypisać wynajmującemu, który jest w pełni świadomy rodzaju działalności, jaką prowadzić będzie najemca. Wynajmując lokal na cele prowadzenia działalności hazardowej podejmuje on bowiem faktyczne działania w celu umożliwienia prowadzenia takiej działalności poprzez udostępnienie lokalu, w którym umiejscowiony będzie punkt gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organy jaki i Sąd I instancji zasadnie uznały skarżącego za podmiot wypełniający dyspozycję z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., czyli za podmiot urządzający gry.
Kwestionowane przez skarżącego, jako niewystarczające do uznania go za "urządzającego gry", zapisy umowy i wynikająca z niej okoliczność faktycznego umieszczenia w lokalu automatów, były w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okolicznościami wystarczającymi do przypisania stronie powołanego statusu, a w konsekwencji do nałożenia na niego kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry.
Zasadnie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, organy a za nimi Sąd I instancji uznały, że z zapisu z § 2 umowy, dotyczącego wysokości czynszu dzierżawnego i ram w jakich miał być on wypłacany, wynikało, iż skarżący kasacyjnie był zainteresowany w aktywnym i niezakłóconym działaniu umieszczonych w jego lokalu automatów. Zapis ten określał bowiem, że wynagrodzenie z tytułu dzierżawy w wysokości 2.000 zł miało być płatne za okresy faktycznego funkcjonowania urządzeń, sama zaś wypłata tego wynagrodzenia miała następować w dniu wyjęcia gotówki przez przedstawiciela dzierżawcy.
Taki zapis umowy, bez względu na jego faktyczną realizację pomiędzy stronami, wskazywał, że skarżący był niejako uzależniony od sprawnego funkcjonowania automatów, a więc de facto strona miała żywotny interes w aktywnym uczestnictwie w organizowaniu gier na urządzeniach dzierżawcy. Wskazuje na to również zapis § 6 umowy, który nakładał na skarżącego obowiązek niezwłocznego informowania dzierżawcy o wszelkich okolicznościach dotyczących automatów, wpływających na ich działanie.
Ponadto, co wynika z ustaleń organów, a co również stanowi o zasadności uznania skarżącego za "urządzającego gry", były faktyczne działania strony związane z posadowieniem automatów w lokalu, w którym prowadził on działalność gastronomiczną. Skarżący miał bezpośredni wpływ na dostęp klientów lokalu do automatów, a więc na ich dostępność dla potencjalnych graczy. Dostępność ta bowiem związana była z godzinami w jakich lokal ten był otwarty. Innymi słowy, skarżący nawet pomimo podnoszonego braku bezpośredniego zaangażowania w działanie automatów, przyjął na siebie niejako obowiązek sprawowania pieczy nad dostępnością do urządzeń uzależniając ją od okresów czasu działalności lokalu. Już sama ta okoliczność, wpisująca się w jeden z elementów przywołanej definicji "urządzającego gry" była wystarczająca dla zastosowania wobec strony art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wobec okoliczności, że lokal nie był kasynem, skarżący nie miał koncesji zaś ujawnione w toku kontroli automaty nie posiadały rejestracji.
Powołane okoliczności faktyczne sprawy, o które oparto wydane w sprawie rozstrzygnięcia i które zaaprobował Sąd I instancji, czyniły zbędnymi prowadzenie postępowania dowodowego przez organy w zakresie, w jakim podnosi się w motywach skargi kasacyjnej.
Przesłuchanie właścicieli zatrzymanych automatów, pracowników spółki zajmujących się serwisowaniem oraz obsługą automatów do gry, zabezpieczenie dokumentacji związanej z zawarciem umowy znajdującej się u dzierżawcy pozostawała bez istotnego wpływu dla ustalenia, czy skarżący jako wydzierżawiający spełniał, czy też nie spełniał przesłanki z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., skoro zakres jego obowiązków i podejmowanych w związku z umieszczonymi w jego lokalu automatami działań wynikał tak z opisanego stanu faktycznego – realnej pieczy nad działaniem i dostępnością automatów dla klientów – jak i treści umowy.
Z tych samych przyczyn nie było konieczności prowadzenia przez organ postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia zakresu zmian, jakie poczyniono w lokalu w związku z umieszczeniem w nim urządzeń do gier hazardowych lub wpływu ich istnienia na działalność samego lokalu i ewentualnie podejmowanych działań marketingowych przez skarżącego. Okoliczności takie nie miały znaczenia dla ustalenia statusu strony, jako "urządzającego gry", ewentualne zaś ustalenia w takiej materii mogły mieć jedynie wpływ na ustalenie realnego zakresu podejmowanych przez skarżącego działań, jako podmiotu urządzającego lub współrządzącego gry hazardowe z naruszeniem obowiązujących przepisów.
Również bez znaczenia pozostawała wskazywana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej kwestia ustaleń odnośnie płatności czynszu wynikającego z zawartej umowy dzierżawy i czy w rzeczywiści jego wysokość i płatność była rzeczywiście uzależniona od tego czy były eksploatowane automaty. Faktyczny sposób rzeczywistego rozliczania się stron umowy pozostawał, na kanwie przedmiotowej sprawy, obojętny, gdyż to treść samej umowy determinowała sposób rozliczania rzeczonego czynszu zależnego od faktycznego działania automatów, zaś w materiale dowodowy, także pochodzącym od strony nie znalazł się dokument wskazujący na zmianę zapisów umowy w omawianym zakresie, który wskazywałaby na inny sposób i zależność czynszu dzierżawnego od przedmiotu umowy dzierżawy.
Reasumując, brak jest podstaw do stwierdzenia aby Sąd I instancji dokonał wadliwej kontroli decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak punkcie pierwszym sentencji wyroku.
O kosztach, jak w punkcie drugim sentencji wyroku postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265)